34
иными операциями в случаях, предусмотренных НКРФ.[2]
При определении доходов и расходов от обычных видов деятельности
ими не признаются следующие суммы:
— НДС, акцизов, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных
платежей;
— по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в
пользу комитента, принципала и т.п.;
— в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг);
—авансов в счет оплаты товаров (работ, услуг); — задатка;
— в залог, если договором предусмотрена передача заложенного
имущества залогодержателю;
— в погашение кредита, займа, предоставленного заемщику;
— расходов в связи с приобретением (созданием) внеоборотных активов
(основных средств, незавершенного строительства, нематериальных активов и
т.п.);
— вкладов в уставные (складочные) капиталы других организаций,
приобретение акций акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью
перепродажи (продажи);
— средств (взносов, выплат и т.п.), связанных с благотворительной
деятельностью;
— расходов на осуществление спортивных мероприятий, отдыха,
развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных
аналогичных мероприятий;
—по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в
пользу комитента, принципала и т.п.; в порядке предварительной оплаты
материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг; в виде
авансов, задатка в счет оплаты материально-производственных запасов и иных
ценностей, работ, услуг; в погашение кредита, займа, полученных
организацией.[2]
Положением по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» ПБУ 4/99, утвержденным приказом Минфина России от
35
06.07.1999 № 43н, предусмотрено обеспечить в бухгалтерском учете раздельно,
как минимум, выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг, проценты
к получению, доходы от участия в других организациях, прочие доходы.
Выручка от продажи товаров, продукции, работ, услуг, отражаемая в
бухгалтерском учете и отчетности, является доходами от обычных видов
деятельности.[7]
При этом доходы от сдачи имущества в аренду, признаваемую в
соответствии с законодательством Российской Федерации возмездным
оказанием услуг, следует рассматривать как доходы от обычных видов
деятельности (выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг).
Мнение Минфина России по вопросу отражения доходов от сдачи имущества в
аренду как доходы от обычных видов деятельности основано на главе 34
Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) и решения Верховного
Суда Российской Федерации от 24.02.1999 № ГКПИ 98/808,809.
Определяя порядок признания в бухгалтерском учете и отчетности
доходов в части обычных видов деятельности и прочих, следует учитывать не
только характер хозяйственных операций, в связи с осуществлением которых
признаются доходы, но и их размер (требование существенности). Так, если
доходы, классифицируемые согласно ПБУ 9/99 как прочие, составляют по
итогам отчетного года пять и более процентов от общей суммы доходов
организации или удовлетворяют другим признакам существенности, они
должны отражаться в отчете о финансовых результатах как доходы от
обычных видов деятельности, составляющих предмет деятельности
организации.
Сумма выручки от продажи товаров (выполнения работ, оказания услуг и
др.) отражается по кредиту счета 90 «Продажи» и дебету счета 62 «Расчеты с
покупателями и заказчиками». Одновременно себестоимость произведенных
товаров (работ, услуг и др.) списывается с кредита счетов 43 «Готовая
продукция», 41 «Товары», 44 «Расходы на продажу», 20 «Основное
производство» и др. в дебет счета 90 «Продажи».
36
Так как на счете 90 «Продажи» в СПК имени Фурманова подлежат учету
операции по доходам и расходам от обычных видов деятельности, НДС,
акцизам, финансовым результатам от продаж, то в Инструкции по применению
Плана счетов предусмотрено открытие субсчетов по этим операциям, а
именно: 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж», 90-4 «Акцизы», 90-9
«Прибыль (убыток) от продаж».[12]
При этом на указанных субсчетах обеспечивается учет следующих
операций:
90-1 «Выручка» — поступления активов, признаваемых выручкой;
90-2 «Себестоимость продаж» — себестоимость тех продаж, которые
отражены как выручка;
Согласно Инструкции по применению Плана счетов суммы полученных
авансов и предварительной оплаты учитываются с 2001 года обособленно на
счете 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»; а) прекращения
обязательства зачетом; б) передача налогоплательщиком права требования
третьему лицу на основании договора или в соответствии с законом.
90-9 «Прибыль (убыток) от продаж» — финансовый результат (прибыль
или убыток) от продаж за отчетный месяц.
Записи по субсчетам 90-1 «Выручка», 90-2 «Себестоимость продаж»
производятся накопительно в течение отчетного года. Ежемесячно
сопоставлением совокупного дебетового оборота по субсчетам «Себестоимость
продаж», «Налог на добавленную стоимость» и кредитового оборота по
субсчету «Выручка» определяется финансовый результат (прибыль или
убыток) от продаж за отчетный месяц, который заключительными оборотами
ежемесячно списывается с субсчета «Прибыль (убыток) от продаж» на счет 99
«Прибыли и убытки».
По окончании отчетного года все субсчета к счету 90 «Продажи» (кроме
субсчета «Прибыль (убыток) от продаж») закрываются внутренними записями
на субсчет «Прибыль (убыток) от продаж».
Бухгалтерский учет требует, чтобы аналитический учет по счету 90
«Продажи» осуществлялся по каждому виду проданных товаров (выполненных
37
работ, оказываемых услуг и др.). Кроме того, в целях управления организацией
необходимо обеспечить аналитический учет по регионам продаж.
Учитывая п. 6 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, выручка принимается к
бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной
величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине
дебиторской задолженности, а расходы по обычным видам деятельности
принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном
выражении, равной величине оплаты в денежной или иной форме или
величине кредиторской задолженности.[10,11]
Величина поступления и (или) дебиторской задолженности, а также
величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяются исходя из
цены и условий, установленных договором. Если цена не предусмотрена в
договоре и не может быть установлена исходя из условий договора, то для
определения величины поступления и (или) дебиторской задолженности,
величины оплаты или кредиторской задолженности принимается цена, по
которой в сравнимых условиях (обстоятельствах) организация определяет
выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг) и
расходы в отношении аналогичных материально-производственных запасов и
иных ценностей, работ, услуг либо предоставления во временное пользование
(временное владение и пользование) аналогичных активов.
В случае продажи продукции (работ, услуг) и оплаты приобретаемых
материально-производственных запасов и иных ценностей, работ, услуг на
условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и
рассрочки оплаты, выручка и расходы принимаются к бухгалтерскому учету в
полной сумме дебиторской и кредиторской задолженности.
В ноябре 2015 года СПК имени Фурманова реализовало ООО «Простор»
семена подсолнечника на сумму 818780 руб. Бухгалтером СПК имени
Фурманова были составлены следующие проводки.
1 Отгружены семена подсолнечника (материалы) по счету-фактуре №49
от 03.11.2015 г.
Д90 К10 818780 руб.
38
2 Начислена задолженность за семена подсолнечника
Д62 К90 818780 руб.
3 Поступили на расчетный счет средства от ООО «Простор»
Д51 К62 818780 руб.
ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 предусматривают порядок согласно которому в
случае изменения обязательства по договору первоначальная величина
поступления и (или) дебиторской задолженности, величина оплаты и (или)
кредиторской задолженности корректируются исходя из величины стоимости
актива, подлежащего получению или выбытию, исходя из цены, по которой в
сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость
аналогичных активов.
2.3 Учет прочих доходов и расходов, порядок расчета чистой
прибыли
Прочими доходами и расходами являются:
- поступления и расходы, связанные с предоставлением за плату во
временное пользование активов организации, прав, вытекающих из патентов и
других видов интеллектуальной собственности.
- поступления и расходы, связанные с участием в УК других
организаций.
- прибыль и расходы, полученная в результате совместной
деятельности по договору простого товара.
- поступления и расходы от продажи основных средств и иных
активов.
- проценты, полученные и уплаченные по займам, проценты за
использование банком денежных средств на счете организации.
- штрафы, пени, неустойки.
- активы полученные и переданные безвозмездно
- поступления и расходы в возмещение убытков
- прибыль и убытки прошлых лет, выявленная в отчетном году
39
- суммы кредиторской и дебиторской задолженности, по которым
истек срок исковой давности
- курсовые разницы. [10,11]
Для учета прочих доходов и расходов отчетного периода используется
счет 91 «Прочие доходы и расходы».
К счету 91 открыты субсчета:
91-1 «Прочие доходы»
91-2 «Прочие расходы»
91-9 «Сальдо прочих доходов и расходов»
Записи по 91-1 и 91-2 производятся накопительно в течении отчетного
года. Ежемесячно сравнением дебетового оборота по 91-2 и кредитового по 91-
1 определяется сальдо прочих доходов и расходов за отчетный месяц.
Это сальдо ежемесячно списывается с субсчета 91-9 на счет 99
«Прибыли и убытки», счет 91 сальдо на отчетную дату не имеет.
Доходы (расходы) от сдачи имущества в аренду относятся к прочим
доходам (расходам) организации (п.7 ПБУ 9/99). Но только в том случае, если
сдача имущества в аренду не является предметом деятельности организации.
Это означает, что счет 91 используется для отражения доходов и
расходов по договору аренды, только если выполняются два условия:
- сдача имущества в аренду не обозначена как вид деятельности в уставе
вашей организации;
- сумма доходов от аренды не превышает 5% от общей суммы выручки
за отчетный период.
СПК имени Фурманова сдает в аренду помещение в административном
здании. Ежемесячная сумма арендной платы, которую получает СПК имени
Фурманова согласно договору, составляет 23600 руб. Затраты, связанные со
сдачей помещения в аренду (соответствующая доля амортизационных
отчислений, зарплаты обслуживающего персонала и отчислений на социальное
страхование, а также стоимость коммунальных услуг), составляют 5640 руб. в
месяц.
Бухгалтер СПК имени Фурманова ежемесячно делает проводки:
40
Дебет 76 Кредит 91-1
- 23600 руб. - начислена арендная плата за отчетный период;
Дебет 91-2 Кредит 02, 70, 69, 10
- 5640 руб. - отражены затраты, связанные со сдачей помещения в
аренду;
Дебет 51 Кредит 76
- 23600 руб. - получена сумма арендной платы.
Также на счете 91 в составе прочих доходов и расходов отражаются
результаты от продажи и прочего выбытия:
- основных средств;
- нематериальных активов;
- материалов;
- другого имущества организации (кроме готовой продукции и товаров).
СПК имени Фурманова в январе 2015 года продало остатки материалов,
не использованных при осуществлении основной деятельности, за 10030 руб.
Себестоимость материалов - 6280 руб.
Бухгалтер СПК имени Фурманова сделал проводки:
Дебет 62 Кредит 91-1
- 10030 руб. - отражен доход от продажи материалов;
Дебет 91-2 Кредит 10
- 6280 руб. - списана себестоимость проданных материалов;
Дебет 51 Кредит 62
- 10300 руб. - поступили денежные средства от покупателя.
СПК имени Фурманова получает от государства субсидии, которые
первоначально отражаются на счете 86, а потом на счете 91, как прочие
доходы.
1 Начислена субсидия от государства в связи с засухой
Д86 К91 1541740 руб.
2 Зачислена субсидия на расчетный счет
Д51 К86 1541740 руб.
3 В конце месяца списывается субсидия как прибыль СПК
41
Д91 К991541740 руб.
Сальдо прочих доходов и расходов показывает финансовый результат от
прочих видов деятельности вашей организации - прибыль или убыток.
Заключительной записью декабря 2015 года будет проводка: Дебет 99
Кредит 91-9
Конечный финансовый результат (чистая прибыль или чистый убыток)
слагается из финансового результата от обычных видов деятельности, прочих
доходов и расходов.
Конечный финансовый результат отражают на счете 99 "Прибыли и
убытки".
На счете 99 счета в течении отчетного года отражается:
- прибыль или убыток от обычных видов деятельности в
корреспонденции со счетом 90
- сальдо о прочих доходов и расходов корреспонденции со счетом 91
- начисленные платежи налога на прибыль и платежи по перерасчетам по
этому налогу из фактической прибыли, а также суммы причитающихся
налоговых санкций в корреспонденции со счетом 68. Так как СПК имени
Фурманова является плательщиком единого сельскохозяйственного налога, то
оно не уплачивает налог на прибыль.
Единый сельскохозяйственный налог СПК имени Фурманова отражается
проводкой: Д99 К68. Платежи по данному налогу СПК имени Фурманова в
2014-2015 годах не осуществляло.
Если налоговая инспекция по результатам проверки начислит пени и
штрафы, против уплаты которых СПК имени Фурманова не возражает,
необходимо сделать проводку по дебету счета 99 и кредиту субсчета, на
котором учитывается налог, по которому начислены санкции:
Дебет 99 Кредит 68
- начислены пени (штрафы) за нарушения налогового законодательства.
Налогооблагаемую прибыль суммы пеней, штрафов и иных санкций,
начисленных за нарушения налогового законодательства, не уменьшают (п. 2
ст. 270 НК РФ).
42
31 декабря каждого года счет 99 "Прибыли и убытки" закрывают. Эта
итоговая операция отчетного года называется реформацией бухгалтерского
баланса.
Проведение реформации баланса связано с тем, что с начала каждого
нового года прекращается отражение финансовых результатов прошлого года
нарастающим итогом. Поэтому на 1 января следующего года счет по учету
финансовых результатов должен быть "очищен" от записей предыдущего года.
Перед реформацией баланса СПК имени Фурманова закрывает все
субсчета, открытые к счету 90 "Продажи" и к счету 91 "Прочие доходы и
расходы".
Счет 90 "Продажи" в 2015 году закрывали так:
а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 списывают проводкой:
Дебет 90-1 Кредит 90-9
закрыт субсчет 90-1 по окончании года;
б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4 и 90-5 списывают
проводками:
Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4, 90-5)
закрыты субсчета 90-2, 90-3, 90-4 и 90-5 по окончании года.
В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по
субсчетам счета 90 будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января
следующего года сальдо как по счету 90 в целом, так и по всем открытым к
нему субсчетам будет равно нулю.
Затем закрывают все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и
расходы". Делают это так:
Дебет 91-1 Кредит 91-9
закрыт субсчет 91-1 по окончании года;
Дебет 91-9 Кредит 91-2
закрыт субсчет 91-2 по окончании года.
После закрытия счетов 90 и 91 проводят реформацию баланса.
По итогам отчетного года СПК имени Фурманова получила прибыль и
операцию отражают записью:
43
Дебет 99 Кредит 84
16206794 руб. списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетного
года.
Решение о распределении этой прибыли учредители СПК имени
Фурманова будут принимать в новом году.
2.4 Порядок составления отчета о финансовых результатах
При составлении отчета о финансовых результатах организации следует
руководствоваться основными принципами, закрепленными в ПБУ 9/99
«Доходы организации», утвержденном Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999 г.
N 32н, и ПБУ 10/99 «Расходы организации», утвержденном Приказ Минфина
РФ от 6 мая 1999 г. N 33н, а именно:
- соблюдение критериев признания доходов и расходов (п. 12 ПБУ 9/99 и
п. 16 ПБУ 10/99);
- соблюдение классификации доходов и расходов;
- принцип равномерного и обоснованного распределения доходов и
расходов между отчетными периодами;
- принцип взаимосвязи доходов и обуславливающих их получение
доходов;
- принцип признания расхода (списания актива) при наличии данных о
том, что от использования этого актива экономическая выгода (доход)
получена не будет.
В соответствии с п. 18.1 ПБУ 9/99 выручка, прочие доходы,
составляющие пять и более процентов от общей суммы доходов организации
за отчетный период, показываются в Отчете о финансовых результатах по
каждому виду в отдельности.
В бухгалтерском учете доходы и расходы организации относятся к тому
отчетному периоду, в котором они имели место, независимо от фактического
времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими
доходами и расходами.