25
организация не сможет начислять амортизацию по имуществу, полученному
в качестве вклада в уставный капитал в целях исчисления налога на прибыль.
По не полностью амортизированному основному средству, у
передающей стороны возникает обязанность восстановить сумму НДС,
которая раньше была отражена в составе налоговых вычетов,
пропорционально остаточной стоимости передаваемого имущества (п. 3 ст.
170 НК РФ). Восстановленная сумма НДС является составной частью оплаты
доли в уставном капитала не денежными средствами и принимается к вычету
в момент ввода объекта в эксплуатацию (п. 11 ст. 171 НК РФ).[5,17]
Принятие к учету объекта основных средств, внесенного в качестве
вклада в уставный капитал, отражается бухгалтерскими проводками:
- Д-т 75 «Расчеты с учредителями» К-т 80 «Уставный капитал» -
отражена задолженность по вкладу в уставный капитал организации;
- Д-т 19.01 «НДС при обретении основных средств» К-т 75 «Расчеты с
учредителями» - получение НДС по подлежащему передаче объекту
основных средств;
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 75 «Расчеты с
учредителями» - получение объекта основных средств в качестве вклада в
уставный капитал;
- Д-т 01.01 «Основные средства в организации» К-т 08 «Вложение во
внеоборотные активы» - основное средство введено в эксплуатацию.
Далее разберем организацию учета объектов основных средств,
полученных по договорам дарения.
Первоначальная стоимость основных средств, полученных
организацией даром, оценивается по рыночной стоимости на дату принятия к
учету (п. 10 ПБУ 6/01).
Рыночная стоимость определяется независимыми оценщиками на
основании сведений об уровне цен на аналогичное имущество, а также
сведений, опубликованных в средствах массовой информации.
26
Согласно п. 7 ПБУ 9/99 «Доходы организации» основное средство,
полученное организацией по договору дарения, признается ее прочими
доходами постепенно по мере начисления амортизационных отчислений на
это основное средство. Первоначальная стоимость безвозмездно полученных
основных средств аккумулируется в бухгалтерском учете на счете 98
«Доходы будущих периодов» субсчет 2 «Безвозмездное поступление».[10]
Принятие к бухгалтерскому учету безвозмездно полученного объекта
основных средств отражаются проводками:
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 98 «Доходы будущих
периодов» субсчет 02 «Безвозмездные поступления» - отражена текущая
рыночная стоимость основного средства, полученного по договору дарения;
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» - начислены транспортные расходы по
доставке основного средства (без НДС);
- Д-т 19.01 «НДС при обретении основных средств» К-т 60 «Расчеты с
поставщиками и подрядчиками» - начислен НДС при доставке объекта;
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 68 «Расчеты по
налогам и сборам» - начислена госпошлина, уплачиваемые в связи с
регистрацией прав собственности на объект основных средств;
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 76 «Расчеты с
прочими дебиторами и кредиторами» – начислены таможенные платежи и
пошлины;
- Д-т 01.01 «Основные средства в организации» К-т 08 «Вложение во
внеоборотные активы» – основное средство введено в эксплуатацию.
- Д-т 25 «Общепроизводственные расходы» К-т 02 «Амортизация
основных средств» -начислена амортизации в части рыночной стоимости
объекта;
- Д-т 98 «Доходы будущих периодов» субсчет 02 «Безвозмездные
поступления» К-т 91.01 «Прочие доходы» - отражена сумма дохода от
27
безвозмездного получения объекта основных средств в сумме начисленной
амортизации.
Для целей налогообложения на прибыль первоначальной стоимостью
будет признаваться остаточная стоимость, если она документально будет
подтверждена передающей стороной и будет больше рыночной стоимости в
соответствии с п. 8 ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 257 НК РФ).
Далее разберем приобретение объекта основных средств по договору
мены, то есть в обмен на другое имущество отличных от денежных средств.
По договору мены каждая из сторон признается продавцом имущества,
который она обязуется передать, и покупателем имущества, который она
обязуется принять в обмен (п. 2 ст. 567 ГК РФ).
Покупной стоимостью для целей отражения в бухгалтерском учете
признается рыночная стоимость приобретения выбывающих объектов
основных средств, независимо от цены, указанной сторонами в договоре
мены. Фактическая себестоимость основных средств, приобретенных в обмен
на другое имущество, определяется исходя из стоимости подлежащего
передаче имущества (п. 11 ПБУ 6/01).[3]
В регистрах бухгалтерского учета отражаются следующие проводки:
- Д-т 08 «Вложение во внеоборотные активы» К-т 91.01 «Прочие
доходы» - отражена стоимость поступившего основного средств (по цене
обмениваемого имущества, в соответствии с п. 11 ПБУ 6/01);
- Д-т 19.01 «НДС при обретении основных средств» К-т 91.01 «Прочие
доходы» - отражен НДС по поступившему основному средству;
- Д-т 91.02 «Прочие расходы» К-т 68.02 «Налог на добавленную
стоимость» - начислен НДС с суммы оборотов по выбывающему объекту;
- Д-т 01.09 «Выбытие основных средств» К-т 01.01 «Основные средства
в организации» - списана первоначальная стоимость выбывающего объекта;
- Д-т 02 «Амортизация основных средств» К-т 01.09 «Выбытие
основных средств» - списана сумма амортизации, начисленная по
выбывающим объектам;
28
- Д-т 91.2 «Прочие расходы» К-т 01.09 «Выбытие основных средств» –
списана остаточная стоимость выбывающего объекта;
- Д-т 01.01 «Основные средства в организации» К-т 08 «Вложение во
внеоборотные активы» – приобретенный объект основных средств передан в
эксплуатацию;
- Д-т 68.02 «Налог на добавленную стоимость» К-т 19.01«НДС при
обретении основных средств» – НДС по приобретенному и введенному в
эксплуатацию основному средству отражен в составе налоговых вычетов.
Выше были рассмотрены способы оценки и определения
первоначальной стоимости основных средств при приобретении различными
способами.
Однако первоначальная стоимость объектов основных средств может
измениться. Законодательством предусмотрены следующие способы
изменения первоначальной стоимости основных средств:
- реконструкция и модернизация»;
- достройка и дооборудование;
- частичная ликвидация;
- переоценка.
При переоценке основных средств используется пассивный счет 83
«Добавочный капитал». В бухгалтерском учете увеличение стоимости
основного средства при переоценке отражается следующей записью:
- Д-т счета 01 «Основные средства»
К-т счета 83 «Добавочный капитал» - отражена сумма дооценки
объекта основного средства;
- Д-т счета 83 «Добавочный капитал»
К-т счета 02 «Амортизация основных средств» - увеличивается сумма
амортизации от суммы дооценки.
Если организация приняла решение использовать переоценку основных
средств и отразила это решение в своей учетной политике, то тогда
29
переоценку основных средств она должна проводить ежегодно по состоянию
на отчетную дату.
Основные средства являются частью внеоборотных активов
предприятия, которые переносят свою первоначальную стоимость в течение
своего срока полезного действия на готовую продукцию, выполненные
работы и услуги. В бухгалтерской (финансовой) отчетности предприятия
внеоборотные активы отражаются по остаточной стоимости. Их техническое
состояние и эффективное использование прямо влияют на конечные
результаты хозяйственной деятельности организации. Рациональное
использование производственных мощностей предприятия и основных
фондов способствует улучшению всех технико-экономических показателей, а
также снижению издержек производства и роста производительности труда.
Анализ основных средств позволяет выявить факторы, влияющие на
состояние и эффективное использование основных средств, а также
способствует улучшению контроля за их наличием и движением. Анализ
основных фондов проводится по нескольким направлениям, разработка
которых в комплексе позволяет оценить структуру, динамику и
эффективность использования основных средств.
Основные направления анализа основных средств:
1) анализ обеспеченности предприятия основными средствами;
2) анализ технического состояния основных средств
3) анализ интенсивности и эффективности использования основных
средств;
4) анализ эффективности затрат по содержанию и эксплуатации
оборудования;
5) анализ эффективности инвестиций в основные средства.
Выбор направлений анализа определяется потребностями управления
хозяйствующего субъекта. Качество анализа основных средств зависит от
достоверности информации, то есть от качества постановки и ведения
бухгалтерского учета, а именно: правильного определения первоначальной
30
стоимости основных средств, точности отнесения объектов к
амортизационным группам, достоверности инвентаризационных описей,
глубины разработки и ведения регистров аналитического учета.
Анализ основных средств начинают с изучения наличия основных
средств, выявления их структуры и динамики изменения. Данные о наличии
движении основных средств служат основным источником информации для
определения производственного потенциала организации.
Далее проводится анализ технического состояния основных средств,
оценивается их годность и изношенность. Анализ движения основных
фондов проводится на основе следующих показателей:
1) коэффициента поступления (ввода) определяется по формуле 1
..кОСп
ОСпост
Квв
(1)
где Квв – коэффициент ввода;
ОС пост. – стоимость поступивших основных средств;
ОС п.к. – основные средства по первоначальной стоимости на конец
периода.
2) Коэффициент обновления определяется по формуле 2
..кОСп
ОСоб
Коб
(2)
где Коб – коэффициент обновления;
ОС об – стоимость новых основных средств;
ОС п.к. – основные средства по первоначальной стоимости на конец
периода.
3) Коэффициент выбытия определяется по формуле 3
31
..кОСп
ОСвыб
Квыб
(3)
где Квыб – коэффициент выбытия;
ОСвыб – стоимость выбывших основных средств;
ОС п.к. – основные средства по первоначальной стоимости на конец
периода.
Важным моментом анализа является сопоставление между собой таких
показателей, как коэффициент поступления и выбытия, коэффициента
поступления и обновления основных средств. Также сравниваются
показатели отчетного и базисного периода. По результатам сравнения
делаются выводы о динамики изменения основных средств.
Важную роль при анализе основных средств также имеет изучение
степени изношенности основных производственных фондов. Для
характеристики технического состояния основных средств рассчитываются
следующие коэффициенты:
1) Коэффициент износа определяется по формуле 4
.ОСп
Ам
Кизн
(4)
где Кизн – коэффициент износа;
Ам – сумма амортизационных отчислений;
Осп – первоначальная стоимость основных средств на отчетную дату.
2) Коэффициент годности определяется по формуле 5
.ОСп
ОСост
Кr
(5)
32
где Кг – коэффициент годности;
ОСост – остаточная стоимость основных средств на отчетную дату;
ОСп – первоначальная стоимость основных средств на отчетную дату.
Источником исходной информации для расчета показателей являются
форма №1 «Баланс предприятия», форма №5 «Приложение к бухгалтерскому
балансу», форма № 1-ф (ОС) «Отчет о наличии и движении основных
средств и других внеоборотных активов», данные первичного
аналитического учета о поступлении нового и выбытии изношенного
основного средства.
Современные предприятия стремятся к повышению эффективности
использования всех своих производственных ресурсов, в том числе и
основных фондов. Оценка эффективности использования основных средств
представлена такими показателями, как фондоотдача и фондоемкость.
Фондоотдача основных средств характеризует стоимость готовой
продукции (выполненных работ, услуг) на 1 рубль основных средств,
вложенных в производство. Фондоотдача определяется по формуле 6.
ОСост
N
ФО
(6)
где ФО – фондоотдача;
N – общий объем выпуска продукции (работ, услуг) в стоимостном
выражении;
ОСост – среднегодовая остаточная стоимость основных средств.
Чем ниже фондоотдача, тем ниже эффективность использования
основных средств. Рост фондоотдачи является одним из факторов
увеличения выпуска объема продукции, выполнения работ и оказания услуг.
Повышение фондоотдачи приводит при прочих равных условиях к
33
уменьшению суммы амортизационных отчислений, приходящихся на 1 рубль
готовой продукции, следовательно, способствует повышению доли прибыли
в цене товара. [30]
При расчете фондоотдачи необходимо исключить из общей стоимости
собственных и арендованных основных фондов, основные средства, которые
находятся на консервации, а также сданные в аренду другим предприятиям.
Обратным показателем фондоотдачи является показатель фондоемкости.
Фондоемкость характеризует стоимость используемых основных
средств для производства 1 рубля готовой продукции (работ, услуг) и
применяется при определении суммы относительной экономии или
перерасхода средств в основных фондах.
Фондоемкость определяется по формуле 7.
N
ОСост
ФЕ
(7)
где ФЕ – фотдоемкость;
ОСост – среднегодовая остаточная стоимость основных средств;
N – общий объем выпуска продукции (работ, услуг) в стоимостном
выражении.
При оценке фондоотдачи и фондоемкости в динамике объем продаж
необходимо привести в сопоставимый вид, т. е исключить влияние
изменения продажных цен, структурных сдвигов, а стоимость основных
средств переоценить по текущей (восстановительной) стоимости.[30]
Для обобщающей характеристики эффективности использования
основных фондов применяют показатель рентабельность основных средств.
Он рассчитывается по формуле 8
ОСост
П
Rоо
(8)
34
где Rос – рентабельность основных средств;
П – прибыль от основной деятельности;
ОСост – среднегодовая остаточная стоимость основных средств.
Показатель рентабельности основных средств анализирует
рентабельность капитала, вложенного в основные средства.
ВЫВОД
Значение бухгалтерского учета трудно переоценить, так как это одно из
главных средств оперативного получения достоверной и полной информации
о деятельности организации, об имуществе и обязательствах.
Перед бухгалтерскими службами стоит сложная задача, которая
связана с расширением прав предприятий в области постановки и ведения
бухгалтерского учета, ведь важно правильно организовать учет, совершенно
различных объектов, это и основные средства, и процессы производства и
дальнейшей реализации, и какие-либо капитальные и финансовые вложения
и прочее. Так называемый костяк предприятия составляют основные
средства, ведь в течение длительного периода они проходят ряд ступеней
производственного процесса - здесь и поступление на баланс предприятия,
передача в эксплуатацию, учет износа, начисление и расчет амортизации,
ремонт, внутренние перемещения и выбытие с предприятия из-за износа или
морального устаревания, по соображениям нецелесообразности их
дальнейшего использования.
Теоретические аспекты, связанные с бухгалтерским учетом и анализом
движения основных средств на предприятии были широко раскрыты в
первой главе, здесь же были представлены мнения авторов по определению
понятия основные средства.