12
4 – Методологические
рекомендации
Документы
рекомендательного
характера, не
являющиеся
обязательными
Минфин РФ
5 – Стандарты
экономического
субъекта
Локальные
нормативные акты
(распоряжения,
приказы)
Предприятия
Нормативно-правовая база учета МПЗ включает следующие
документы, представленные в таблице 3.
Таблица 3
Нормативно-правовая база учета МПЗ
Уровень
Основные законодательно-нормативные
документы по учету
1-
Законодательный
Гражданский Кодекс РФ
1-
Законодательный
Налоговый Кодекс РФ
1-
Законодательный
Федеральный закон «О бухгалтерском учете» № 402 – ФЗ
от 06.12.2011 г.
2-
Федеральные
стандарты
Положение по ведению бухгалтерского учета в РФ,
утвержденное приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34
н
2-
Федеральные
стандарты
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому «Бухгалтерская отчетность организации
(ПБУ 4/99)» от 06.07.1999 № 43 н
2-
Федеральные
стандарты
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому «Учет материально-производственных
запасов (ПБУ 5/01)» от 09.06.2001 № 44н
2-
Федеральные
стандарты
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому «Доходы организации» (ПБУ 9/99)» от
06.05.1999 № 32н
2-
Федеральные
стандарты
Приказ Минфина России «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому «Расходы организации» (ПБУ 10/99)» от
06.05.1999 № 33н
3-
Отраслевые
стандарты
Методические указания по проведению инвентаризации,
утвержденные приказом Минфина РФ от 13.06.1995 № 49
3-
Отраслевые
стандарты
Приказ Минфина РФ «Об утверждении Плана счетов
бухгалтерского учета финансово – хозяйственной
деятельности организаций и Инструкции по его
применению» № 94 н от 31.10.2000
3-
Отраслевые
стандарты
Приказ Минфина России «Об утверждении Методических
указаний по бухгалтерскому учету материально-
производственных запасов» от 28.12.2001 г. № 119 н
4 –
Постановление Госкомстата РФ от 18.08.1998 № 88
13
Методологические
рекомендации
Так, например, Гражданский кодекс РФ, регулирует отношения между
покупателями и поставщиками и предпринимательские отношения между
субъектами экономики, в том числе и по приобретению и реализации
материально-производственных запасов.
Таблица 4
Анализ ПБУ к понятию материально-производственных запасов
№
п/п
Авторский подход
Определение
1
2
3
1.
Федеральный закон от 06
декабря 2011г. № 402-ФЗ
«О бухгалтерском учете» (с
изменениями) (в ред. от
29.07.2018 N 272-ФЗ).
В настоящее время Правительство РФ
осуществляет общее регулирование
ведения бухгалтерского учета в России.
Данная функция частично возложена на
Минфин РФ
2.
Положение по ведению
бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации.
Утверждено приказом
Министерства финансов РФ
от 29 июля 1998 г. №34н (с
изменениями ред.от
11.04.2018).
В Положение по ведению бухгалтерского
учета в РФ, утвержденное приказом
Минфина РФ от 29.07.1998 № 34 н, более
подробно устанавливается порядок
ведения бухгалтерского учета, в том числе
и по материально-производственным
запасам.
Налоговый кодекс РФ регулирует порядок расчетов по НДС за
приобретенные материально-производственные запасы.
В Положение по ведению бухгалтерского учета в РФ, утвержденное
приказом Минфина РФ от 29.07.1998 № 34 н, более подробно
устанавливается порядок ведения бухгалтерского учета, в том числе и по
материально-производственным запасам.
ПБУ 4/99 определяет состав, содержание и методические основы
формирования бухгалтерской отчетности предприятий.
Самое четкое представление об учете материально-производственных
запасов нам дает ПБУ 5/01. В Положение подробно описываются общие
14
положения учета материально-производственных запасов, способы их
оценки, порядок их отпуска, а также правила раскрытия информации о них в
бухгалтерской отчетности.
ПБУ 9/99 определяет правила формирования в бухгалтерском учете
информации о доходах.
ПБУ 10/99 определяет правила формирования в бухгалтерском учете
информации о расходах.
В Методических указаниях по бухгалтерскому учету материально-
производственных запасов определен порядок учета некоторых видов МПЗ, в
частности, рассмотрены вопросы документального оформления операций с
данными ценностями, рассмотрен порядок синтетического и аналитического
учета данных операций. Значительное внимание отведено методике
проведения инвентаризации и проверок, порядку списания недостач и потерь
ценностей. Предложены всевозможные варианты аналитического учета МПЗ.
Также применяются и другие нормативные документы, и письма
разъяснительного характера. Таким образом, по юридической силе
нормативные акты, регулирующие данные виды учета распределяются по
пяти уровням.
Оценка запасов в бухгалтерском учете производится по их
фактической себестоимости. Фактической себестоимостью запасов,
приобретенных за определенную плату, является сумма фактических затрат
компании на их приобретение. Налог на добавленную стоимость и прочие
возмещаемые налоги в фактическую себестоимость запасов не включаются.
К фактическим затратам относят:
- суммы, которые уплачены в соответствии с договорами
поставщикам;
- расходы на консультационные и информационные услуги, которые
связаны с приобретением МПЗ;
- таможенные пошлины;
- вознаграждения, которые уплачиваются посреднической
15
организации, посредством которой приобретены запасы;
- затраты по заготовке и доставке запасов до места их
непосредственного использования, в том числе расходы по страхованию
грузоперевозок и т.д.
Можно выделить следующие основные проводки, отражающие
принятие МПЗ к учету и их списание:
Д-т 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» К-т 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками» – приобретены МПЗ. Основание:
договор купли-продажи, отгрузочные документы поставщика.
Д-т 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» К-т 98-2
«Безвозмездные поступления» - оприходованы по рыночной стоимости
безвозмездно полученные материально-производственные запасы.
Основание: № М-7 «Акт о приемке материалов»,
№ М-4 «Приходный ордер».
Д-т 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» К-т 75-1
«Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал» - поступили
материально-производственные запасы, внесенные в уставный капитал, в
денежной оценке, согласованной учредителями (участниками) организации.
Основание: учредительные документы, № М-7 «Акт о приемке
материалов», № М-4 «Приходный ордер».
Д-т 10 «Материалы», 41 «Товары», 43 «Готовая продукция» К-т 60
«Расчеты с поставщиками и подрядчиками», 76 «Расчеты с разными
дебиторами и кредиторами» - отражена задолженность за приобретенные по
договору мены материально-производственные запасы по стоимости
ценностей, переданных или подлежащих передаче организацией.
Основание: договор мены, отгрузочные документы поставщика, № М-
7 «Акт о приемке материалов», № М-4 «Приходный ордер»,
Бухгалтерская справка-расчет.
Главной задачей учета материально-производственных запасов (МПЗ)
является своевременное отражение в учете их движения, достоверное
16
оформление поступления и выбытия. В целях контролирования наличия и
движения МПЗ используют унифицированные формы, утвержденные
постановлением Госкомстата РФ от 30.07.1997 № 71а.
После поступления материалы списываются в производство или на
иные общехозяйственные нужды одним из существующих способов:
По средней себестоимости - при списании формируется средняя цена
1 единицы однородного материала.
По себестоимости каждой единицы - подходит для немногочисленных
групп МПЗ в тех случаях, когда имеется возможность формировать
стоимость каждой единицы.
Методом ФИФО - данный способ позволяет учитывать в расходах
себестоимость первых поступивших материалов.
Выбор метода осуществляется экономическим субъектом
самостоятельно на основе профессионального суждения учетного
специалиста.
В частности, учитываются следующие моменты:
- стоимость актива;
- количество имеющихся аналогичных ценностей;
- количество операций по списанию МПЗ в течение отчетного
периода;
- потребности в регулировании уровня затрат и прибыли.
Стоит отметить, что субъект хозяйствования может выбрать для
каждой группы МПЗ только один вид списания их стоимости, который
закрепляется им в учетной политике.
Отпуск МПЗ на сторону может производиться по следующему ряду
причин:
Д т 20 «Основное производство» (23 «Вспомогательные
производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26
«Общехозяйственные расходы») – К т 10 «Материалы», 41 «Товары» … -
выдача со склада на производственные или общехозяйственные нужды
17
организации.
Передача осуществляется по лимитно-заборным картам или
требованиям-накладным.
Д т 10 «Материалы», 41 «Товары» … – К т 10 «Материалы», 41
«Товары» … (разные субсчета) - передача МПЗ со склада в
цеха.Оформляется документом на внутреннее перемещение.
Д т 94 «Недостачи и потери от порчи ценностей» – К т 10
«Материалы», 41 «Товары» … - отражено безвозмездное списание МПЗ в
результате порчи или хищения. Как правило, недостаток МПЗ выявляется в
результате проведенной инвентаризации; составляется акт о списании
материалов.
Д т 99 «Прибыли и убытки» – К т 10 «Материалы», 41 «Товары» … -
МПЗ были утрачены вследствие стихийного бедствия. Операция отражается
при помощи акта о списании.
Д т 91 «Прочие доходы и расходы» - К т 10 «Материалы», 41
«Товары» … - отражение передачи (продажи) МПЗ на сторону. Используется
фактическая себестоимость.
Материально-производственные запасы подлежат обязательной
инвентаризации.
Инвентаризация - одна из процедур контроля над сохранностью
имущества компании. Суть ее в сопоставлении фактического наличия
ценностей с данными бухгалтерского учета.
Таким образом, рассмотрели нормативно-правовую базу и
особенности учета материально-производственных запасов и переходим к
проведению аудита материально-производственных запасов.
18
1.3. Проведение аудита материально-производственных запасов
Термин «аудит» переводится как слышать и имеет достаточно
длинную историю. Его первые упоминания начинаются еще в 19 в. в Европе.
Уже тогда существовала пропасть доверия между собственниками
бизнеса и его исполнителями. Не редко банкротства предприятий
совершались из-за преподнесения недостоверной информации
управляющими до собственников. Именно тогда начали происходить первые
аудиторские проверки. В современном мире цель аудита не изменилась, это
независимое подтверждение достоверности информации, отраженной в
финансовой отчетности.
Федеральный закон «Об аудиторской деятельности» от 30.12.08 №
307-ФЗ так определяет понятие аудиторской деятельности: Аудиторская
деятельность (аудиторские услуги) - деятельность по проведению аудита и
оказанию сопутствующих аудиту услуг, осуществляемая аудиторскими
организациями, индивидуальными аудиторами. К аудиторской деятельности
не относятся проверки, осуществляемые в соответствии с требованиями и в
порядке, отличными от требований и порядка, установленных стандартами
аудиторской деятельности.
Таблица 5
Анализ Федерального закона «Об аудиторской деятельности» к
понятию аудита
№
п/п
Авторский подход
Определение
1
2
3
1.
Федеральный закон от 30
декабря 2008 г. N 307-ФЗ
"Об аудиторской
деятельности" (в ред. от 23
04.2018)
К аудиторской деятельности не относятся
проверки, осуществляемые в соответствии
с требованиями и в порядке, отличными от
требований и порядка, установленных
стандартами аудиторской деятельности
Итогом аудиторской проверки является аудиторское заключение,
излагающее оценку достоверности финансовой отчетности.
На основании аудиторских заключений принимаются решения
19
различных уровней, от которых зависит деятельность предприятия. В связи с
этим аудиторская деятельность очень жестко регулируется со стороны
правительства. Правительство Российской Федерации в котором
Министерство Финансов выступает в роли уполномоченного федерального
органа исполнительной власти. Другими словами, за Минфином закрепили
обязанность регулирования аудиторской деятельности.
Инструментом регулирования аудиторов являются разработанные
стандарты аудиторской деятельности. В этих стандартах утверждены правила
и требования, не соблюдение которых влечет к запрету ведения аудиторской
деятельности.
Из вышеизложенного становится очевидно, что аудиторская
деятельность является жестко регулируемым явлением. Такой высокий
уровень надзора установлен от части из-за не малого количества
пользователей финансовой информации.
Несмотря на то, что предприятия являются независимыми субъектами
рыночных отношений, информация по их деятельности привлекает
определенные круги пользователей.
Можно выделить несколько групп пользователей информации:
администрация, персонал, поставщики, покупатели, собственники,
заимодавцы, государственные органы. Каждая из групп имеет разную
степень доступа к информации. Полные данные получают только
собственники и администрация. Остальным группам приходится
довольствоваться информацией, изложенной в публичной отчетности.
В зависимости от субъекта проведения проверки, аудит
подразделяется на:
- Внутренний, проводимый внутри организации, собственной
аудиторской службой для повышения эффективности принятия решений в
использовании ресурсов, максимизации дохода и рентабельности.
- Внутренний аудит проводится и финансируется по желанию
руководителей, но не заменяет обязательные государственные проверки/
20
Внешний, реализуется сторонними аудиторскими предприятиями на
основании договора с заказчиком, налоговыми, страховыми или иными
органами, заинтересованными в качестве получаемой информации.
По обязательности, аудиторский контроль бывает:
- Обязательный, проводимый в сроки и по условиям нормативно-
правовой базы государства в отношении акционерных обществ, кредитных и
банковских учреждений, страховых организаций, фондовых и товарных
бирж, прочих субъектов экономики.
- Инициативный, проводимый в виде внутреннего или внешнего
аудита по инициативе предприятия.
Аудиторский контроль, в зависимости от метода его проведения:
- Фактический, в форме осмотра, инвентаризации, лабораторного
анализа и прочего.
- Документальный, проводится с помощью формальной проверки или
проверки реальности отражаемых фактов.
Формальная проверка подразумевает проверку правил ведения
бухгалтерского учета, сопоставление реальных и отчетных показателей.
Проверка отражаемых фактов включает анализ первичных и отчетных
документов, регистров накопления информации, сканирование и встречную
(взаимную) проверку.
В Российской практике распространены следующие виды контроля:
- Финансовый аудит, проводимый с целью проверка финансовой
(бухгалтерской) отчетности и подтверждения/опровержения ее
достоверности.
- Ценовой аудит, осуществляемый аудиторами для проверки
правомерности установленной заказчиками или прочими контрагентами
цены.
- Налоговый аудит, подтверждаемый соответствие законодательству о
налогах.
- Аудит хозяйственной деятельности, периодически проводимый
21
компанией для проверки документации и правил осуществления основной
деятельности, получение рекомендаций от внешних аудиторов.
- Управленческий аудит проводится с целью проверки основных
показателей работы предприятия (управленческого аппарата), ресурсов,
используемых в данном процессе.
- Специальный аудит, направленный на проверку отдельных сторон
деятельности.
Производственные запасы имеют ключевое значение на
предприятиях, так как составляют весомую долю себестоимости готовой
продукции, выпускаемой предприятием.
Основными задачами аудита производственных запасов, являются:
- проверка их фактического наличия;
- проверка условий хранения;
- проверка правильности и полноты документального оформления;
- проверка своевременного и корректного отражения на счетах
бухгалтерского учета.
Ознакомительный этап. На данном этапе аудитор знакомится с
особенностями деятельности предприятия, номенклатурной группой
производственных запасов, должностными инструкциями лиц, отвечающих
за сохранность и учет производственных запасов, порядка и сроков
инвентаризации производственных запасов.
Также аудитор изучает механизм бухгалтерского учета
производственных запасов. Рассматривает утвержденный в организации
рабочий план счетов в части учета запасов. Особенности синтетического и
аналитического учета запасов (по видам, сортам, складам и т.д.).
Основной этап. На основном этапе аудитор начинает проверку факта
поступления производственных запасов в организацию.
Для этого, он проверяет договора с поставщиками производственных
запасов, расходные накладные.
Данные документы, аудитор сплошным ил выборочным методом