38
В бухгалтерском учете ООО «Единство» списание машины Toyota
Avensis было отражено записями, представленными в таблице 9.
Таблица 9
Журнал хозяйственный операций по учету выбытия транспортного
средства из ООО «Единство» за август 2016г.
Корреспонденци
я счетов
Наименование
проведенной
операции
Дата
опера
ции
Первичный
документ
Сумма,
тыс.
руб.
Дебет
Кредит
01.2
01
Списана стоимость
выбывшего объекта
основных средств -
Toyota Avensis
08.08.16
Бухгалтерская
справка
350
02
01.2
Списан начисленный
износ по выбывшему
объекту основных
средств - Toyota
Avensis
08.08.16
Бухгалтерская
справка
350
При выбытии транспортного средства Toyota Avensis не был оформлен
акт на списании основного средства, бухгалтер ООО «Единство» при
формировании бухгалтерской записи в учете составил бухгалтерскую справку
на выбытие, что является нарушением требований законодательства.
При выбытии основного средства ООО «Единство» оформляется акт на
списание основного средства (приложение 8).
Как показало исследование, бухгалтерский учет выбытия основных
средств в ООО «Единство» организуется в соответствии с требованиями ПБУ
6/01 «Учет основных средств» и принятой на 2016г. учетной политикой.
Положительно можно оценить тот факт, что на исследуемом
предприятии создана комиссия для определения непригодности объектов
основных средств к дальнейшему использованию и целесообразности их
списания. Это позволяет избежать необоснованного списания объектов
основных средств.
Таким образом, учет основных средств в ООО «Единство» ведется в
соответствии с ПБУ 6/01 «Учет основных средств», НК РФ и другими
законодательными документами.
39
2.3. Аудит основных средств предприятия
Планирование работы аудиторской проверки способствует тому, чтобы
важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были
выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными
затратами, качественно и своевременно. Составлен и документально оформлен
общий план аудита, описаны в нем предполагаемые объем и порядок
проведения аудиторской проверки. Общий план аудита собственных и
арендованных основных средств был достаточно подробным для того, чтобы
мог служить руководством при разработке программы аудита.
Аудиторская проверка учета основных средств планируется на основе
общего плана (таблица 10).
Таблица 10
Общий план аудита основных средств ООО «Единство»
Перечень аудиторских мероприятий
(процедур)
Период
проведения
проверки
Исполнитель
Аудит наличия и сохранности основных
средств
С 01.09.2017г.
по 07.09.2017г.
Иванова Е. А.,
Петрова О. Б.
Аудит движения основных средств
С 08.09.2017г.
по 13.09.2017г.
Иванова Е. А.
Аудит правильности начисления
амортизации
С 14.09.2017г.
по 19.09.2017г.
Петрова О. Б.
Проверка правильности налогообложения
по основным средствам
С 20.09.2017г.
по 25.09.2017г.
Иванова Е. А.
Составлена и документально оформлена программа аудита основных
средств ООО «Единство», определяющая характер, временные рамки и объем
запланированных аудиторских процедур, необходимых для осуществления
общего плана аудита. Программа аудита основных средств является набором
инструкций, выполняющая проверку, а также средством контроля и проверки
надлежащего выполнения работы. Рассмотрим программу аудита основных
средств, в соответствии с которой проводилась проверка в ООО «Единство»
(приложение 9).
Ниже приведена детальная проверка по каждому из аудиторских
мероприятий. Расчет уровня существенности приведен в таблице 11.
40
Таблица 11
Определение уровня существенности ООО «Единство»
Показатель
Значение
показателя
2016г.
Доля (%),
прини
маемая
для
расчета
Значение,
принимаемое
для расчета
уровня
существенности
1. Балансовая прибыль
предприятия
4 004
5%
200
2. Выручка без НДС
19 345
2%
387
3. Общие затраты реализации
18 126
2%
363
4. Валюта баланса
5 818
2%
116
5. Собственный капитал
4 014
10%
401
Среднее значение
(стр. 1 + 2 + 3 + 4 + 5 )/ 5
ХХХ
ХХХ
293,5
Среднее значение
(стр. 1 + 3 + 4 )/ 3
ХХХ
ХХХ
316,5
Среднее значение = (200 + 387 + 363 + 116 + 401) / 5 = 293,5 тыс. руб.
Аудитор может отбросить значения сильно отклоняющиеся в большую
или меньшую сторону от среднего значения (116 тыс. руб. и 401 тыс. руб.)
Наибольшее значение отличается от среднего на:
= (401 – 293,5) / 293,5 * 100 = 36,7%;
Наименьшее значение отличается от среднего на:
= (293,5 – 116) / 293,5 * 100 = 60,4%;
На базе оставшихся показателей рассчитывается средняя величина:
= (200 + 387 + 363) / 3 = 316,5 тыс. руб.
Для удобства дальнейшей работы среднее значение можно округлить но
так, чтобы после округления оно изменилось не более чем на 20%, например до
317 тыс. руб. Разница между значением уровня существенности до и после
округления составляет: (317 – 316,5) / 316,5 * 100% = 0,15%.
Таким образом, уровень существенности составил 317 тыс. руб. или
0,15%, что находиться в пределах 20%. При расчете уровня существенности,
отклонения до 5 % могут быть признаны несущественными, более 10% -
существенными, а в интервале 5-10% - принимается решение о существенности
отклонения.
Единый уровень существенности – 317 тыс. руб. Единый показатель
41
уровня существенности распределяем между статьями баланса
пропорционально его структуре в приложении 10.
Все ошибки, выявленные в ходе аудиторской проверки, будут считаться
существенными, если их размер по отдельности или в сумме будет превышать
предельно допустимый уровень существенности.
Допустимый размер ошибки, при котором достоверность показателей
бухгалтерской отчетности не будет считаться нарушенной, составляет для
основных средств 202 тыс. руб.
Аудиторский риск означает вероятность того, что бухгалтерская
отчетность проверяемой организации может содержать не выявленные
существенные ошибки или искажения. После подтверждения ее достоверности,
может быть признано содержание существенного искажения, когда на самом
деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет.
Аудиторский риск рассчитывается по формуле:
АР =НЕР x РСК x РНО (1)
где: АР - аудиторский риск;
НЕР – неотъемлемый риск;
РСК - риск средств контроля;
РНО - риск необнаружения.
Аудиторский риск является критерием качества работы аудитора, в
основе оценки его лежит его профессиональное мнение. Показатели же
внутрихозяйственного риска, риска средств контроля и риска необнаружения
оцениваются не только в зависимости от мнения аудитора, но и на базе
собранной им информации.
Неотъемлемый риск оценивается через вероятность появления
существенных ошибок при учете операций клиентом, характеризует бизнес
клиента, основные типы проводимых операций и деятельность бухгалтеров.
Вероятность появления ошибок в учете не зависит от аудитора, он может лишь
определить ее значение.
Во время проверки аудитор получил представление о системе
42
бухгалтерского учета ООО «Единство»:
- однотипных групп хозяйственных операций (оприходование и
начисление амортизации основных средств);
- способа инициирования таких операций (операции по движению
основных средств оформляются в соответствии с рабочим планом счетов);
- значимых бухгалтерских записей, подтверждающих документов и
счетов в бухгалтерской отчетности (документы по основным средствам
оформлены правильно, подшиты, на основные средства более 40 тыс. руб.
заведены инвентарные карточки и присвоены инвентарные номера);
- процесса ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской
отчетности, от момента инициирования важных операций и прочих событий до
момента их включения в бухгалтерскую отчетность (остаточная стоимость
основных средств в оборотно-сальдовых ведомостях совпадает с данными
бухгалтерской отчетности).
На уровне проверки бухгалтерской отчетности ООО «Единство»
определено:
- опыт и знания бухгалтеров недостаточными;
- недостаток специализированных изданий по бухгалтерскому и
налоговому учету.
Оценка неотъемлемого риска практически всегда полностью зависит от
профессионализма и опыта. Внутрихозяйственный риск составил 0,54% -
низкий уровень риска.
На этапе планирования сделана предварительная оценка риска средств
контроля в деятельности ООО «Единство» через вероятность того, что система
бухгалтерского учета и внутреннего контроля данного субъекта эффективна с
точки зрения предотвращения или обнаружения и исправления существенных
искажений самим клиентом.
До завершения аудиторской проверки, основываясь на результатах
процедур по существу и других полученных аудиторских доказательств,
проанализировано, была ли подтверждена оценка риска средств контроля.
43
Систему внутреннего контроля ООО «Единство» можно определить как
систему финансового и прочего контроля, организованную руководством в
целях упорядоченной и эффективной работы организации, обеспечения
соблюдения политики руководства, охраны активов, а также обеспечения
полноты и точности документов.
Система внутреннего контроля ООО «Единство» заключается в
надежности, достоверности и полноты информации; соответствии политике,
планам, процедурам, законодательству; обеспечении сохранности активов;
эффективности использования ресурсов; достижении целей и задач
организации.
Средствами внутреннего контроля ООО «Единство» являются:
разрешительные надписи руководителя и (или) главного бухгалтера на
документах; подпись главного (старшего) бухгалтера на проверяемом им
бухгалтерском регистре; сплошная нумерация создаваемых документов;
регистрация документов в специальных журналах; подшивка копий документов
в специальные папки; надлежащим образом организованный документооборот;
встречные проверки бухгалтерских записей; сверки расчетов; инвентаризация;
периодический анализ состояния активов и расчетов.
Риск средств контроля аудитор оценил в 0,22% как низкий в связи с тем,
что системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля субъекта являются
эффективными; оценка эффективности систем бухгалтерского учета и
внутреннего контроля субъекта является целесообразной.
Аудиторская проверка планировалась с учетом минимизации риска
необнаружения ошибок, которые возможны в учете у ООО «Единство».
Существует обратная взаимосвязь между риском необнаружения и
совокупным уровнем неотъемлемого риска и риска средств контроля.
В ходе планирования выяснилось, что внутрихозяйственный риск и риск
средств контроля имеют достаточно низкие значения, аудитор принял более
высокий риск необнаружения и всеравно снизил аудиторский риск до
приемлемого низкого уровня. Риск необнаружения аудитор оценил как средний
44
- 0,65%.
Аудиторский риск в организации составил: 0,54 * 0,22 * 0,65 = 0,0772
или 7,72%.
Всегда при проверке аудитор принимает во внимание, что между
уровнем существенности и степенью аудиторского риска имеется обратная
зависимость:
- чем выше уровень существенности, тем ниже общий аудиторский риск;
- чем ниже уровень существенности, тем выше аудиторский риск.
В данном случае аудиторский риск (7,72%) выше, чем уровень
существенности (0,92%).
Расчет уровня существенности и аудиторского риска отражен в рабочем
документе и учтен при формировании аудиторского заключения.
В соответствии с вышеуказанной программой необходимо провести
аудиторскую проверку основных средств ООО «Единство»:
1. Аудит наличия и сохранности основных средств
1.1. Проверка создания комиссии по приемке основных средств
Проверено наличие и сохранность основных средств. В ООО
«Единство» создана комиссия по приемки основных средств, договоры купли –
продажи основных средств оформлены правильно.
1.2. Проверка оформления договоров купли – продажи основных средств
Сначала проверено, как приобретаются основные средства: за плату у
поставщиков либо получены безвозмездно. Это могли быть учредительские
взносы в уставный капитал, выкуп арендованных основных средств и возврат
имущества по договору о совместной деятельности. Поступление основных
средств в ООО «Единство» оформляется актом приема - передачи основных
средств с приложением к нему технической документации на данный объект.
Основные средства приобретаются по договору купли-продажи, замечаний к
данным договорам не обнаружено.
По данным справки о наличии основных средств в ООО «Единство» на 1
января 2016г. на учете числится 1137 инвентарных объектов основных средств.
45
Проведен выборочная проверка собственных и арендованных основных
средств. Нарушений выявлено не было, при поступлении собственных и
арендованных основных средств оформлены соответствующие документы. При
выборочном аудите собственные и арендованных основные средства были на
местах, указанных в инвентарной карточке.
1.3. Проверка правильности отражения основных средств в
бухгалтерском учете.
Важное условие обеспечения сохранности основных средств –
качественное проведение их инвентаризации. Поэтому на ООО «Единство»
проверялась полнота и своевременность, правильность отражения результатов в
бухгалтерском учете. Это необходимо было, чтобы установить, насколько
можно доверять результатам проведенной инвентаризации на предприятии. Это
уменьшило аудиторский риск.
Проверяя состояние учета основных средств, определена правильность
организации аналитического учета в ООО «Единство». Поэтому в целях более
глубокого знакомства с контролем и учетом основных средств проверка
требовала от предприятия составить детальный список всех основных средств,
с разбивкой их по типам. К списку приложены сведения о снижении или
переоценке стоимости объектов основных средств, а также сведения об
основных средствах, арендуемых предприятием у других предприятий,
организаций.
Основные средства ООО «Единство» отражаются в учете не
систематически, а по мере совершения операций, которые влияют на
правильность начисления амортизации и включение ее в издержки обращения и
производства. Накопленные амортизационные отчисления подсчитывались по
состоянию на отчетную дату. Несмотря на то, что список основных средств
содержал обширную информацию о наличии основных средств, их движение в
течении года. Получены необходимые документы, отражающие поступления,
выбытие, перемещение основных средств. По данным представленным
документам и бухгалтерских записей можно убедится, что все операции по
46
движению основных средств, правильно отражены на счете 01 «Основные
средства».
Подтверждение данных о хозяйственных операциях по учету основных
средств являлось расширенной процедурой, так как основная часть данных
содержалась во внешних и внутренних документах. Привлечение таких
документов, как счета-фактуры, контракты, соглашения об аренде, страховые
полюсы, (отметки) акты налоговой инспекции, позволило аудитору получить
информацию об ООО «Единство».
1.4. Проверка наличия основных средств на местах.
В связи с тем, что на исследуемом предприятии объем документов очень
велик их проверка не может быть сплошной. Выборка документов носит
случайный характер. Выборка данных объектов происходила исходя из
следующих соображений: имеют различный срок эксплуатации; различаются
по стоимости; приняты к учету по договору купли – продажи или договору
аренды. Для проведения аудиторской проверки отобраны пять объектов
основных средств на ООО «Единство». Все объекты основных средств, которые
отражены в бухгалтерском учете находятся в организации и используются в
процессе деятельности ООО «Единство».
2. Аудит движения основных средств
2.1. Проверка наличия договоров с материально-ответственными лицами
В ходе аудита проверялось наличие договоров с материально
ответственными лицами и приказов об их назначении, их срок действия. При
проверке последовательно просматривались все приказы о назначении
материально ответственных лиц, и выяснилось, договоры не просрочены,
продлеваются каждый год. При проверке наличия договоров с материально –
ответственными лицами ошибок не обнаружено.
2.2. Проверка отражения в учете собственных и арендованных основных
средств
В ходе аудита проверен синтетический учет арендованных основных
средств и основных средств, предоставленных в аренду в ООО «Единство». В
47
ходе аудита бухгалтерского учета арендованных основных средств нарушений
выявлено не было. Основные средства, сданные в аренду ООО «Единство»
отражаются в бухгалтерском учете на счете 001 «Арендованные основные
средства». Основные средства, предоставленные в аренду ООО «Единство»
отражаются на счете 01.1 «Основные средства, предоставленные в аренду».
2.3. Проверка правильности заполнения инвентарных карточек
Также проверено ведутся ли инвентарные списки основных средств
ООО «Единство», отражается ли начисленная амортизация и выбытие в
инвентарной карточки. Приведена случайная выборка проверки наличия
инвентарной карточки объектов основных средств. При случайно выборке
аудита наличия инвентарной карточки выявлено, что в организации не
заведены инвентарные карточки на некоторые основные средства. На
арендованные основные средства инвентарные карточки не открываются. Их
учет ведут на копии карточки, прилагаемой арендодателем к акту приемки-
сдачи объекта основных средств в аренду.
2.4. Проверка выбытия основных средств
Далее рассматривались выбывшие основные средства из организации. В
ООО «Единство» создана специальная комиссия для списания основных
средств. При списании основных средств на предприятии составляется акт,
который утверждается руководителем. Бухгалтер организации в этом акте
проставляет в карточке дату выбытия объекта и номер акта. В ходе аудита было
выявлено, что на транспортное средство не оформлен акт на списание
основных средств.
3. Аудит правильности начисления амортизации
3.1. Проверка правильности ежемесячного начисления амортизации по
основным средствам
Проверена правильность оценки основных средств. Неправильная
оценка может не только исказить общую картину, но и привести к неточному
исчислению амортизации, искажению сумм исчисленных налогов, а также к
неправильному отражению величины основных средств в бухгалтерской