2
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ…………………………………………………………………………..
3
Глава 1. Теоретические аспекты учета капитала организации………………….
6
1.1. Собственный капитал: исторические корни бухгалтерского понятия…….
6
1.2. Понятие собственного капитала в международных и российских
стандартах учета и отчетности………………………………………………….
10
1.3. Структура, содержание и порядок составления отчета об изменениях
капитала……………………………………………………………………………..
16
Глава 2. Учет формирования и использования капитала…………………………
24
2.1. Учет формирования и использования уставного капитала………………..
24
2.2. Учет формирования и использования добавочного капитала……………..
36
2.3. Учет формирования и использования резервного капитала……………….
43
2.4. Учет формирования и использования нераспределенной прибыли……….
46
Глава 3. Анализ собственного капитала………………………………………….
55
3.1. Цели, задачи и информационная база анализа формирования и
использования капитала организации…………………………………………….
55
3.2. Анализ динамики собственного капитала……………………………………
60
3.3.Мероприятия по совершенствованию эффективности и интенсивности
использования собственного капитала……………………………………………..
68
ЗАКЛЮЧЕНИЕ………………………………………………………………………..
96
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ……………………………….
103
3
ВВЕДЕНИЕ
В современной российской экономике капитал предприятия выступает как
важнейшая экономическая категория и является одним из сравнительно новых
объектов бухгалтерского учета и аудита. Руководство предприятия должно четко
представлять, за счет каких источников будет осуществлять свою деятельность и в
какие сферы деятельности будет вкладывать свой капитал.
В условиях рыночной экономики резко повышается значимость финансовых
ресурсов, с помощью которых осуществляется формирование оптимальной
структуры и наращивание производственного потенциала предприятия, а также
финансирование текущей хозяйственной деятельности. От того, каким капиталом
располагает субъект хозяйствования, насколько оптимальна его структура,
насколько целесообразно он трансформируется в основные и оборотные средства,
зависит финансовое благосостояние предприятия и результаты его деятельности.
Собственный капитал представляет собой совокупность материальных
ценностей и денежных средств, финансовых вложений и затрат на приобретение
прав и привилегий, необходимых для осуществления хозяйственной деятельности
предприятия. Здесь формируются основные характеристики собственных
источников финансирования деятельности организации. Основная проблема для
каждого предприятия, которую необходимо определить - это достаточность
денежного капитала для осуществления финансовой деятельности, обслуживания
денежного оборота, создания условий для экономического роста. Эта проблема
практически для всех предприятий остается пока нерешенной, о чем
свидетельствует значительный недостаток собственного оборотного капитала.
Следовательно, существует объективная потребность во всестороннем изучении,
анализе и улучшении методологии и организации бухгалтерского учета
собственного капитала хозяйствующих субъектов.
В связи с вышесказанным огромно значение приобретает правильный и
всесторонний учет капитала предприятия, формирующий информацию об
отдельных составляющих капитала. Данная информация необходима внутренним
4
и внешним пользователям для целей финансового анализа, принятия деловых и
управленческих решений. Неинформированность собственника о реальном
положении дел в организации создает угрозу финансовой нестабильности,
недополучения ожидаемых выгод или получения прямых убытков, а также
потенциального банкротства. Единство возможным способом осуществления
финансового контроля со стороны собственников представляется финансовая
годовая отчетность, составляемая на основе данных бухгалтерского учета, а также
аудиторского заключения о качестве этой отчетности и ее пригодности для
осуществления финансового контроля. Отчетные данные о собственном капитале
должны быть представлены в соответствующем разделе бухгалтерского баланса.
Эти факторы и определяют актуальность темы исследования.
Целью работы является исследование методических и практических
аспектов учета и анализа собственного капитала организации и разработка
рекомендаций по повышению эффективности его использования.
Для достижения поставленной цели ставятся следующие задачи:
а) исследование исторических корней понятия «собственный капитал»;
б) описание требований международных и российских стандартов учета и
отчетности к раскрытию информации о собственном капитале;
в) рассмотрение структуры, содержания и порядка составления отчета об
изменениях капитала;
г) изучение порядка учета формирования и использования уставного,
добавочного и резервного капитала;
д) рассмотрение учета формирования и использования нераспределенной
прибыли;
е) осуществление анализа динамики, эффективности и интенсивности
использования собственного капитала.
Объектом исследования является ОАО «Камаз-Металлургия». Предметом
исследования является бухгалтерский учет и анализ собственного капитала. В
качестве исходных данных для выполнения данной дипломной работы
5
использованы данные бухгалтерского учета: бухгалтерский баланс, отчет о
прибылях и убытках, отчет об изменениях капитала, пояснения к бухгалтерскому
балансу и отчету о прибылях и убытках. При написании дипломной работы
использовались данные бухгалтерского учета и отчетности ОАО «Камаз-
Металлургия», а так же устав предприятия.
Теоретическую основу исследования составляют труды зарубежных и
отечественных авторов, посвященные вопросам правового регулирования и учета
капитала: Савицкой Г.В., Ковалева В.В., Ивашкевича В.Б., Шеремета А.Д.,
Сайфуллина Р.О., Ефимовой О.В., Бланк И.А., Подольского В.И., Парушиной
Н.В. и др. Кроме того, использованы статьи периодической печати,
законодательные и нормативные акты Российской Федерации.
При анализе собственного капитала ОАО «Камаз-Металлургия»
использовались горизонтальный, трендовый и вертикальный методы анализа,
сравнительный анализ, анализ финансовых коэффициентов, методы факторного
анализа (способ цепной подстановки), а также графический методы.
Практическая значимость исследования состоит в том, что разработанные
предложения и рекомендации позволят усовершенствовать организацию учета и
анализа капитала организации.
6
Глава 1. Теоретические аспекты учета капитала организации
1.1. Собственный капитал: исторические корни бухгалтерского понятия
Понятие капитала является одной из сложных и неоднозначно
интерпретируемых экономических категорий. На протяжении всего времени
развития экономической науки каждая школа пыталась дать свою трактовку
определения экономической сущности капитала. Современная наука также не
имеет общепринятого определения этого термина. С понятием «капитал»
неразрывно связано понимание такой учетной категории, как «собственный
капитал». Для более детального изучения обеих категорий целесообразно
проанализировать историю их изучения как экономических и учетных категорий
учеными разных эпох.
Представители меркантилисткой школы буржуазной политической
экономии (У.Саффорд, Де Сантис, Ш.Скарруфи, А.Монкретьен) были в числе
первых, кто предпринял попытку объяснить сущность капитала. Это понятие они
связывали с определенными видами богатства. Под словом "богатство"
понималось золото и серебро, далее продукт, который должен был превратиться в
деньги, а затем и сами деньги по существу трактовались как капитал [39, с. 18].
С развитием капитализма и появления новых экономических условий на
смену меркантилизму пришла классическая буржуазная политэкономия,
представители которой приступили к исследованию и анализу составных частей
капитала. Ярчайший представитель данной школы А.Смит в своем знаменитом
труде «Исследование о природе и причинах богатства народов» подразделял
запасы человека на две части. В частности он писал: «Та часть его (человека)
имущества, из которой он рассчитывает извлечь доход, называется его капиталом.
Другая часть – это та, которая идёт на непосредственное его потребление» [14, с.
27].
Эта же идея представления капитала в качестве источника прибыли легла в
основу рассуждений другого представителя английской школы Т.Р.Мальтуса. В
своей работе «Начала политической экономии» (1820г.) он отмечал, что
7
«капитал… держится или применяется с целью получения прибыли при
производстве богатства» [14, с. 28].
Другой яркий представитель классической буржуазной политэкономии
Д.Рикардо занимался исследованиями сущности капитала, его структуры и
неоднородности. В работе под названием «Начало политической экономии и
налогового обложения» (1817г.) он дает следующую трактовку капитала: «… та
часть богатства страны, которая занята в производстве и состоит из
продовольствия, одежды, сырья, машин и т.д., необходимых для приведения в
действие труда» [14, с. 28]. При этом автор отмечал различие между основным и
оборотным капиталом. Для Д. Рикардо капитал – «накопленный труд, который
как элемент противостоит «живому труду», иными словами: капитал – это
продукт труда, созданный им же. А.Смит и Д. Рикардо считали накопление
капитала главным условием роста производства.
Классическая буржуазная политэкономия положила начало теории
стоимости, которая, в свою очередь, легла в основу теории капитала.
Основоположник данной теории К.Маркс считал, что капитал на рынке труда
неизменно выступает в виде денег, которые затем, пройдя определённые
процессы, должны превратиться в капитал. По мнению К.Маркса, первоначальная
авансированная стоимость, находясь в обращении, не только сохраняется, но и
увеличивается, присоединяя к себе прибавочную стоимость, что и превращает её
в капитал [39, с. 19].
Английский экономист-теоретик Дж.Р.Хикс так же занимался
исследованием и разработкой теории капитала и прибыли. В 20х годах прошлого
столетия была опубликована его работа «Стоимость и капитал». В ней Дж.Р.Хикс
излагал различные подходы к определению капитала как совокупности средств
производства или как денежной суммы, используемой с целью получения дохода.
Процессы накопления капитала рассматриваются Дж.Р.Хиксом с позиции
индивидуального предпринимателя. По его словам, наиболее существенной
является связь капитала с денежной стоимостью, отраженной на бухгалтерских
счетах фирмы, на основе которых предприниматель составляет плановые расчеты,
8
обращенные в будущее [14, с. 29]. Иными словами: теорию капитала в работах
Дж.Р.Хикса можно сформулировать как проблему оптимизации для фирмы.
Сторонники школы материалистов, усиливших свое влияние в последней
трети XIX века, трактовали капитал как совокупность предметов, обладающих
определенным общим признаком. Они интерпретировали капитал как «реальный»
в том смысле, что это конкретные блага и право распоряжаться данным
количеством этих благ.
В 60-е годы прошлого столетия широкое развитие получила теория
«человеческого капитала» (Т.Шульц, Г.Беккер, Л.Торроу, П.Гутман). Данной
теория рассматривает капитал как единство двух составляющих: «физического
капитала», объединяющего все производственные силы, за исключением рабочей
силы, и «человеческого капитала», включающего все основные качества рабочей
силы – физические, интеллектуальные и т.д.
Развитие денежной системы и рост экономического потенциала общества
сформировали новый подход к изучению капитала, сущность которого
отождествлялась с денежной природой. При этом капитал рассматривался в
качестве движения таких денежных форм, как деньги, ценные бумаги, а доход
выступал в форме процента [39, с. 19].
Каждый этап развития экономической мысли раскрывал новые стороны
сущности капитала. Однако это не привело к единому пониманию сущности
капитала. Каждая из приведенных выше интерпретаций капитала является
отражением ступеней экономического развития общества. На современном этапе
также сохраняется разнообразие ответов на вопрос: «Что есть сущность
капитала?».
Вот лишь некоторые формулировки [14, с. 35]:
«Всё накопленное богатство, которое можно присвоить» (Фишер И.).
«Капитальные блага, производимые самой экономической системой для
того, чтобы применить их в качестве факторов производства для дальнейшего
изготовления потребительских и других товаров и услуг. Такие капитальные
9
блага могут функционировать как на протяжении длительного, так и короткого
промежутка времени» (Самуэльсон П.).
«Капитал, являясь экономическим ресурсом, представляет собой
совокупность собственного и привлеченного капитала, необходимого для
осуществления финансово-хозяйственной деятельности организации» (Бабаев
Ю.А.).
«Особый товар. Его полезность состоит в том, что деньги приобретают
дополнительную полезность – приносить доход» (Борисов Е.Ф., Волков Ф.М.).
«Под капиталом или собственным капиталом организации принято
понимать общую стоимость её активов за вычетом обязательств».
«Капитал – это доля в активах компании, остающаяся после вычета всех её
обязательств» (Международные стандарты финансовой отчетности) [39, 20].
Следует четко отличать понятие «собственный капитал» от намного более
общего и подвергавшейся непрерывному пересмотру основоположниками
экономических концепций понятию «капитал». В общем виде капитал (от лат.
capitalis — главный, главное имущество, главная сумма) - совокупность товаров,
имущества, активов, используемых для получения прибыли, богатства. В более
узком смысле это источник дохода в виде средств производства (физический
капитал). Под денежным капиталом понимают деньги, с помощью которых
приобретается физический капитал. Направление материальных и денежных
средств в экономику, в производство, называют также капиталовложениями или
инвестициями. Капиталом не считаются ресурсы, направленные на потребление.
Проведенный анализ трактовок капитала позволяет сделать следующий
вывод: несмотря на разнообразие интерпретаций понятия капитала и
видоизменение с течением времени его сущности в работах представителей
различных экономических школ, единым остается одно: капитал всегда
ассоциировался со способностью приносить доход. По нашему мнению, для целей
настоящей работы следует придерживаться трактовки собственного капитала
согласно российским стандартам учета и отчетности: «Собственный
капитал представляет собой совокупность финансовых ресурсов компании,
10
сформированных за счёт средств учредителей (участников) и финансовых
результатов собственной деятельности» [2].
1.2. Понятие собственного капитала в международных и российских
стандартах учета и отчетности
Одним из элементов управления собственным капиталом является система
бухгалтерского учета, которая должна отвечать современным требованиям
развития экономики России и международным стандартам бухгалтерского учета и
отчетности.
Национальные стандарты учета и отчетности разрабатываются каждой
страной самостоятельно. Этой задачей занимаются различные органы: в одних
странах это преимущественно прерогатива государственных органов, в других -
профессиональных организаций. На национальном уровне ведущими странами в
области стандартов учета являются США и Великобритания, что определяется
ролью этих стран на международных финансовых рынках.
Существует несколько международных стандартов финансовой отчетности
(далее - МСФО), затрагивающих вопросы учета капитала: МСФО 1
«Представление финансовой отчетности», МСФО 8 «Учетная политика,
изменения бухгалтерских оценок и ошибки», МСФО 12 «Налоги на прибыль»,
МСФО 32 «Финансовые инструменты: раскрытие и представление информации»,
МСФО 33 «Прибыль на акцию», МСФО 37 «Резервы, условные обязательства и
условные активы». МСФО определяют капитал как оставшуюся долю активов
компании после вычета всех ее обязательств.
Анализ содержания Принципов МСФО применительно к учету капитала
свидетельствует о том, что в балансе западных компаний капитал разделен на три
основные статьи:
а) средства, внесенные акционерами;
б) нераспределенная прибыль;
11
в) резервы, сформированные из нераспределенной прибыли, а также
резервы, представляющие собой корректировки, обеспечивающие поддержание
капитала.
Элементы собственного капитала в соответствии с Принципами МСФО
представлены в виде схемы на рисунке 1
Рис. 1. Элементы собственного капитала в соответствии с принципами
международных стандартов финансовой отчетности [31, с. 24]
В составе вложенного капитала выделены две статьи: номинальная
стоимость акций и добавочный капитал. Номинальная стоимость акций
составляет юридический капитал организации. Если компания при выпуске акций
получает большую, чем номинал, сумму, то она называется «добавочный
капитал», или «добавочный капитал сверх номинала». Таким образом, второй
статьей вложенного капитала является добавочный капитал, под которым следует
понимать прирост собственного капитала в результате разницы между продажной
и номинальной стоимостью акций (эмиссионный доход), возникшей при
инвестировании капитала.
Средства,
внесенные
акционерами
Номинальная
стоимость
акций
Собственный капитал
Нераспределенная
прибыль
Резервы
Резервы
капитала
Целевые и
общие
резервы
Распределяя
-емые и
нераспреде-
ляемые
резервы
Норматив-
ные резервы
Резерв
переоценки