17
ускоренный и производительный.
Сспособы и методы начисления амортизации устанавливаются
предприятием самостоятельно, на усмотрение и в зависимости от обстоятельств
работы основного средства, по каждому объекту основных средств и
отражаются в учетной политике, разрабатываемой субъектом хозяйствования
на каждый финансовый год.
Учет, оценка, начисление амортизации и иные процессы, связанные с
основными средствами, осуществляются в рамках правового поля. Под
нормативно-правововых регулированием, в данном случае, подразумевается
наличие законодательных, нормативных и иных документов, которые
производят регулирование процедур по приобретению, хранению,
эксплуатации и выбытию основных средств, а также налогообложению
операций, связанных с их движением.
Основным источником регулирования в данном случае (применительно к
основным средствам) является закон Российской Федерации «О бухгалтерском
учете» № 402-ФЗ от 06 декабря 2011 г., целями которого являются
установление единых требований к бухгалтерскому учету, в том числе
бухгалтерской (финансовой) отчетности, а также создание правового
механизма регулирования бухгалтерского учета.
В соответствии с Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от
06.12.2011 № 402-ФЗ к документам в области регулирования бухгалтерского
учета относятся: утвержденные федеральные стандарты; 2) разработанные
отраслевые стандарты; 3) рекомендации в области бухгалтерского учета; 4)
имеющиеся стандарты экономического субъекта.
7
Федеральные и отраслевые стандарты обязательны к применению
предприятием в процессе учета и оценки, если иное не установлено этими
стандартами.
Бухгалтерский учет основных средств в Российской Федерации в
7
Экономика предприятия: учеб. пособие / А.И. Ильин [и др.] – М.: Новое знание, 2012. – 698 с.
18
настоящее время регулируется посредством следующих документов, а именно:
– Гражданским кодексом Российской Федерации (часть 1, 2);
– Налоговым кодексом Российской Федерации (часть 1, 2)
– Федеральным законом «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 г.
№ 402-ФЗ;
– Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, утвержденное приказом Минфина России от 29 июля 1998 № 34н;
– Положением по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ
6/01), утвержденное приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н;
– Положением по бухгалтерскому учету «Учет договоров (контрактов) на
капитальное строительство» (ПБУ 2/08);
– Постановлением Государственного комитета Российской Федерации по
статистике от 21 января 2003 г. № 7 «Об утверждении унифицированных форм
первичной учетной документации по учету основных средств»;
– Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных
средств, утвержденные приказом Минфина России от 13 октября 2003 г. №
91н);
– ПБУ 9/99 «Доходы компании» и ПБУ 10/99 «Расходы организации»,
утвержденные приказами Минфина России от 6 мая 1999 г. № 32н и № 33н
соответственно. Указанные ПБУ устанавливают, в каком порядке следует
признавать доходы и расходы организации при приобретении основных средств
или при выбытии объектов основных средств организации.
– Методическими указаними по инвентаризации имущества и
финансовых обязательств, утвержденные приказом Минфина России от 13
июня 1995 г. № 49;
– Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94
(ОКОФ), утвержденный постановлением Госстандарта РФ от 26 декабря 2004 г.
№ 359.
– Классификацией основных средств, включаемых в амортизационные
19
группы, утвержденная постановлением правительства РФ от 01.01.2002 № 1.
8
Так, к примеру, Гражданский кодекс Российской Федерации определяет:
– порядок государственной регистрации недвижимости (ст.131);
– предприятие в целом или его часть могут быть объектом купли-
продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением,
изменением и прекращением вещных прав.
– содержание права собственности (ст.209), приобретение и прекращения
права собственности (гл.14 и гл.15.);
– обеспечение исполнения обязательства (гл.23). Исполнение
обязательств может обеспечиваться неустойкой, залогом, удержанием
имущества должника, поручительством, банковской гарантией, задатком и
другими способами, предусмотренными законом или договором (п.1 ст.329).
9
В свою очередь в налоговом кодексе Российской Федерации прописаны
следующие позиции правового регулирования:
– налогообложение операций, связанных с движением основных средств
(гл.21 НДС) ;
– определение доходов и расходов организации при расчете
налогооблагаемой прибыли (гл.25 Налог на прибыль)
– случаи изменения первоначальной стоимости основных средств в
следствии реконструкции, модернизации, технического перевооружения,
частичной ликвидации, что важно для расчета амортизации (ст. 257);
– подразделение амортизируемого имущества на амортизационные
группы в зависимости от срока полезного использования: первая группа от 1 до
2 лет, вторая – от2 до 3 лет и т.д. (ст. 258);
– определена методология применения линейного и нелинейного методов
и порядок расчета нормы амортизации (ст.259).
10
8
Четверикова Г.В., Белокуренко Н.С. Бухгалтерский учет основных средств в свете разработанного
федерального стандарта «основные средства» Сборник материалов Международной научно-практической
конференции. 2017. С. 62-65.
9
Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от 30.11.1994 № 51-ФЗ // Собрание
законодательства РФ. - 1994. -№ 32. -Ст. 3301.
10
Слободняк И.А. Проблемы в бухгалтерском учете основных средств: почему они существуют и как их
решить. Экономика и управление: проблемы, решения. 2017. Т. 5. № 10. С. 64-80.
20
В Федеральном же законе «О бухгалтерском учете» установлено, что
– оценка имущества и обязательств производится организацией для их
отражения в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности в денежном
выражении.
– начисление амортизации основных средств и нематериальных активов
производится независимо от результатов хозяйственной деятельности
организации в отчетном периоде (ст.11);
– порядок и сроки проведения инвентаризации, отражение на счетах
бухгалтерского учета результатов инвентаризации (ст.12).
Нормативное регулирование бухгалтерского учета основных средств
занимает одно из важных мест, в вопросе регламентации учетного процесса в
любой организации. Это обусловлено тем, что правильное осуществление
бухгалтерского учета основных средств это залог достоверной информации и
необходимость на современном предприятии.
11
Однако, надо отметить, что несмотря на обширную базу нормативного
регулирования основных средств, в Российской Федерации в настоящее время
присутствуют некоторые неопределенности. Положения из приведенных выше
документов подвергаются постоянным изменениям. Главным образом потому,
что в настоящее время прослеживается тенденция на соответствие стандартов
учета в Российской Федерации в соответствие с МСФО.
1.2. Современные задачи бухгалтерского учета и аудита основных
средств
Учет основных средств организации главным образом затрагивает
экономику и бухгалтерский учет организации, так как под основными
средствами подразумевается совокупность материально-вещественных
ценностей, используемых длительное время в качестве средств труда в сфере
11
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ // Собрание
законодательства РФ. –1998. – № 31. – Ст. 3824.
21
материального производства и в непроизводственной сфере.
Основные средства являются одним из самых важных факторов любого
производства, не зависимо от того что производится. Состояние и эффективное
использование основных фондов напрямую влияет на конечные результаты
хозяйственной деятельности организаций (прибыль либо убыток). Основные
средства играют огромную роль в процессе труда, они в своей совокупности
образуют производственно–техническую базу и определяют производственную
мощность организации. Основные средства прямо вовлечены в
производственный процесс, функционируют во многих производственных
циклах, а соответственно, повышают уровень развития организации в целом. С
целью эффективного и рационального использования основных средств на
предприятиях осуществляют полный и своевременный учёт их движения, а
также контролируют сумму износа, полученную в результате эксплуатации
основных средств.
Основными задачами бухгалтерского учета основных средств являются:
1) ведение и обеспечение правильного документального оформления
и своевременности отражения в бухгалтерском учете поступления основных
средств, их внутреннего перемещения и выбытия;
2) осуществление правильного расчета и отражения в учете
амортизации основных средств;
3) своевременное, достоверное и полное выявления результата от
реализации и прочего выбытия основных средств;
4) полное, четкое определение затрат по модернизации,
дооборудованию, техническому перевооружению оборудования, а также по
реконструкции, достройки объектов основных средств, правильное отражение
их в учете;
5) своевременное и полное отражение всех видов затрат на все виды
возможных ремонтов (к примеру, капитального);
6) обеспечение сохранности принятых к бухгалтерскому учету
основных средств, в том числе находящихся на консервации и в запасе;
22
7) своевременное и четкое отражение в учетных регистрах операций
по вложению в коренное улучшение земель, многолетние насаждения, по
аренде основных средств;
8) достоверное, объективное отражение в учете результатов
инвентаризации объектов основных средств;
9) обеспечение своевременности и правильности проведения
переоценки основных средств и отражения в учете;
10) своевременность и грамотность уплаты налогов по операциям с
основными средствами, правильность отражением операций в учете;
11) обеспечение объективной информации для заполнения
необходимых форм квартальной и годовой бухгалтерской отчетности.
12
Цель проверки (аудита, контроля) операций по поступлению и движению
основных средств заключается в установлении законности, целесообразности и
эффективности совершенных хозяйственных операций.
Задачи аудита операций с основными средствами состоят в следующем:
1) определение эффективности работы системы внутреннего контроля
по операциям с основными средствами;
2) соблюдение правильности классификации основных средств;
3) контроль за своевременностью оприходования и ввода в
эксплуатацию основных средств;
4) установление обоснованности оценки и переоценки основных
средств;
5) проверка наличия и сохранности основных средств;
6) контроль операций по восстановлению основных средств;
7) проверка операций по амортизации основных средств;
8) определение правильности и законности выбытия основных
средств;
9) проверка организации и ведения аналитического учета в разрезе
12
Четверикова Г.В., Белокуренко Н.С. Бухгалтерский учет основных средств в свете разработанного
федерального стандарта «основные средства» Сборник материалов Международной научно-практической
конференции. 2017. С. 62-65.
23
материально-ответственных лиц, мест нахождения (эксплуатации) основных
средств;
10) проверка правильности документального оформления, учета и
налогообложения операций с основными средствами и др.
13
Надо отметить что аудиторская проверка проводится на предприятии не в
карательных мерах, а для того что бы специалист со стороны «знающий свое
дело» смог со стороны оценить бухгалтерский учет предприятия, внести
предложения и дать рекомендации, которые могут предотвратить ошибки в
последствии.
1.3. Планирование аудиторской проверки основных средств на
предприятии
Целью аудита операций с основными средствами является установление
законности, эффективности и целесообразности совершенных хозяйственных
операций с основными средствами.
Объектами аудита в данном случае являются инвентарные объекты
основных средств и совершаемые с ними хозяйственные операции.
Источниками информации при проведении аудита являются следующие
бухгалтерские документы, а именно:
– статистическая и бухгалтерская отчетность организации;
– регистры бухгалтерского учета: Главная книга, журналы-ордера № 2, 3,
5, 6, 13 и др.;
– учетные регистры, имеются в виду: ведомость движения основных
средств, бухгалтерские справки по движению основных средств, бухгалтерские
справки отнесения начисленной амортизации по кодам затрат, инвентарные
карточки учета объектов основных средств, бухгалтерские справки об
остаточной стоимости в разрезе групп основных средств, ведомости
начисления амортизации основных средств, машинограммы по счетам 01
13
Слободняк И.А. Проблемы в бухгалтерском учете основных средств: почему они существуют и как их
решить. Экономика и управление: проблемы, решения. 2017. Т. 5. № 10. С. 64-80.
24
«Основные средства», 02 «Амортизация основных средств», 07 «Оборудование
к установке и строительные материалы», 08 «Вложения в долгосрочные
активы» и др.
– первичные документы, которые фиксируют поступление, перемещение
и выбытие основных средств: товарно-транспортные накладные, акты приема-
передачи основных средств; накладные на внутреннее перемещение основных
средств; акты о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных,
модернизируемых объектов основных средств; акты о списании основных
средств (кроме автотранспортных средств); акты о списании автотранспортных
средств; акты приема-передачи оборудования в монтаж; акты приемки
выполненных строительно-монтажных работ; расчетные ведомости по
переоценке основных средств, акты экспертов и оценщиков, договоры о полной
индивидуальной материальной ответственности, учетная политика: график
документооборота; рабочий план счетов; формы регистров налогового учета;
– договоры, которые подтверждают факт поставки, купли-продажи,
аренды, строительного подряда;
– протоколы инвентаризационной комиссии, инвентаризационные описи,
ведомости переоценки основных средств, акты результатов переоценки
основных средств.
14
Подготовка к проведению аудита представляет собой установление
объема аудиторской проверки, определение стоимости ее проведения. Это
оговаривается в заключаемом договоре на оказание аудиторских услуг.
Стандартно заключению договора предшествует письмо-обязательство
исполнителя о согласии на проведение данного аудита.
Надо отметить, что аудиторская проверка – достаточно сложный процесс.
Аудиторскими стандартами предусмотрена возможность применения
аудитором большого количества аудиторских процедур различного вида и
объема. А от того, какие процедуры, в каком объеме и в какой
14
Баженова Я.В. Направления развития аудиторских процедур при контроле движения основных средств –
2017. С. 15-17.
25
последовательности применяет аудитор, зависит многое, а именно: будут ли
результаты проверки достаточно объективными или нет, будет ли проверка
более или менее трудоемкой, более или менее рискованной и т. д.
Очевидным фактом является то, что честный и добросовестный аудитор в
силу именно своей честности и добросовестности всегда будет стремиться к
достижению высокого качества своей работы, то есть к обеспечению
достаточной надежности результатов проверки. Будучи же коммерческой
организацией, аудиторская фирма всегда стремится к минимизации затрат. При
этом очевидно, что одновременно достигнуть и минимума затрат, и минимума
аудиторского риска не представляется возможным, поскольку снижение
аудиторского риска неизбежно связано либо с увеличением объема выборки,
либо с привлечением более опытных аудиторов.
15
Любая аудиторская проверка, не зависимо от того какой объект
проверяется, должна быть эффективной, то есть проведена в согласованные с
заказчиком сроки, с оптимальными затратами, с достаточной надежностью.
Перед аудитором, который в данный момент времени приступает к
аудиторской проверке, всегда стоит задача оптимизации – т.е., задача выбора из
множества возможных решений наилучшего по какому–либо признаку.
Надо отметить, что планирование аудита – это совокупность действий по
выбору варианта, позволяющего эту цель достигнуть, т. е. выбору стратегии и
тактики проведения проверки, по выбору характера, объемов и
последовательности проведения аудиторских процедур.
Для приближения к оптимальному варианту проведения проверки в ходе
планирования, как правило, решают следующие задачи:
– отбор информации о потенциальном клиенте, в частности, о его
бизнесе, организации бухгалтерского учета и внутреннего контроля на его
предприятии;
– оценивание уровня существенности и аудиторского риска;
15
Баженова Я.В. Направления развития аудиторских процедур при контроле движения основных средств –
2017. С. 15-17.
26
– определение характера, объемов и последовательности применения
аудиторских процедур.
Намеченные результаты процесса планирования оформляются
посредством двух документов: плана аудита и программы аудита. В
соответствии с данными, полученными в ходе планирования, составляется и
заключается договор на проведение аудиторской проверки.
В ходе первого этапа, который подразумевает предварительное изучение
экономического субъекта, аудитор, как правило, оценивает возможность
проведения аудита, подготавливает информационную базу для последующих
этапов планирования, производит предварительную оценку возможного объема
и стоимости проверки. Так как этот этап представляет заключение договора
между аудитором и субъектом аудита, то поэтому он и именуется этапом
предварительного изучения.
После выбора аудиторской организации клиент направляет в ее адрес в
письменной форме предложение о проведении аудита. До момента заключения
договора аудиторской организацией проводится преддоговорное обследование
организации-заказчика аудита, с целью чего осуществляется выезд к заказчику
для беседы и общего ознакомления с документацией.
Данное ознакомление по причине своей краткости иногда оказывается
слишком поверхностным. В связи с этим, для более тщательного обследования
клиенту предлагается заполнять преддоговорный тест–запрос, включающий в
себя сведения о руководстве, организационно правовой форме и форме
собственности, видах деятельности, периоде, подлежащем проверке и прочих
сведений. Тест заполняется, как показывает практика аудиторских фирм,
бухгалтером организации–заказчика. Полученная, на данном этапе информация
помогает аудитору сделать вывод о возможности проведения аудита, позволяет
упростить проведение проверки, сократить ее сроки.
Подразумевается, что информация, полученная аудитором в ходе этапа
предварительного изучения экономического субъекта, позволит ему определить
существенные условия договора на проведение проверки.