16
В соответствии с действующим законодательством РФ предприятия
имеют право проводить переоценку объектов основных средств не чаще одного
раза в год (на начало отчетного периода) по восстановительной стоимости. При
этом переоценка основывается на индексации стоимости, либо путем прямого
пересчета по текущим рыночным ценам, которые в обязательном порядке
должны быть документально подтверждены. Разницы возникающие в процессе
переоценки объектов основных средств относят на добавочный капитал.
Бухгалтерский учет списания основных средств. Чаще всего выбы-
тию подвергаются объекты основных средств подлежащие ликвидации или пе-
реставшие приносить экономические выгоды для предприятия в будущем. Ос-
новными причинами выбытия являются:
a) непригодности объекта к дальнейшему продуктивному ис-
пользованию
b) продажа, дарение, сдача в аренду, мен объекта.
В бухгалтерском учете списание объектов основных средств проводится
в составе прочих доходов и расходов (счет 91). Для этого на счете 01 необхо-
димо открыть дополнительный субсчет "Выбытие основных средств", по дебе-
ту которого отражается первоначальная стоимость выбывающего объекта, а по
кредиту отражается износ, накопленный за период эксплуатации. Остаточная
стоимость списывается в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Бухучет ликвидации объектов основных средств отражает доходы и рас-
ходы, связанные их выбытием, в том отчетном периоде, к которому они отно-
сятся.
Бухгалтерский учет аренды основных средств. Бухучет аренды ос-
новных средств различается по видам аренды: текущая аренда и финансовая.
Важной особенностью текущей аренды является сохранение права соб-
ственности на имущество у арендодателя, в то время как арендатор учитывает
принятые в аренду объекты основных средств на забалансовом счете 001.
17
В случае финансовой аренды возможно осуществление такого варианта,
котором предусматривает выкуп арендатором основных средств у арендодателя
с уплатой процентов за пользование этими основными средствами. В таком
случае бухгалтерский учет арендованных объектов основных средств может
производиться либо на балансе лизингодателя, либо на балансе лизингополуча-
теля.
Средства учредителей, вносимые в уставные фонды в порядке, установ-
ленном законодательством РФ, не облагаются НДС (п. 10 в Инструкции ГНС
РФ № 39) и налогом на прибыль (п. 2.7 Инструкции ГНС РФ № 37).
В данном параграфе были рассмотрены главные особенности организа-
ции бухгалтерского учета объектов основных средств. Далее рассмотрим пра-
вила ведения синтетического и аналитического учета объектов основных
средств.
1.2 Синтетический и аналитический учет основных средств
Синтетический учет в бухучете – это учет обобщенных данных бухучета
о видах имущества, обязательств и хозяйственных операций по определенным
экономическим признакам (абз. 3 ст. 2 Федерального закона от 21.11.1996 №
129-ФЗ, утратил силу).
Аналитический учет – учет, который ведется в аналитических счетах
бухгалтерского учета, группирующих детальную информацию об имуществе,
обязательствах и о хозяйственных операциях внутри каждого синтетического
счета (абз. 4 ст. 2 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ, утратил силу).
Несмотря на то что сам закон утратил силу, однако определения синте-
тического и аналитического учета, приведенные в данном законе и их смысл, не
изменились
4
.
4
http://glavkniga.ru/ - Журнал и сервисы для бухгалтеров «Главная книга», 01.11.2016
18
Основой синтетического учета объектов основных средств (ОС) являет-
ся использование счета 01 «Основные средства», счет является балансовым, ак-
тивным. Счет 01 формируется информация о наличии и движении основных
средств вне зависимости от нахождения таких объектов в эксплуатации, в запа-
се, на консервации, в аренде или доверительном управлении
5
.
Дебет счета 01 отражает принятие к учету объектов основных средств по
их первоначальной стоимости. Способ определения первоначальной стоимости
определяется способом поступления того или иного объекта основных средств.
К примеру, если объект основных средств приобретается за плату, то его
первоначальная стоимость будет складываться из затрат, фактически осуществ-
ленных в процессе его приобретения, сооружения и изготовления (п. 8 ПБУ
6/01). Если же объекта ОС получен безвозмездно, тогда его первоначальная
стоимость определяется исходя из текущей рыночной стоимости данного объ-
екта ОС на дату принятия к бухгалтерскому учету на счете 08 «Вложения во
внеоборотные активы».
Счет 08 предназначен для предварительного аккумулирования на нем
первоначальной стоимости объектов ОС Вложения во внеоборотные активы»
(Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). После того, как по дебету счета 08 бу-
дет полностью сформирована первоначальная стоимость объекта ОС, а сам
объект будет принят к бухучету в составе основных средств (счет01), бухгалте-
ром производится бухгалтерская запись: Дт 01 – Кт 08.
Стоит отметить, что первоначальная стоимость уже принятого к учету
объекта ОС может увеличиваться в случае их достройки или дооборудования,
реконструкции или модернизации, в этих случаях увеличение первоначальной
стоимости также отражается проводкой: Дт 01 – Кт 08.
Если какой-либо объект ОС находится в собственности, а соответствен-
но и на бухучете двух или более предприятий, тогда каждое из них отражает на
5
Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н
19
счете 01 своего бухгалтерского учета соответствующую долю данного объекта
ОС.
Кроме модернизации, достройки или прочих мероприятий, на счете 01
также могут отражаться по дебету результаты проведенных переоценок основ-
ных средств.
В зависимости от результатов переоценки суммы уценки могут отра-
жаться и по кредиту счета 01.
Однако, как показывает практика, чаще всего по кредиту счета 01 отра-
жается выбытие объектов ОС. В случае необходимости к счету 01 может быть
открыт субсчет «Выбытие основных средств».
При этом по дебету такого субсчета отражается первоначальная либо
восстановительная стоимость выбывшего объекта ОС (Дт 01/В – Кт 01), а по
кредиту отражается сумма амортизации, исчисленная на момент выбытия объ-
екта ОС (Дт 02 — Кт 01/В).
В табл. 1 представлены типовые проводки синтетического учета объек-
тов основных средств и их движения.
Таблица 1
Бухгалтерские проводки операций с основными средствами
Дебет
Кредит
Название операции
1
2
3
Поступление основных средств
08
60, 10,
70, 69
Зафиксированы в учете совершенные расходы на приобре-
тение либо создание ОС
07
60, 10,
70, 69
Зафиксированы в учете затраты по подготовке монтажа ОС
и его установке
08
07
Перенесены затраты на монтаж
19
60
Зафиксирован в учете входящий НДС по затратам на ОС
68
19
Входящий НДС принят к вычету
01
08
Объект ОС принят к учету
Амортизация
Окончание таблицы 1
1
2
3
20, 23,
25, 26,
29, 44
02
Рассчитана амортизация основных средств исходя из
направления их применения
Восстановление, модернизация, ремонт
08
60
Зафиксирована цена работ сторонней компании по ремонту,
20
модернизации ОС
19
60
Зафиксирован НДС по работам подрядчика
08
10, 70,
69
Работы по ремонту, модернизации ОС проведены собствен-
ными силами
01
08
Все выполненные затраты списаны на увеличение стоимо-
сти ОС
Продажа
62
91
Зафиксирован в учете доход от продажи ОС
91
68
Зафиксирован НДС по продаже
02
01
Списана начисленная амортизация
91
01
Списана остаточная стоимость объекта ОС
Ликвидация
02
01
Списана амортизация по ликвидируемому ОС
91
01
Списана остаточная стоимость
Приведенные в табл. 1 типовые проводки осуществляются при бухгал-
терском учете наличия объектов ОС и учете их движения.
В процессе ведения бухгалтерского учета основных средств помимо со-
ставления бухгалтерских проводок необходимо также ведение определенных
бланков (табл. 2)
Таблица 2
Стандартные бланки бухгалтерского учета основных средств
Номер
формы
Название
Назначение
1
2
3
Поступление и выбытие
ОС-1
Акт о приеме-передаче объек-
та основных средств (кроме
зданий, сооружений)
Для фиксации прихода и выбытия от-
дельных ОС, не заполняется для зда-
ний и сооружений
ОС-1а
Акт о приеме-передаче здания
(сооружения)
Для фиксации прихода и выбытия
зданий и сооружений
ОС-1б
Акт о приеме-передаче групп
объектов основных средств
(кроме зданий, сооружений)
Если фиксация прихода и выбытия
объектов ОС (не относится к зданиям,
сооружениям) выполняется сразу для
группы
ОС-14
Акт о приеме (поступлении)
оборудования
Учет оборудования на складском
хранении, какое будет использовать-
ся в дальнейшем
Окончание таблицы 2
1
2
3
ОС-4
Акт о списании объекта основ-
ных средств (кроме автотранс-
портных средств)
Списание определенных объектов
ОС, какое пришли в негодность. Не
заполняется для автотранспорта.
ОС-4а
Акт о списании автотранспорт-
ных средств
Списание пришедшего в негодность
транспортного средства
21
ОС-4б
Акт о списании групп объектов
основных средств (кроме авто-
транспортных средств)
Списание сразу группы ОС, не запол-
няется для транспортных средств
Наличие и движение
ОС-6
Инвентарная карточка учета
объекта основных средств
Учет определенных объектов ОС и их
передвижение внутри компании ОС-
6а Инвентарная карточка группового
учета объектов основных средств
Учет нескольких однотипных ОС
ОС-6б
Инвентарная книга учета объ-
ектов основных средств
В малых предприятиях заменяет за-
полнение ОС-6 и ОС-6а
ОС-15
Акт о приеме-передаче обору-
дования в монтаж
Передача хранящегося на складе ОС
в монтаж
ОС-16
Акт о выявленных дефектах
оборудования
Фиксация дефектов, какие были вы-
явлены при монтаже, испытании и
т.д.
ОС-2
Накладная на внутреннее пе-
ремещение объектов основных
средств
Фиксация передвижения ОС между
подразделениями в пределах компа-
нии
ОС-3
Акт о приеме-сдаче отремон-
тированных, реконструирован-
ных, модернизированных объ-
ектов основных средств
Постановка на учет ОС по заверше-
нии ремонта, модернизации
Осуществляя документальное оформление объектов ОС и операций с
ними предприятия имеют право использовать как стандартные, предлагаемые
Госкомстатом, так и разработанные самостоятельно бланки документации.
Независимо от того применяются стандартизированные блинки или самостоя-
тельно разработанные все их разновидности должны быть перечислены в учет-
ной политике предприятия.
Говоря об аналитическом учете объектов ОС стоит отметить, что основ-
ным регистром аналитического учета объектов ОС являются инвентарные кар-
точки.
Инвентарная карточка (форма ОС-6) имеет лицевую и оборотную сторо-
ны.
На лицевой стороне инвентарных карточек должны быть указаны:
наименование;
инвентарный номер объекта;
год выпуска (постройки);
22
дату и помер акта о приемке;
местонахождение;
первоначальную стоимость;
норму амортизационных отчислений;
шифр затрат (для отнесения сумм амортизации);
сумму начисленной амортизации;
внутреннее перемещение;
причина выбытия.
На оборотной стороне инвентарных карточек указывают:
сведения о дате и затратах по достройке, дооборудовании, рекон-
струкции и модернизации объекта, выполненных ремонтных работах;
краткую индивидуальную характеристику объекта.
Бухгалтерией предприятия на каждый инвентарный номер составляются
инвентарные карточки в одном экземпляре. Инвентарные карточки могут быть
и групповыми, т.е. они могут быть использованы для группового учета одно-
типных предметов, которые имеют одинаковые:
технические характеристики;
стоимость;
производственно-хозяйственное назначение;
календарный месяц поступления в эксплуатацию.
Основной для заполнения инвентарных карточек являются первичные
документы, такие как акты приемки-передачи, технические паспорта и др., ко-
торые после завершения составления инвентарной карточки под расписку пере-
даются соответствующим отделам.
В целях осуществления контроля сохранности объектов ОС по месту
эксплуатации, предприятия имеют право вести инвентарные списки объектов
ОС, в которые записываются:
номера и даты инвентарных карточек;
инвентарные номера;
23
полное наименование объектов ОС;
первоначальная стоимость;
данные о выбытии (перемещении) – дату и номер документа, и при-
чину выбытия.
Однако законодательством предусмотрено ведение учет объектов ОС по
месту нахождения и в инвентарных карточках, без использования инвентарных
списков объектов ОС.
В таком случае инвентарные карточки выписываются в двух экземпля-
рах и второй экземпляр карточки передается по месту нахождения объекта ОС.
Учет объектов ОС по месту нахождения осуществляется лицами, ответствен-
ными за их сохранность.
Бухгалтерией инвентарные карточки формируются в инвентарную кар-
тотеку, внутри которой они структурированы в группы по видам объектов ОС.
В параграфе 1.2 мы рассмотрели правила ведения синтетического и ана-
литического учета объектов ОС, далее (в параграфе 1.3) рассмотрим теоретиче-
ские аспекты, правила и принципы проведения аудита основных средств пред-
приятий.
1.3 Аудит основных средств
Основные средства предприятия всегда являлись одной из особых забот
бухгалтеров, работающих на большинстве предприятий, потому что это активы,
без которых зачастую невозможна ни производственная, ни торговая деятель-
ность, к тому же для потенциальных инвесторов владение основными сред-
ствами придает солидность бизнесу, а значит и привлекательность для инвести-
рования в него средств. Именно поэтому аудит основных средств предприятия,
целью которого является создание полной и достоверной информации об ос-
новных средствах, является важной частью учетной работы на предприятии.
24
Проверки основных средств (как собственных, так и арендуемых) могут
быть двух видов:
Внутренняя проверка объектов ОС может проводиться в инвентари-
зации как самих объектов (зданий, оборудования, техники, земельных участков,
и пр.), так и инвентаризации правильности отнесения ОС к определенной амор-
тизационной группе, правильности начисления амортизации объектов ОС, пра-
вильности расчета и учета кредиторской задолженности за ОС, если она имеет-
ся, и пр. Внутренний инвентаризационный контроль осуществляется инвента-
ризационной комиссией, состоящей из сотрудников предприятия.
Внешняя проверка осуществляется в случае если для проведения
инвентаризации приглашается специалист из аудиторской фирмы.
И Внутренняя и внешняя проверки могут организовываться в форме
аудита. При этом ход и схема этих проверок будут аналогичны друг другу.
Аудит, по сравнению с проверкой, является наиболее полной и деталь-
ной ревизией, имеющей своей целью подтверждение достоверности сведений о
внеоборотных активах, отраженных в балансе предприятия.
Важнейшей целю аудиторской проверки является предоставление ли-
цам, осуществляющим аудит, достоверных данных об основных средствах, ис-
пользуемых при составлении бухгалтерских отчетов в соответствии с действу-
ющим законодательством РФ.
Проведение качественного аудита подразумевает под собой проведение
следующих работ [41]:
убедиться в существовании и сбережении предметов, которые яв-
ляются основными активами предприятия;
осуществить контроль точности определения первоначальной сто-
имости ОС;
определить соотношение фактического формирования операций со-
гласно перемещению объектов ОС;
25
проконтролировать правильностью начисления износа объектов
ОС;
произвести оценку эффективности бухгалтерских служб при со-
вершении операций с основными средствами;
удостовериться в точности показателей, указанных при составлении
отчета по объектам ОС.
Ключевой задачей аудита основных средств является осуществление
контроля:
точного выполнения правовых условий осуществления переоценки
и занесения данных в бухгалтерский отчет;
законности восстановления объектов ОС (ремонт, реконструкция);
правильности выполнения операций при наличии аренды и/или
лизинга объектов ОС.
Наряду с проведением контроля не менее важной задачей аудита ОС яв-
ляется проведение анализа эффективности использованию объектов ОС.
Источниками информации при проведении проверки, а соответственно и
источниками доказательств проведенного аудита ОС являются:
бухгалтерский баланс предприятия;
главная книга;
первичные документы учета ОС (акты, карточки, ведомости и пр.);
материалы предыдущих аудиторских проверок;
инвентаризационные акты;
прочие акты приема-передачи и/или списания объектов ОС.
Независимо от того, проводится внешняя или внутренняя проверка, в
процессе проведения аудита необходимо исследовать следующие аспекты:
проверяется соответствие способов приобретения объектов ОС пра-
вовым нормам РФ. Для установления такого соответствия производится анализ
договоров с поставщиками и подрядчиками (при строительстве объектов ОС) и