15
Учет готовой продукции был бы очень прост, если бы затраты, которые
пошли на ее изготовление всегда были равными. Но так никогда в реальной
жизни не бывает. Вот первая сложность в учете готовых изделий. В течение
месяца готовая продукция выходит из производства и поступает на склад, а
фактическую ее себестоимость пока никто не знает. Поэтому для учета ее
движения в течение месяца (а иногда белее длительного времени) используют
учетные (плановые или другие) цены, а в конце периода, когда становится
известна фактическая себестоимость продукции, продукцию в учетных ценах
«дооценивают» до фактической.
Основная сложность, связанная с учетом готовой продукции, обусловлена
тем, что когда из цеха ее перемещают на склад, как правило, никто не знает
размер ее фактической себестоимости. Поэтому в течение отчетного периода
эту продукцию приходуют и отражают ее движение по учетным (плановым или
другим) ценам, и только после того как фактическая себестоимость продукции
будет исчислена, ранее отраженная в учете оценка оприходованной, а иногда и
уже отгруженной продукции, уточняется до фактической.
В настоящее время готовую продукцию можно оценивать одним из
следующих видов:
- по фактической производственной себестоимости (сокращенной-без
общехозяйственных расходов);
- по плановой (нормативной) производственной себестоимости;
- по оптовым ценам реализации;
- по свободным отпускным ценам и тарифам НДС;
- по свободным рыночным ценам.
Оценка по фактической производственной себестоимости предполагает
учет по сумме всех затрат на продукцию. Этот способ используют редко, в
основном там, где выпускают что-то крупное (станки, сложное оборудование).
Недостатком метода является неточность в определении производственной
себестоимости до окончания отчетного периода.
При использовании плановой (нормативной) производственной
16
себестоимости отдельно учитывают отклонения фактической себестоимости от
учетной (плановой) цены за соответствующий отчетный период. Этот метод
наиболее удобен при планировании и составлении отчетности. Однако если
плановая себестоимость изменяется несколько раз в течение года, то
приходится переоценивать готовую продукцию, что весьма трудоемко.
При оценке по оптовым ценам реализации обособленно учитывается
разница между фактической себестоимостью и оптовой ценой продаж.
Преимущества этого метода проявляются при сравнительно устойчивых
оптовых ценах. Он дает возможность сопоставления оценки продукции в
текущем учете и отчетности, что важно для контроля за правильным
определением объема товарного выпуска.
Оценка по свободным отпускным ценам и тарифам с учетом НДС
используется при выполнении единичных заказов и работ. При данном
варианте оценки необходимо отдельно учитывать сумму налога на
добавленную стоимость.
По свободным рыночным ценам оценивается готовая продукция,
реализуемая через розничную сеть.
При использовании всех перечисленных методов оценки готовой
продукции, за исключением оценки по фактической производственной
себестоимости, бухгалтерам приходится исчислять отклонения товарного
выпуска в учетных ценах от его фактической себестоимости, и распределять
это отклонение между проданной продукцией и остатками ее на складах. При
любом методе оценки в конце периода нужно знать фактическую
себестоимость продукции.
1.2 Организация учета готовой продукции
Предприятие, которое занимается выпуском продукции, обеспечивает
беспрерывный ее учет. В существующем на данный момент плане счетов для
учета и движения готовой продукции предусмотрен счет 43 «Готовая
продукция».
17
Бухгалтер, занятый учетом готовой продукции, должен обеспечить
сплошное, непрерывное и полное отражение движения (прихода, расхода,
перемещения) данных запасов, заниматься учетом количества и оценкой
готовой продукции. Запасы необходимо учитывать оперативно, достоверно.
Данные синтетического учета должны соответствовать данным аналитического
учета на начало каждого месяца (по оборотам и остаткам). Это главные задачи
бухгалтерского учета готовой продукции.
В основном готовую продукцию по фактической себестоимости, которая
была выпущена самим предприятием и отправлена на склад либо на продажу,
приходуют на активном счете 43 «Готовая продукция». Этот счет используется
организациями, которые занимаются материальным производством. Торговые
компании, которые приобретают готовые товары для перепродажи, используют
счет 41 «Товары», ведь они не занимаются производством. Возможна ситуация,
когда для учета готовой продукции используется счет 10 «Материалы». Это
происходит когда продукция в дальнейшем используется на собственные
нужды организации, но происходит это крайне редко.
На счете 43«Готовая продукция» продукция может учитываться как по
фактической производственной себестоимости, которая вобрала в себя все
затраты, которые были задействованы в процессе производства (амортизация
основных средств, сырье, материалы, топливо, энергия, трудовые ресурсы и
другие), так и по нормативной (плановой) себестоимости, Стоимость
выполненных работ и оказанных услуг на сторону на счете 43 «Готовая
продукция» не учитываются (затраты по ним списывают со счетов учета затрат
на производство непосредственно на счет 90 «Продажи»), не учитывается
продукция, подлежащая сдаче заказчикам на месте и не оформленная актом
приемки, которая должна остаться в составе незавершенного производства, а
также готовые изделия, приобретенные для комплектации (стоимость которых
не включается в себестоимость продукции организации) или в качестве товаров
для продажи, которые также не могут учитываться на этом счете (учет товаров
ведется на счете 41 «Товары»).
18
При использовании счета 43 «Готовая продукция» по дебету счета
отражается поступление готовой продукции (из производства, возврат от
покупателей, излишки по результатам инвентаризации), а по кредиту
происходит списание в результате продажи, недостач, возврата в производство,
например, для доработки.
Как уже говорилось ранее, при учете готовой продукции по фактической
производственной себестоимости в аналитическом учете движение ее
отдельных наименований возможно отражать по учетным ценам (плановой
себестоимости, отпускным ценам и т.п.) с выделением отклонений фактической
производственной себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам.
Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции,
которые формируются организацией исходя из уровня отклонений фактической
производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных
изделий.
Суммы отклонений фактической производственной себестоимости
готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящиеся к
отгруженной и проданной продукции, отражаются по кредиту счета 43
«Готовая продукция» и дебету соответствующих счетов дополнительной или
сторнировочной записью, в зависимости от того, представляют ли они
перерасход или экономию.
Если учет готовой продукции ведут без применения счета 40«Выпуск
продукции (работ, услуг)», то на счете 43 «Готовая продукция» учет
осуществляется по фактической себестоимости. При этом в аналитическом
учете по счету 43«Готовая продукция» и в местах хранения наличие и
движение готовой продукции отражаются по учетным ценам. Если
применяются нормативные цены, то для учета отклонений фактической
себестоимости изделий от их стоимости по учетным ценам к счету 43 «Готовая
продукция» открывается субсчет «Отклонение фактической себестоимости
готовой продукции от учетной цены». Такие отклонения фиксируются по
однородным группам готовой продукции.
19
Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью
отражается по дебету субсчета и кредиту счетов учета затрат. Если фактическая
себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается
сторнировочной записью.
Этот способ больше подходит для единичного и мелкосерийного
производства или для производства массовой продукции небольшой
номенклатуры. В этом случае готовая продукция на складе отражается исходя
из стоимости использованного при ее производстве сырья, материалов,
полуфабрикатов, энергии, начисленной амортизации оборудования, заработной
платы рабочих и т.д. Причем стоимость ресурсов, которые используются при
изготовлении продукции, может меняться, так как цены на них постоянно
растут, поэтому разные партии готовой продукции будут числиться на складе
по различным ценам.
Сальдо по счету 20«Основное производство» после сдачи на склад и
оприходования готовой продукции будет соответствовать объему
незавершенного производства (Таблица 1).
Таблица 1
Типовая корреспонденция счетов по учету выпуска готовой
продукции
№п/
п
Содержание операции
Корреспондирующ
ие
счета
Дебет
Кредит
1
Оприходована готовая продукция из основного
производства по фактической
производственной
себестоимости(по учетной стоимости
аналогично)
43
20,23,29
2
Списана фактическая производственная
себестоимость проданной продукции(по учетной
стоимости)
90
43
3
Списаны отклонения фактической
производственной себестоимости от
учетной стоимости ,
если
фактическая себестоимость
больше
учетной(дополнительной проводкой на
сумму
отклонений)
43
20,23,29
4
Списаны отклонения фактической
производственной себестоимости от
учетной стоимости ,
если
фактическая себестоимость
меньше
учетной(сорнировочной проводкой на
сумму
отклонений)
43
20,23,29
20
5
Списаны отклонения фактической себестоимости
проданной продукции от
учетной
Стоимости дополнительной
проводкой на
сумму
отклонений если фактическая себестоимость
больше учетной, и
сторнировочной проводкой
если
фактическая себестоимость меньше учетной
90
43
С использованием счета 40:
6
Оприходована на склад готовая продукция по
нормативной (плановой)стоимости
43
40
7
Списана нормативная (плановая)
себестоимость
проданной продукции
90
43
8
Списаны отклонения фактической
производственной себестоимости от
нормативной (плановой), если фактическая
себестоимость больше нормативной -
дополнительной проводкой, а если фактическая
себестоимость меньше нормативной -
сторнирующей проводкой
90
40
Важным требованием ПБУ 1/98 является требование осмотрительности (в
теории его называют принципом консерватизма); согласно ему бухгалтер
должен проявлять «большую готовность к признанию в бухгалтерском учете
расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов». Это значит, что в
случае если предполагаемая цена продажи готовой продукции опустится ниже
фактической себестоимости, то оценка готовой продукции должна быть
выполнена по продажным (текущим рыночным) ценам. При составлении
баланса снижение стоимости готовой продукции отражается в бухгалтерском
учете путем начисления резерва по дебету счета 91«Прочие доходы и расходы»
и кредиту счета 14 «Резерв под снижение стоимости материальных ценностей».
Далее при выбытии готовой продукции или при повышении ее текущей
рыночной стоимости соответствующая сумма резерва относится на увеличение
финансового результата по дебету счета 14«Резерв под снижение стоимости
материальных ценностей» и кредиту счета 91«Прочие доходы и расходы».
Аналитический учет по счету 43«Готовая продукция» ведется по местам
хранения и отдельным видам готовой продукции по маркам, артикулам,
моделям и другим признакам. Кроме того, учет следует вести по укрупненным
группам продукции: изделия основного производства, изделия, изготовленные
из отходов, товары народного потребления и т.д.
Как видно из таблицы 1, в бухгалтерском учете выпуск и продажу
21
готовой продукции могут вести также с применением счета 40 «Выпуск
продукции (работ, услуг)», который используется для сбора информации о
выпущенной продукции, сданных работах и выполненных услугах за отчетный
период. Здесь собираются данные о выпущенной продукции, а также
выявляются отклонения фактической себестоимости этой продукции от
учетной.
Сопоставлением дебетового и кредитового оборотов по счету 40«Выпуск
продукции (работ, услуг)» выявляется отклонение фактической
производственной себестоимости от нормативной (плановой). Результат,
соответственно, отражается следующим образом: превышение нормативной
себестоимости над фактической отражается по дебету счета 90«Продажи» и
кредиту счета 40«Выпуск продукции (работ, услуг)» методом «красное
сторно», а превышение фактической себестоимости над нормативной
(плановой) отражается по дебету счета 90«Продажи» и кредиту счета 40
«Выпуск продукции (работ, услуг)» дополнительной записью. Вся сумма
отклонений по реализованной продукции будет списана на счет 90«Продажи».
Счет 40 «Выпуск продукции (работ, услуг)» закрывается ежемесячно и
сальдо на отчетную дату не имеет.
При составлении учетной политики главный бухгалтер должен
определиться, на каком счете будет учитываться себестоимость продукции.
Завершающим этапом нахождения готовой продукции на предприятии
является процесс ее продаж. Предприятию для того чтобы реализовать свою
продукцию необходимо провести ряд хозяйственных операций, связанных со
сбытом и продажей.
На самом деле, на стоящем предприятии продажа продукции начинается
задолго до ее производства. Уже на этапе планирования начинается
обеспечение предприятия заказами. Заказы формируются с покупателями
продукции на договорной основе.
В договоре стоит предусмотреть все важные моменты двухсторонних
отношений: номенклатуру поставляемой продукции, сроки продажи, цену,
22
ассортимент, количество и качество продаваемых товаров, санкции за
ненадлежащее исполнение договора и т.д. Четкое исполнение предприятием
своих обязательств говорит о его надежности и способствует устойчивой
работе в условиях рынка, так как покупатели привыкают ему доверять.
Моментом реализации считается или дата зачисления на расчетный счет
платежа от покупателя, или дата отгрузки, сдачи продукции, работ, услуг и
предъявления в банк платежных документов.
Организации получают основную часть прибыли от продажи продукции,
товаров, работ и услуг. Прибыль от продажи продукции является разницей
между выручкой от продажи продукции (в действующих ценах без НДС и
акцизов, экспортных пошлин и других вычетов, предусмотренных
законодательством Российской Федерации) и затратами на ее производство и
продажу. Финансовый результат от продажи продукции определяют по счету
90 «Продажи». Этот счет предназначен для сбора информации о доходах и
расходах по обычным видам деятельности организации, без него не мыслима
работа бухгалтера. При работе со счетом 90 «Продажи» у бухгалтера появится
необходимость открыть следующие субсчета:
90.1 «Выручка»;
90.2 «Себестоимость продаж»;
90.3 «Налог на добавленную стоимость»;
90.4 «Акцизы»;
90.9 «Прибыль/убыток от продаж».
Сумма выручки от продажи продукции, товаров, выполнения работ,
оказания услуг относится с дебета счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» в кредит субсчета 1 «Выручка» счета 90 «Продажи».
Субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» предназначен для выявления
финансового результата от продаж за отчетный месяц.
По окончании отчетного года все субсчета, открытые к счету 90
«Продажи» (кроме субсчета 9), закрываются внутренними записями.
Аналитический учет по счету 90 «Продажи» ведут по каждому виду проданной
23
продукции, товаров, выполненных работ и оказанных услуг.
Порядок синтетического учета продажи продукции зависит от
выбранного метода учета продажи продукции. Организациям разрешается
определять выручку от продажи продукции для целей налогообложения либо
по моменту оплаты отгруженной продукции, выполненных работ и оказанных
услуг (кассовый метод), либо по моменту отгрузки продукции (метод
начисления). При наличии одного ньюанса, кассовым методом могут
пользоваться только те предприятия, у которых выручка от реализации
продукции за последний год не превышает одного миллиона рублей в квартал.
При использовании обоих методов продажи продукции для целей
налогообложения, отгруженная покупателям готовая продукция по ценам
продажи отражается по дебету счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками» и кредиту счета 90 «Продажи». Одновременно себестоимость
отгруженной или предъявленной покупателю продукции списывается в дебет
счета 90 «Продажи» с кредита счета 43 «Готовая продукция». С суммы
выручки организации выводят НДС и акцизный налог (если их продукция
облагается НДС и акцизом).
При заключении договора между поставщиком и покупателем в нем
оговариваются все условия поставки продукции, в том числе указывается, кто
несет расходы по доставке.
Производственная себестоимость плюс расходы на продажу равно полная
себестоимость проданной продукции.
В состав расходов на продажу в организациях, осуществляющих
промышленную и иную производственную деятельность, включают:
- расходы на тару и упаковку изделий на складах готовой продукции;
- расходы на доставку продукции покупателю, или на станцию или
пристань отправления, погрузку в вагоны;
- комиссионные сборы и отчисления, уплачиваемые сбытовым и
посредническим организациям, в соответствии с договорами;
- затраты на рекламу, включающие расходы на объявления в печати и по
24
телевидению, проспекты, каталоги, буклеты, на участие в выставках, ярмарках,
стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами,
соглашениями и иными документами покупателям или посредническим
организациям бесплатно, и другие аналогичные затраты,
- прочие расходы по сбыту (расходы по хранению, подработке,
подсортировке и т.п.).
Производить качественную и конкурентноспособную продукцию в
условиях современного рынка недостаточно, ее еще нужно продать. А чтобы
продать товар, покупатели о нем должны знать и должны быть заинтересованы
в покупке именно этого товара. Эту проблему решает реклама.
Согласно НК РФ (п. 4 ст. 264, глава 25) для целей налогообложения
расходами организации на рекламу признаются расходы на:
- рекламные мероприятия через средства массовой информации и
телекоммуникационные сети;
- световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных
стендов и рекламных щитов;
- участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин,
выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку
товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества
при экспонировании. Все вышеперечисленные расходы на рекламу
принимаются к вычету при определении налоговой базы по налогу на прибыль
без ограничений только при наличии документов, подтверждающих эти
расходы.
Организации имеют право принимать для целей налогообложения
расходы на приобретение или изготовление призов, которые вручают
победителям во время проведения конкурсных рекламных акций, а также на
прочие виды рекламы, в размере, не превышающем 1% выручки.
Для отражения расходов на продажу используют активный счет 44
«Расходы на продажу». В дебете этого счета учитывают расходы на продажу с
кредита соответствующих материальных, расчетных и денежных счетов: