16
При ведении учета товаров по продажным ценам возникает
необходимость отдельного учета торговой наценки. Торговой наценкой
называется разность между продажной ценой товаров и стоимостью их
приобретения.
6
Для учета торговой наценки используется счет 42 «Торговая наценка».
Он является регулирующим по отношению к счету 41, то есть не может
применяться самостоятельно, без данного счета. Если из сальдо счета 41
вычесть сальдо счета 42, то разность покажет стоимость приобретения остатка
товаров.
Согласно п.16 ПБУ 5/01 при отпуске товаров (кроме товаров,
учитываемых по продажной стоимости) в продажу и ином выбытии их оценка в
бухгалтерском учете производится одним из следующих способов:
-по себестоимости каждой единицы;
-по средней себестоимости;
-по себестоимости первых по времени приобретения материально-
производственных запасов (способ ФИФО).
По себестоимости каждой единицы оценивают материально -
производственные запасы, используемые организацией в особом порядке
(драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.), или запасы, которые не
могут быть обычным образом заменены на другие.
Средняя себестоимость определяется по каждому виду (группе) запасов
как частное от деления общей себестоимости вида (группы) запасов на их
количество, соответственно складывающихся из себестоимости и количества по
остатку на начало месяца и по поступившим запасам в течение месяца (Рисунок
2).
: =
Рисунок 2. Методика расчета средней себестоимости
6
Козлова Е.П. Бухгалтерский учет. - 2- е издание,- М.: Финансы и Статистика, 2014. – С.101.
Стоимость остатка материалов
на начало отчетного периода +
Стоимость материалов,
поступивших в отчетном
периоде
Количество материалов на
начало отчетного периода +
Количество материалов,
поступивших в отчетном
периоде
Средняя
себестоимость
17
Общая себестоимость списанных материалов определяется по формуле:
списаниюподлежащих,материаловстьСебестоимо
материаловсписанныхКоличествоматериаловединицыстьсебестоимоСредняя
Метод средней себестоимости позволяет учитывать колебание цен и
сглаживает их.
При способе ФИФО применяют правило: первая партия на приход -
первая в расход. Это означает, что независимо от того, какая партия товаров
реализована, сначала списывают товары по цене (себестоимости) первой
закупленной партии, затем по цене второй партии и т.д. в порядке очередности,
пока не будет получен общий расход товаров за месяц.
Преимущество метода в том, что он позволяет получить в остатке
суммы товаров по ценам последних по времени закупок, наиболее близко
совпадающих с текущей рыночной стоимостью.
Метод ФИФО занижает себестоимость продаж и увеличивает
налогооблагаемую прибыль. Стоимость остатка товаров на складе является
наибольшей.
Применение одного из методов по конкретному наименованию товаров
производится в течение отчетного года и должно быть закреплено учетной
политикой.
1.2 Нормативно – правовое регулирование учета товарных запасов
Учет товарных запасов строго регламентирован законодательством РФ.
В настоящее время согласно Федеральному закону «О бухгалтерском учете»,
утвержденному 06.12.2011 № 402-ФЗ сложилась пятиуровневая система
нормативного регулирования.
К первому уровню относятся: Кодексы, Федеральные законы,
Постановления правительства.
Гражданский кодекс Российской федерации, часть II №51-ФЗ, 30 ноября
1994 года (в ред. 23.05.2016 № 146 - ФЗ) регулирует отношения по
18
приобретению, выбытию и договорам мены товаров. В Гражданском кодексе
РФ товар определяется как предмет договора купли-продажи (п. 1 статьи 454
«Договор купли-продажи» ГК РФ. По договору купли-продажи одна сторона
(продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне
(покупателю), а покупатель обязуется принять этот товар и уплатить за него
определенную денежную сумму (цену). Также в соответствии с п. 1 статьи 455
«Условие договора о товаре» ГК РФ товаром по договору купли-продажи могут
быть любые вещи с соблюдением правил, предусмотренных ст. 129 ГК РФ.
В Налоговом кодексе, часть II, от 05.08.2000 № 117 - ФЗ (в ред. от
03.07.2016 г. № 249-ФЗ) закреплен порядок формирования стоимости товаров в
налоговом учете и право выбора предприятием одного из методов списания
стоимости товаров при расчете налога на прибыль: ФИФО; средней цены; по
стоимости единицы запасов.
Федеральный закон РФ «Об основах государственного регулирования
торговой деятельности в Российской Федерации» от 28.12.2009 № 381-ФЗ (в
ред. от 03.07.2016 № 273 – ФЗ) регулирует отношения, возникающие между
органами государственной власти, органами местного самоуправления и
предприятиями в связи с организацией и осуществлением торговой
деятельности, а также отношения, возникающие между предприятиями при
осуществлении ими торговой деятельности.
Федеральный закон «О бухгалтерском учете», утвержденный 06.12.2011
№ 402-ФЗ (в ред. от 23.05.2016 № 149 – ФЗ) устанавливает единые требования к
бухгалтерскому учету, в том числе к бухгалтерской (финансовой) отчетности, а
также правовой механизм регулирования бухгалтерского учет.
Ко второму уровню относятся Федеральные стандарты по
бухгалтерскому учету, к которым в настоящее время относятся Положения по
бухгалтерскому учету.
Основные правила ведения бухгалтерского учета, а также составления и
представления бухгалтерской отчетности изложены в Положении о ведении
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденном
19
приказом Минфина России 29.07.1998 № 34н (в ред. от 08.07.2016 № АКПИ16-
443).
Положение ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» (утверждено
приказом Министерства финансов РФ от 06.10.08 г. № 106н, в ред. от
06.04.2015 № 57н) - основополагающий нормативный документ, которым
руководствуются организации при формировании и раскрытии учетной
политики. В учетной политике предприятия описываются порядок учета
товаров в бухгалтерском и налоговом учете, документооборот товаров на
предприятии.
Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных
запасов-ПБУ5/01,утверждено приказом Минфина РФ от 09.06.01г. № 44н (в
ред. от 16.05.2016 № 64н) регулирует вопросы отражения в бухгалтерском
учете товаров всех организаций, кроме кредитных организаций и бюджетных
учреждений. В соответствии с ПБУ 5/01 организациям предоставлена
возможность выбора одного из методов оценки товаров - ФИФО, средней
себестоимости, по себестоимости единицы запасов.
Положение по бухгалтерскому учету доходов организации - ПБУ 9/99
«Доходы организации», утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №
32н (в ред. от 06.04.2015 № 57н) устанавливает правила формирования в
бухгалтерском учете информации о доходах организации. Согласно п.4 ПБУ
9/99 все доходы подразделяются на доходы по обычным видам деятельности и
на прочие доходы. Доходы от реализации товаров (выручка) в бухгалтерском
учете на предприятиях торговли и общественного питания являются доходами
от обычных видов деятельности.
Положение по бухгалтерскому учету расходов организации - ПБУ 10/99
«Расходы организации», утверждено приказом Минфина РФ от 06.05.99 г. №
33н (в ред.от 06.04.2015 № 575н) устанавливает правила формирования в
бухгалтерском учете информации о расходах организации. Все расходы
подразделяются на расходы по обычным видам деятельности и на прочие
расходы. Согласно п.4 ПБУ 10/99 себестоимость реализованных товаров на
20
предприятиях торговли и общественного питания учитывается в составе
расходов по обычным видам деятельности.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и
кредитам» - ПБУ 15/08, утверждено приказом Минфина РФ от 06.10.08 г. №
107н (в ред. от 06.04.2015 № 57н) определяет отражение в бухгалтерском учете
и бухгалтерской отчетности обязательств по полученным займам и кредитам
для приобретения товаров.
Третий уровень – отраслевые стандарты, которые устанавливают
особенности применения федеральных стандартов в отдельных видах
экономической деятельности.
Согласно плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организации и Инструкции по его применению, утвержденные
приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н. (в ред. от 08.11.2010 г. № 142н)
для обобщения информации о наличии и движении товаров используется
счета 41 «Товары», 15 «Заготовление и приобретение материальных
ценностей», 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей», 42
«Торговая наценка», 44 «Расходы на продажу», 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками», 90 «Продажи».
Методические указания по бухгалтерскому учету материально –
производственных запасов. Утверждены приказом Минфина РФ от 28.12.01 г.
№ 119н (в ред. от 24.12.2010 г. 186н). На основе методических указаний по
бухгалтерскому учету организация разрабатывает внутренние положения,
инструкции и другие организационно – распорядительные документы,
необходимые для учета и контроля за движением товаров.
Методические указания по инвентаризации имущества и финансовых
обязательств, утвержденные приказом Минфина РФ от 13.06.95 г. № 49 (в
ред. от 08.11.2010 г. № 142н). Для обеcпечения достоверности бухгалтерского
учетa и бухгалтерской отчетности, соответствия учетной оценки имущества,
его реальной рыночной стоимости организации проводят инвентаризацию
имущества, денежных средств, средств в расчетах и обязательствах.
21
Порядок учета движения товаров в организациях торговли регулируется
Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема,
хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом
Роскомторга от 10 июля 1996 г. №1-794/32-5. Рекомендации устанавливают
правила документального оформления приема, хранения, отпуска товаров и
отражения товарных операций в бухгалтерском учете и отчетности.
Четвертый уровень — рекомендации в области бухгалтерского учета.
Документы, разъясняющие порядок применения отдельных требований и
положений документов более высокого уровня. В отличие от законодательных
актов и документов системы нормативного регулирования бухгалтерского
учета и отчетности указания, разъяснения и письма отраслевых органов
управления (прежде всего Минфина России и ФНС России) не обязательны к
применению всеми организациями, а носят рекомендательный характер.
Пятый уровень — внутренние рабочие документы организации,
основным из которых является Устав предприятия, Приказ об учетной
политике организации, а так же должностные инструкции, положение о
бухгалтерской службе.
В соответствии с вышеуказанными нормативно-правовыми
документами строится общая система бухгалтерского учета в Российской
Федерации, и в частности учет товарных запасов.
1.3 Методика анализа товарных запасов и их оборота
Товарные ресурсы являются материальной основой товарооборота и
представляют собой массу товаров, поступивших на предприятие из различных
источников и предназначенных для последующей продажи конечному
потребителю.
Главныйˎ факторˎ успешного развитияˎ товарооборотаˎ —
обеспеченностьˎ и рациональностьˎ использования товарныхˎ ресурсов.
22
Цель анализа товарных запасов состоит в установлении их соответствия
предъявляемым требованиям и оценке влияния на конечные результаты
торговой деятельности.
Основными задачами анализа товарных запасов являются:
1. Оценка состояния товарных запасов за текущий год и выявление, в
какой мере они обеспечивают выполнение плана товарооборота.
2. Выявление факторов, оказавших влияние на состояние товарных
запасов и количественное измерение этого влияния. На состояние товарных
запасов оказывают влияние слагаемые товарооборота (объем, структура,
поступление). Их влияние рассчитывается методом цепных подстановок.
3. Оценка динамики товарных запасов и их структуры (на практике
рассчитывается редко, т.к. товарные запасы являются производными от
планового товарооборота). Чаше всего изучается в динамике структура
товарных запасов с целью выявления товаров, которые имеют тенденцию к
оседанию.
4. Разработка предложений по улучшению формирования товарных
запасов – вытекают из факторного анализа – это ритмичное поступление
товаров, завоз товаров соответствующих спросу, реклама и т.д.
7
Товарные ресурсы предприятия формируются за счет поступления
товаров и товарных запасов и являются главным фактором развития
товарооборота. Они влияют на объем продажи через изменение величин
запасов товаров на начало и конец периода, поступления товаров и их прочего
выбытия. Между этими величинами имеется определенная балансовая связь,
выражаемая формулой товарного баланса:
Зн + П = N+ В + Зк (2)
где Зн - запасы товаров на начало отчетного периода;
П - поступление товаров;
7
Анализ товарных запасов и оборачиваемости товаров. Режим доступа к ст.: http://www.grandars.ru.
23
N– продажа товаров (реализация, объем товарооборота);
В - прочее выбытие товаров;
Зк – запасы товаров на конец отчетного периода.
8
Используя формулу товарного баланса определяют величину каждого
из слагаемых. Объем продажи будет равен:
N= Зн + П – В – Зк (3)
Каждое из алгебраических слагаемых товарного баланса влияет на
объем товарооборота. Положительное влияние оказывают увеличение
начальных товарных запасов и поступления товаров, отрицательное –
увеличение прочего выбытия товаров и завышенные товарные запасы на конец
анализируемого периода.
Влияние на объем товарооборота того или иного слагаемого баланса
измеряется способом цепной подстановки или способом разниц, т.е.
определения разницы между фактическими и плановыми величинами (или
путем сравнения с показателями предшествующего периода).
Анализ зависимости объема продажи товаров от слагаемых товарного
баланса позволяет определить лишь исходные данные, но не раскрывает
причин, вызвавших в свою очередь изменения отдельных его слагаемых.
Поэтому каждый из этих элементов необходимо подвергнуть дальнейшему
анализу.
9
Важным направлением анализа товарных ресурсов является определение
степени обеспеченности ими товарооборота и оценка эффективности
использования товарных ресурсов.
Степень обеспеченности товарооборота товарными ресурсами
характеризует коэффициент обеспеченности (Коб), который определяется
путем деления товарных ресурсов на товарооборот:
8
Губин В.Е. Анализ финансово –хозяйственной деятельности. М,: ИД «ФОРУМ»: ИНФРА – М, 2014.
– С.79.
9
Губин В.Е. Анализ финансово –хозяйственной деятельности. М,: ИД «ФОРУМ»: ИНФРА – М, 2014.
– С.81.
24
Коб = (Зн + П – Зк) / N (4)
где (Зн + П – Зк) – товарные ресурсы.
Показателем оценки эффективности использования товарных ресурсов
(Кэфф) является объем товарооборота на 1 руб. товарных ресурсов, который
определяется по формуле:
Кэфф = N / (Зн + П – Зк) (5)
Важнейшим показателем, характеризующим товарные запасы, является
товарооборачиваемость.
Товарооборачиваемость (скорость обращения товаров) – время,
необходимое для полного обновления запаса, или количество дней, за которые
оборачивается средний товарный запас.
10
Она измеряется двумя показателями: продолжительностью одного
оборота и количеством оборотов, совершенных товарными запасами за
исследуемый период.
Время обращения товаров в днях (В) определяется по следующим
формулам:
В = (С
тз
×Д) / N (6)
или
В = / Nодн (7)
где С
тз
– средние товарные запасы;
Д – число дней в периоде (30, 90, 360);
Nодн – однодневный товарооборот.
Скорость оборота (С) или время обращения товаров в количестве
оборотов определяется по формулам:
10
Анализ товарных запасов. Режим доступа к ст.: http://www.studfiles.ru.
25
С = N / С
тз
(8)
или
С = Д / В (9)
Формулы показателей товарооборачиваемости взаимосвязаны, что
позволяет, зная скорость оборота, определить время обращения товаров, а зная
время обращения, рассчитать скорость оборота. Следовательно, показатели
товарооборачиваемости находятся в пропорциональной зависимости от объема
товарооборота и величины средних товарных запасов.
Уменьшение времени и увеличение скорости товарного обращения
позволяют осуществлять больший объем товарооборота при меньших размерах
товарных запасов, что способствует снижению товарных потерь, уменьшению
расходов по хранению товаров, оплате процентов за пользование кредитами и
т.п. Замедлениеˎ времени обращенияˎ товаровˎ требует дополнительногоˎ
привлечения кредитовˎ и займов, ведет к ростуˎ расходовˎ на реализацию,
уменьшениюˎ прибыли, ухудшениюˎ финансовогоˎ положенияˎ предприятия.
Экономический эффект от изменения товарооборачиваемости
измеряется показателем условно высвобождаемых из оборота торговой фирмы
оборотных средств, в результате ускорения оборачиваемости товаров или,
наоборот, величиной дефицита оборотных средств, в результате замедления
оборачиваемости.
11
Величина товарных запасов и товарооборачиваемость являются
показателями взаимосвязанными и зависят от следующих факторов:
внутренней и внешней среды торговой организации или предприятия; объема
производства и качества продукции промышленных и сельскохозяйственных
предприятий; сезонности производства; объемов импорта; широты и
обновляемости ассортимента; звенности товародвижения; колебания спроса;
насыщенности товарных рынков; распределения запасов между оптовыми и
11
Анализ товарооборачиваемости. Режим доступа к ст.: http://www.studfiles.ru.