18
Согласно документации выделяются виды материально-
производственных запасов приведённых в рисунке 1. Представленная группи-
ровка используется в целях организации аналитического учета материальных
ценностей в бухгалтерском учете. Таким образом, ключевым классификацион-
ным признаком в бухгалтерском является назначение запасов и их функцио-
нальная роль в производственном процессе.
Рис. 1. Классификация материально – производственных запасов
согласно Плану счетов в соответствии с субсчетами к счету 10 «Ма-
териалы» [29]
Данный аспект, в своих трудах, отмечен такими учеными как: Лытневой
Н.А., Погореловой М.Я., Гетьманом В.Г., Кондраковым Н.П., Переверзевым
М.П., Миславской Н.А. и многими другими авторами. [21, с. 122] Рассмотрев
классификацию материально-производственных запасов в бухгалтерском учете,
перейдем к экономическому анализу, поскольку в данной системе используют-
ся другие классификационные признаки.
Материально - производственные
запасы
сырьё и основные
материалы
покупные полуфабрикаты и
комплектующие изделия
возвратные отходы
произвлдства
инвентарь и хозяйственные
принадлежности
вспомогательные материалы
тара и тарные
материалы
топливо
запасные
части
19
С точки зрения экономического анализа материально-производственные
запасы рассматриваются как часть оборотных активов, которые отражаются в
одноименном разделе бухгалтерского баланса. [31, с. 128].
Среди экономистов, уделяющих внимание вопросам классификации ма-
териально-производственных запасов в системе экономического анализа, сле-
дует отметить таких ученых как: Савицкая Г.В., Мельник М.В., Шеремет В.П. и
многих других. [26]. Классификация материально - производственных запасов,
которая широко применяется в экономическом анализе приведена в таблице 3.
Таблица 3
Классификация запасов для целей экономического анализа [29]
Признак
Группировка
По уровню ис-
пользования
Основные и вспомогательные материалы, предназначенные
для производственных целей и решения управленческих
задач
Готовая продукция, используемая для нужд предприятия и
предназначенная на продажу с целью получения прибыли
Товары, предназначенные для дальнейшей перепродажи
По аналитическим
целям
Запасы являются частью оборотных активов, которые от-
ражаются во втором разделе бухгалтерского баланса по
фактической себестоимости
Материалы
Готовая продукция
Товары
Особенности данной классификации связаны с тем, что анализ матери-
ально-производственных запасов, следует проводить с учетом двух подходов.
Во-первых, если анализ выполняет на уровне крупного производственного
предприятия, то аналитик изучает особенности формирования запасов на всех
стадиях производственного цикла и по всем видам производимой продукции.
Во-вторых, аналитическое исследование запасов позволяет сформулировать
выводы о платежеспособности и ликвидности предприятия, а также оборачива-
емости активов. Поэтому предлагаемая классификация материально-
производственных запасов в системе экономического анализа может быть ис-
пользована для повышения эффективности деятельности различных субъектов
хозяйствования. Таким образом, рассмотрев классификацию материально-
производственных запасов в системе бухгалтерского учета и экономического
20
анализа, можно сделать вывод о том, что классификация с подхода бухгалтер-
ского учета шире, и учитывает такие аспекты как время приобретения, форма,
функциональные назначения.
С подхода экономического анализа классификация материально-
производственных запасов раскрывает влияние материальных запасов на эко-
номическую деятельность предприятия. [26]
1.3 Бухгалтерский учёт материально-производственных запасов
Используемая в практике российских компаний методика бухгалтерско-
го учета регламентирована рядом нормативных документов, важнейшей из ко-
торых является ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов». [9]
На уровне хозяйствующего субъекта методика учета материально-
производственных запасов, порядок их оценки, отражение в бухгалтерской от-
четности указываются в учетной политике организации. [9]
Основными элементами учетной политики в отношении материально-
производственных запасов являются:
порядок документального оформления поступления и выбытия мате-
риалов;
методы оценки материальных запасов;
стоимостный лимит отнесения актива к основным средствам или ма-
териальным запасам;
вариант синтетического учета материальных запасов;
порядок формирования резервов под снижение стоимости материаль-
ных ценностей. [9]
В организационном плане, учет материально-производственных запасов
осуществляется сотрудниками бухгалтерской службы в соответствии с их
должностными инструкциями. Миславская Н.А. выделяет следующие виды
учетных работ материальной группы бухгалтерии в части учета материально-
производственных запасов. [28]
21
Основные обязанности бухгалтерской службы в части учета запасов:
1) проверка поступивших от подразделений организации отчетов и до-
кументов
2) сверка отчетов подразделений организации с данными бухгалтерского
учета организации и с данными бухгалтерской службы. При выявлении рас-
хождений должны быть сделаны соответствующие исправления
3) определение совместно с другими заинтересованными службами ор-
ганизации отклонения фактического расходования материалов от установлен-
ных норм
4) контроль правильности ведения учета материальных ценностей на
складах, в цехах и других подразделениях
5) проведение инвентаризации материально - производственных запасов.
Следует отметить, что в целом общие особенности бухгалтерского учета
материально-производственных запасов определены ПБУ 5/01 «Учет матери-
ально-производственных запасов», а также Планом счетов бухгалтерского уче-
та и инструкцией по его применению. Учет МПЗ - это важный и достаточно
сложный участок на предприятиях всех форм собственности. От объективности
и достоверности сведений, которые формируются на нем, зависят себестои-
мость продукции, финансовый результат, сумма НДС и т. д. [30]
Главные задачи учета материальных ценностей заключаются в следую-
щем:
– верное формирование затрат и определение результатов по производ-
ству материальных ценностей, а также их потреблению;
– правильное и своевременное документирование операции по движе-
нию ТМЦ;
– обеспечение контроля за наличием и движением имущества, использо-
ванием материальных, трудовых и финансовых ресурсов в соответствии с
утвержденными нормами, нормативами и сметами;
– организация контроля за наличием и сохранностью материалов в ме-
стах хранения;
22
– регулярное наблюдение за наличием запасов материальных ценностей
на основании утвержденных норм;
Синтетический учет материально-производственных запасов ведется с
использованием следующих счетов бухгалтерского учета:
10 «Материалы»,
41 «Товары»,
21 «Полуфабрикаты собственного производства»,
43 «Готовая продукция»,
15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей»,
16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей»,
19 «НДС по приобретенным ценностям»
Счет 10 «Материалы» предназначен для обобщения информации о нали-
чии и движении сырья, материалов, топлива, запасных частей, инвентаря 20 и
хозяйственных принадлежностей, тары и т.п. ценностей организации (в том
числе находящихся в пути и переработке). По Дебету счета 10 «Материалы»
отражается стоимость поступивших на склад предприятия материалов в тече-
ние отчетного периода. По Кредиту счета 10 «Материалы» отражается стои-
мость выбывших со склада материалов за этот же период.
Дебетовое сальдо счета 10 отражает стоимость материальных ценностей,
находящихся на складе на данный момент времени. [9]
Счет 15 «Заготовление и приобретение материальных ценностей» необ-
ходим для обобщения сведений о заготовлении и приобретении МПЗ, которые
относятся к средствам в обороте.
В дебет счета 15 относится покупная стоимость МПЗ, по которым в
компанию были направлены расчетные документы поставщиков.
В кредит счета 15 в корреспонденции со счетом 10 «Материалы» отно-
сится стоимость фактически поступивших в компанию и оприходованных
МПЗ. [9]
Счет 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей» необходим
для обобщения сведений о разницах в стоимости приобретенных МПЗ, исчис-
23
ленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных
ценах, а также о данных, характеризующих суммовые разницы.
Сумма разницы в стоимости приобретенных МПЗ, исчисленной в фак-
тической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списы-
вается в дебет или кредит счета 16 со счета 15. [9]
Счет 43 «Готовая продукция» необходим для обобщения сведений о
наличии и движении готовой продукции. Данный счет применяется компания-
ми, которые осуществляют промышленную, сельскохозяйственную и другую
деятельность. Учет готовых изделий, которые приобретаются для комплекта-
ции или в качестве товаров для реализации, производится на счете 41 «Това-
ры». Принятие к бухучету готовой продукции, произведенной для реализации,
в частности, и продукции, отчасти предназначенной для личных нужд компа-
нии, отражается по дебету счета 43 «Готовая продукция» в корреспонденции со
счетами учета затрат на производство. [9]
Аналитический учет по счету 10 «Материалы» ведется по местам хране-
ния материалов и некоторым их наименованиям (сортам, видам и так далее) в
денежном выражении по материально ответственным лицам (складам) в разрезе
балансовых счетов (субсчетов) и групп запасов. Аналитический учет поступле-
ния материалов в существенной степени зависит от выбора учетной цены.
Рассмотрим отражение в бухгалтерском учете по стадиям их движения:
-поступление;
-использование;
-выбытие.
Источники поступления материалов
1. В результате приобретения у сторонних организаций за плату;
2. В качестве вклада в уставный капитал организации от учредителя;
3. В результате безвозмездного поступления;
4. В виде излишков, которые были обнаружены при инвентаризации;
5. В результате ликвидации основного средства.
В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета и инструкцией к
его применению, при синтетическом учете материалов и использовании учет-
24
ных цен организации применяют счет 15 «Заготовление и приобретение мате-
риальных ценностей» и 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
В таблице 4 рассмотрим основные корреспонденции счетов при поступ-
лении материалов в организацию.
Таблица 4
Отражение в учете поступление материально-
производственных запасов [9]
Основание по-
ступления
Оценка МПЗ
Бухгалтерские за-
писи
Корреспонденция
счетов
Дебет
Кредит
1.Приобретение
запасов у сторон-
них организаций
По фактиче-
ской себесто-
имости
Оприходованы при-
обретенные материа-
лы, учтены транс-
портно-
заготовительные рас-
ходы
10
60
По учетной
стоимости
Оприходованы мате-
риалы по планово-
расчетной стоимости
10
15
По учетной
стоимости
Отражены фактиче-
ские затраты на при-
обретение материа-
лов
15
60
По учетной
стоимости
Отражено положи-
тельное отклонение
между фактической
себестоимостью ма-
териалов и их учет-
ной ценой (превыше-
ние)
16
15
По учетной
стоимости
Отражено отрица-
тельное отклонение
между фактической
себестоимостью ма-
териалов и их учет-
ной ценой
15
16
2. В качестве
вклада в устав-
ный капитал
Оценочная
стоимость
Отражено поступле-
ние материалов в ка-
честве вклада в
уставный капитал
10
75
Отражены услуги
сторонних организа-
ций, приобретенные
в связи с получением
ценностей
10
60
3.Безвозмездное
поступление
Рыночная сто-
имость
Отражено по рыноч-
ной стоимости без-
возмездное получе-
ние материалов
10
98.2
25
Продолжение таблицы 4
Отражены услуги (работы)
сторонних организаций,
приобретенные в связи с по-
лучением ценностей
10
60
Списана в состав прочих до-
ходов стоимость безвоз-
мездно полученных матери-
алов
98.2
91.1
4. Ликвидация ос-
новного средства
Списана первоначальная
стоимость выбывающего
объекта основных средств
01.1
01
Списана остаточная стои-
мость
91.2
01.1
Списан накопленный износ
02
01.1
Фактическая
стоимость
Учтена стоимость материа-
лов, поступивших в резуль-
тате ликвидации основных
средств
10
91.1
5. Поступление по
результатам инвен-
таризации
Оприходования излишков
материалов по результатам
инвентаризации
10
91.1
В дебет счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно-
стей» относится покупная стоимость ценностей материального характера, по
которым в организацию поступили расчетные документы поставщика и прочие
расходы по приобретению материалов с кредита счетов 60 «Расчеты с постав-
щиками и подрядчиками», 23 «Вспомогательные производства», 71 «Расчеты с
подотчетными лицами» и другим счетам в зависимости от того, откуда матери-
алы поступили и от характера расходов по заготовке материальных ценностей и
их доставке в организацию. Материально-производственные запасы, которые
фактически поступили в организацию, списываются по ценам учетного харак-
тера с кредита счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно-
стей» в дебет счета 10 «Материалы» и 41 «Товары». [33]
Сумма разницы в стоимости материально-производственных запасов,
которая исчислена в фактической стоимости приобретения и учетных ценах,
списывается со счета 15 «Заготовление и приобретение материальных ценно-
стей» в дебет счета 16 «Отклонение в стоимости материальных ценностей».
Остаток на конец месяца отражает наличие запасов в пути. [17, с. 229]
Таким образом, счета 10 «Материалы» и 15 «Заготовление и приобретение ма-
26
териальных ценностей», являются основными счетами для учета наличия и
движения материально-производственных ценностей в организации. [15, с.373]
МПЗ принимаются к бухучету по фактической себестоимости. Фактиче-
ской себестоимостью товарно-материальных ценностей, приобретенных за пла-
ту, является сумма реальных затрат компании на приобретение за исключением
НДС и других возмещаемых налогов (за исключением случаев, предусмотрен-
ных российским законодательством).
При поступлении ТМЦ к фактическим затратам могут быть отнесены:
- суммы, уплачиваемые на основании заключенного договора поставщи-
ку (продавцу);
- суммы, уплачиваемые компаниям за услуги информационного и кон-
сультационного, сопряженные с приобретением МПЗ;
- таможенные пошлины и другие платежи;
- невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением едини-
цы ТМЦ;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической компании, через кото-
рую приобретены МПЗ;
- вознаграждения, уплачиваемые посреднической компании, через кото-
рую приобретены МПЗ;
- затраты по заготовке и доставке материальных ценностей до места их
использования, в том числе, расходы по страхованию;
- другие затраты, которые непосредственным образом сопряжены с при-
обретением МПЗ.
Не включаются в фактические затраты на приобретение товарно-
материальных ценностей общехозяйственные и другие аналогичные расходы,
за исключением случаев, когда они непосредственным образом сопряжены с
приобретением товарно-материальных ценностей.
Оформление всей совокупности операций, которые сопряжены с по-
ступлением, перемещением и отпуском материалов, производится первичными
документами. [35]
27
Оптимально разработанная первичная документация по учету материа-
лов обеспечивает получение необходимой информации для оперативного руко-
водства компанией и дает возможность осуществлять предварительный, теку-
щий и последующий контроль за их использованием. [36]
Первичные документы по поступлению и расходу МПЗ выступают ос-
новой организации материального учета. По этим документам проводится кон-
троль за движением, сохранностью и рациональным использованием матери-
альных ресурсов. Перечень унифицированных форм первичной учетной доку-
ментации по учету движения материально-производственных запасов пред-
ставлен в таблице 5. [37]
Таблица 5
Перечень унифицированных форм первичной учетной документа-
ции по учету движения материально-производственных запасов
Номер формы
Наименование формы
М-2
Доверенность
М-2а
Доверенность
М-4
Приходный ордер
М-7
Акт о приемке материалов
М-8
Лимитно - заборная карта
М-11
Требование-накладная
М-15
Накладная на отпуск материалов на сторону
М-17
Карточка учета материалов
М-35
Акт об оприходовании ТМЦ, полученных
Порядок документального оформления поступления сырья и материалов
находится в зависимости от источников их поступления, способов доставки и
места приема продукции. Поступление на склад промышленной компании, ма-
териалов собственного изготовления, производственных отходов и так далее
оформляют требованиями-накладными. [38]
Материалы, полученные от разборки и демонтажа зданий и сооружений,
приходуются на основании акта об оприходование материальных ценностей,
полученных при разборке и демонтаже зданий и сооружений.
Для учета движения материалов внутри компании используют требова-
ния-накладные. Материалы отпускают со склада компании на производствен-
ное потребление, хозяйственные нужды, для реализации на сторону.