Мнение аудитора о достоверности бухгалтерской отчетности
основывается на разумной уверенности, которая представляет собой общий
подход, относящийся к процессу накопления аудиторских доказательств,
необходимых и достаточных для того, чтобы аудитор сделал вывод об
отсутствии существенных искажений в бухгалтерской отчетности,
рассматриваемой как единое целое. Субъектами аудита являются аудиторы и
аудируемые лица.
Аудитор — физическое лицо, получившее квалификационный аттестат
аудитора и являющееся членом одной из саморегулируемых организаций (CPO)
аудиторов. Для вступления в члены СРО аудитор должен иметь письменные
рекомендации, подтверждающие его безупречную деловую
(профессиональную) репутацию, от трех аудиторов, сведения о которых
включены в реестр аудиторов.
К аудируемым лицам относятся организации и индивидуальные
предприниматели, проверяемые индивидуальными аудиторами или
аудиторскими организациями.
Аудиторская организация — это коммерческая организация,
являющаяся членом одной из CPO. При этом обязательными требованиями к
аудиторской организации являются:
1) создание ее в любой организационно-правовой форме, за
исключением открытого акционерного общества;
2) наличие не менее трех аудиторов, являющихся работниками на
основании трудов х договоров;
3) принадлежность аудиторам и (или) аудиторским организациям доли
в уставном капитале в размере не менее 51%;
4) численность аудиторов в коллегиальном исполнительном органе не
менее 50% состава. Лицо, являющееся единоличным исполнительным
органом, должно быть аудитором;
5) без пречная деловая р путац я;
6) наличие и соблюдение правил осуществления внутреннего контроля
качества работы;
7) уплата взносов в СРО аудиторов и в ее компенсационный фонд.
Аудит, выступая методом осуществления вневедомственного
незави имого ф ансового контроля, не з ме яет гос дарстве ый
финансовый контроль, однако его основными субъектами служат, прежде
всего, коммерческие органи а ии, которые не входят в истему имеющих я в
стране министерств и ведомств и по этой причине не охватываются
вед мс венным контролем.
В процессе аудиторской проверки решаются следующие задачи: [11]
• определить сущность аудита как области научных и специальных
знаний, его ц ли, задачи и пр нци ы;
• ознакомиться с видами аудита и сопутствующими ему услугами;
• изучить организационно-правовую структуру и систему нормативного
регулирования аудитор кой деятельности;
• ознакомиться с системой подготовки, аттестации и повышения
квалификации аудиторов;
• изучить пр цесс подготовки и планирован я ау итор кой проверки;
• сист мати ировать з а ия в области общих мето ических подходов к
аудиторской проверке;
• оценить результаты аудитор кой провер и, обобщи ь п лученную
информацию и сформировать мнение о достове ности бухгалтерской
(финансовой) отчетности аудируемого лица во всех существенных отношениях;
• изучить структуру аудиторских заключений и их виды;
• усвоить порядок проведения аудита особенностей функционирования
предприятий;
• овладеть порядком проверки организации бухгалтерского учета и
учетн й политики органи а ии при провед ии ау и а;
• изучить порядок проведения аудиторской проверки основных средств,
финансовых вложений;
• изучить порядок проверки затрат на производство и реализацию
готовой продукции;
• изучить процесс проверки расчетных операций дои проведении аудита;
• изучить порядок проведения аудиторской проверки учета финансовых
результатов и бухгалтерской отчетности организаций.
Аудиторская проверка МПЗ позволяет минимизировать риск ншшчия
существенных ошибок в бухгалтерской отчетности. Поэтому, приступая к
проверке МПЗ, аудитору ну но выяви ь наиболее асто встреча щие я
нарушения и с учетом этого выбрать необходимые процедуры пр верки.
Проверка состояния складского хозяйства и сохранности МПЗ - это
одна из важнейших аудиторских процедур. Для комплексного изучения этого
участка деятельности органи а ии, аудитор обследует ск ады, кладовые, ц хи и
другие места хранения производственных запасов, проверяя условия их
х анения, состо ние противоп арной безо асности, оснащ ннос ь ск адов
техникой, оборудованием, приборами и правильнос ь их эксплуатации,
состояние охраны складских помещений. Неудовлетворительная организация
складского хозяйс ва св дет льствует о низк м уровне внутреннего контро я
за сохранностью материально-производственных запасов.
В ходе обследования особое внимание уделяется проверке организации
материальной ответственности работников, связанных с приемкой, хранением и
отпуском материальных ценностей. Одним из условий обеспечения
сох анности материаль ых ценностей вляет я раз або ка и вручение
материально ответственн м л ц м ста дартов или должнос ных инстр к ий, в
которых определены обязанности и права работников, распорядок их работы,
порядок притки и выдачи ценностей, их документального оформления,
ведения учета на складах в натуральных измерит л х, сроки пр дс авления
отчетов в бухг лтер ю и др.
При осмотре мест хранения МПЗ по имеющимся у материшгьно
ответственных лиц документам проверяют, своевременно ли они оформляют
п и мку и отпуск ценностей и дел ют записи в кн ги и и карто ки ад к го
учета.
Неучтенные излишки материалов и готовой продукции могут
создаваться путем:
- замены сырья при изготовлении готовой продукции;
- обсчета сдатчиков сырья и материалов в весе, влажности, понижении
их сортности, обвеса, обсчета, обмера покупателей при отпуске им готовых
изделий;
- необоснов нн го оформления кт в на потери атериалов при х
тран пор ировке или хранен и а складах.
Неучтенные излишки материалов обычно хранят отдельно. Для их
выявления следует использовать данные складского учета. Если имеются
неучтенные излиш и, то расход отдель ых видов ценностей за пред ленные
периоды, как правило, превышает их приход. Такой перерасход пер крывают за
счет последующего пост пления и оп иходова ия мате алов ан логич ых
наименований. Излишки изымают за счет последующих поступлений или
оформляют бестоварными докумен ами до проверки их фак ическ го а и ия
п и инвентаризации.
Обследование состояния складского хозяйства и проверка сохранности
материальных ценностей в сочетан и с послед ющей док мен альной
проверкой дают возможность сд лать обо нованные выв ды о сохр ннос и
МПЗ и разработать профилактические мероприятия.
Аудит МПЗ можно разделить на:
1) проверку их фактического налитая, которая осуществляется с
помощью инвентаризации;
2) проверку правильности оценки ценностей в учете и отчетности.
Аудиторские процедуры подразд ляются на пров д мые до
инвентаризации, во время инвентаризации и после нее. До проведения
инвентаризации аудитор запрашивает документы о итогах предыдущих
инвен аризаций, рассматривает структурные и количестве ные изм н ния
запасов, приобретает информацию о местах хранения запасов, а также об
организации инвентаризационной работы.
Сотрудник аудиторской проверки может присутствовать при
инвен аризации, проводимой работн ками инвен ари ируемой органи а ии в
последние дни отчетного года или в первые дни следующего года. При этом,
если инвентаризация была проведена на какую-либо промежуточную дату,
аудитору необх димо от леди ь поступле ие и выбы ие за ас в в период,
прошедший с момента проведения инвентаризации до отчетной даты. В таком
случае выполняется выборо ная све ка счетов-фактур, накладных, таможенных
д клараций и документов с учетными а ными.
Запасы могут храни ь на не кольких склад х, и в аком лучае х
инвентаризацию разумно проводить одновременно, чтобы исюточить
возможность переброски це ностей с о ного склада на другой. А е и по
каким-то при инам делать это нево можно, то а дитору необход мо по
документам отследить внутреннее перемещение запасов между
подразделениями от момента начала инвентаризации на первом сютде до ее
завершения на последнем складе. Наличие некоторых видов запасов
невозможно провери ь путем простого пересчета, апример, в н прерыв ых
производствах - химическом или сталелитейном. В этом случае аудитору
п идет я полага ься на проц дуры внутреннего контро я, а также со строго
разрешения клиента привлечь эксперта для инвентаризации таких
материальных ценностей. Иногда по ряду причин провести инвентаризацию
невозможно. Например, когда к моменту заключения договора на аудиторскую
проверку инвентаризация на конец года организацией уже была проведена, и
проводи ь ее повторно она о казывается ли ког а проведение инвентаризации
достаточно дорого, то в аком случае ау итор может применить
математические методы, которые с опр деленн й вероя нос ью по во яют
оценить величину запасов. Может получиться так, что юшент не хочет
проводить сплошную инвентаризацию, но по просьбе аудитора подведет
инвентаризацию некоторой части товарно-материальных ценностей. [6]
Инвентаризация - это проверка фактического ншшчия имущества и
обя ательств орга изации с целью обеспечен я достоверности анных
бухгалтер кого учета и отчетнос и. Инвен ари а ия м щест а и обя ательств
определена Федеральным законом «О бухгалтерском учете», Положением по
ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской
Федерации. [17]
Порядок проведения инвентари ации реглам н ируется Мето ическ и
указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств.
Количество инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень
им щес ва, проверяемого при каждой из них, устанавл ваются р ково ителем
организации, кроме случаев, когда подведение инвентаризации обязательно.
В соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в Российской Федерации организации обязаны
проводить инвентаризацию материалов:
1. Перед составлением годовой бухгалтерской отчетности, кроме
материальных ресурсов, инвен аризация котор х прово ила ь не ранее
1 октября отчетного года;
2. При смене материально ответственных лиц (на день приемки-
передачи дел);
3. При установлении фактов хищений или злоупотреблений, а также
порчи материалов;
4. В случае стихийных бедствий, пожара, аварий и других чрезвычайных
ситуаций, вызванных экстремальными условиями;
5. В случае расхождений между данными бухгалтерского и складского
учета.
Для проведения инвентаризации приказом руководителя создается
постоянная дейс вую ая инвен а из ци ая комисс я, в которую
включаются предс авит ли администрации, работн ки б хг лтер и, другие
специалисты. В состав комиссии можно включать предста ителей внутре него
аудита органи а ии, независимых ау итор ких органи аций.
Инвентаризация материально - производственных запасов производится
по их местонахожд ию и по материально о ветстве ным лицам, на х ан ии у
которых эти з па ы находят я и с которыми заключены договоры о полн й
материальн й ответственности.
Бухгалтерия к моменту проведения инвентаризации составляет
инвентаризационную опись по форме № инв-3 для собственных материалов и
по форме № инв-5 для материалов, принятых на ответственное хранение и в
переработку. Складские операции в этот период не совершаются. Материально
ответственное лицо в данной описи дает расписку о том, что все документы
склада записаны в карточки складского учета материалов и сданы в
бухгалтерию. Затем комиссия в присутствии заведующего складом и других
материально ответстве ных лиц прове яет фактическое на и ие атериалов
путем обязательного их пересчета с заполнением графы «Фактическое
наличие».
Наименования инвентаризуемых ценностей, их количество укрывают в
описях по номенклатуре и в единицах измерения, принятых в учете. На каждой
странице описи указыв ют прописью число порядк вых номеров мате а ь х
ценностей и общий итог количества в натуральных показателях, записанных по
данной странице, вне зависимости от того, в каких единицах измерения
(штуках, килограммах, метрах и т. д.) эти ценности показаны.
Во всех случаях расхождения, выявленные в результате инвентаризации
(излишки или недостачи), оформляются составлением сличительных
ведомостей по форме № инв-18 и оцениваются по фактической себестоимости.
Материалы, оказавшиеся в излишке, подлежат зачислению на баланс по
фактической себестоимости (в дебет счета 10 «Материалы» с кредита счета 91.1
«Прочие доходы»). Недостача ценностей списывается со счета 10 «Материмы»
в дебет счета 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей». По решению
р ководителя органи а ии сумма недостач в пределах но м естественной
убыли (если такие нормы установлены) относится на издержки производства (в
дебет счетов 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные
расх ды» с кредита счета 94 Недостачи и потери от порчи ценностей»).
Недостачи сверх норм естестве ной убыли относятся на мате а ьно
ответственных лиц (в дебет субсчета 73.3 «Расчеты по возмещению
материальн го ущерба» с кр дита счета 94 «Недостачи и потери от пор и
ценностей»).
В случае взы к ния стоимос и материалов с материально о ветствен ых
лиц по рыночным ценам разница между фактической себестоимостью и
рыночной ценой подлежит списанию на финансовые результаты. До взыскания
с виновного лица указа н я ра ница учит вается а счете 98 «Доходы будущих
периодов», субсчет 98.4 «Разница между суммой, подлежащей взысканию с
виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей».
3.2. Содержание аудиторской проверки учета материально
производственных запасов.
Цель аудита состоит в выражении мнения о достоверности и полноте
отражения в бухгалтерской (финансовой) отчетности организации информации
о материально-производственных запасах.
К основным задачам аудита материально-производственных запасов
относятся:
• проверка состояния учета, хранения и эффективности использования
материальных ресурсов;
• провер а соо ветствия актического налич я ресурсов данным учета и
потребностям органи ац и;
• выявление непригодных для использования ценностей с определением
суммы причиненного ущерба и виновных лиц;
• проверка полноты и своевременности оприходования материальных
ресурсов, законности и целесообразнос и расх д вания и их спи ания;
проверка качества инвентаризаций. Основным нормативным документом по
бухгалтер кому учету материально-прои водстве ных запас в является
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных
запасов» ПБУ 5/2001.
К источникам получения аудиторских доказательств относятся:
-бухгалтерский баланс, Главная книга, регистры бухгалтерского учета
по счетам 10 «Материалы», 40 «Выпуск продукции», 41 «Товары», 43 «Готовая
продукция» и другие счета;
-инвентаризационные докумен ы;
-накладные и счета-фактуры;
-договоры на поставку сырья, материалов, товаров;
-договоры о материальной о ветственности;
-отчет о ф нансовых результатах, б хг лтерск й баланс и т д.
Методика проверки материалов, товаров и готовой продукции состоит в
следующем:
1. Проверка фактического наличия материально-производственных
запасов на складах орг ни ац и.
С помощью процедуры запроса аудиторы изучают:
-приказы о порядке и сроках проведения инвентаризации;
-приказы о назначении состава постоянно действующих и рабочих
инвен аризаци ных комиссий;
-инвентаризационные описи, акты инвентаризации, сличительные
вед мости;
-протоколы заседания инвентари а ионной комиссии;
-решения рук водства по утвержд нию результат в инвен ари а ии;
-бухгалтерские ре истры али иче кого и синте ического учета, в
которых отражены результаты проведенн й нвен ари ац и.
2. Проверка правильности оценки активов в учете и бухгалтерской
отчетности.
2.1. Проверка полноты оприходования материально-производственных
запасов на основа ии договоров с поставщиками и сопров дительных
документов.
2.2. Проверка правильности оформления первичных документов по
поступлению материалов и выделения в них сумм НДС.
2.3. Проверка отражения в учете неотфактурованных поставок:
-проверка при м х актов;
-проверка полноты оп ходова ия по рыночн м ценам материал но-
производственных запасов, поступивших без документов.
2.4. Проверка правильности формирования фактической себестоимости
материалов на счете 15 «Заготовление и приобретение материальных
ценностей».