14
- и др
4
.
Принимаются к бухгалтерскому учету основные средства в следующих
случаях:
- приобретение;
- сооружение и изготовление самой организацией или за
плату;
- поступление от учредителей в счет вкладов в уставный
(складочный) капитал, паевой фонд;
- поступление безвозмездно от юридических и физических
лиц;
- получение в аренду;
- получение в лизинг.
Принимается к учету основное средство на основании первичной
документации. Унифицированные формы первичной документации по учету
основных средств утверждены Постановлением Росстата от 21.01.2003 № 7.
Однако эти формы являются рекомендуемыми, то есть не обязательными для
применения. Допускается самостоятельная разработка форм документов
организацией. Формы первичных документов утверждаются руководителем.
Для каждого объекта основных средств открывается инвентарная
карточк. Инвентарные карточки применяются для учета наличия и движения
объекта основных средств внутри организации
5
. Информация о формах
документов, которые используются для оформления и учета операций по
приему, передаче, перемещению основных средств в организации, а также
между организациями представлены в таблице 1.
4
Приказ Минфина России от 30.03.2001 N 26н (ред. от 16.05.2016)"Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01"(Зарегистрировано в Минюсте России 28.04.2001 N
2689)//Бюллетень нормативных актов федеральных органов исполнительной власти", N 20, 14.05.2001
5
Семенихин, В.В. Основные средства и нематериальные активы. 3-е изд., перераб. и доп. М.: ГроссМедиа,
РОСБУХ, 2016. С 538
15
Таблица 1
Формы документов для оформления операций
по основным средствам
Форма
Наименование
ОС-1
«Акт о приеме-передаче объекта основных средств
(кроме зданий, сооружений)»
ОС-1а
«Акт о приеме-передаче здания (сооружения)»
ОС-1б
«Акт о приеме-передаче групп объектов основных
средств (кроме зданий, сооружений)»
ОС-2
«Накладная на внутреннее перемещение объектов
основных средств»
ОС-14
«Акт о приеме (поступлении) оборудования»
ОС-15
«Акт о приеме-передаче оборудования в монтаж»
ОС-6
«Инвентарная карточка учета объекта основных
средств»
ОС-6а
«Инвентарная карточка группового учета объектов
основных средств»
ОС-6б
«Инвентарная книга учета объектов основных
средств»
Объекты основных средств принимаются к бухгалтерскому учету по
первоначальной стоимости, которую составляют все фактические затраты
организации на приобретение, сооружение и изготовление объекта, за
исключением налога на добавленную стоимость и иных возмещаемых налогов,
а также затраты организации на доставку объектов основных средств и
приведение их в пригодное для использования состояние.
В случае приобретения основного средства его первоначальная
стоимость будет суммировать расходы на покупку, монтаж и транспортировку
6
.
Приведем проводки корреспонденция счетов при приобретении
оборудования организацией в таблице 2.
6
Приказ Росстата от 25.11.2016 № 746 «Об утверждении официальной статистической методологии
определения инвестиций в основной капитал на федеральном уровне»//СПС Консультант Плюс.- Режим
доступа: www/consultant.ru
16
Таблица 2
Корреспонденция счетов при приобретении оборудования
организацией
Операция
Д
К
Оплачено поставщику оборудования
60.01
50,51
Оприходовано оборудование
08.04
60.01
Принят НДС
19.01
60.01
Оплачено поставщику услуг
60.01
50,51
Отражены затраты на транспортировку и
установку
08.04
60.01
Принят НДС
19.01
60.01
Принят НДС к вычету
68.02
19.01
Введено оборудование в эксплуатацию
01.01
08.04
В случае сооружения или изготовления основного средства самой
организацией или за плату первоначальную стоимость составляют все затраты,
которые связаны с покупкой материалов для строительства, транспортировки
основного средства и подрядными работами.
В таблице 3 представим Корреспонденция счетов при строительстве
объекта основных средств подрядным способом и своими силами.
Таблица 3
Корреспонденция счетов при строительстве объекта
основных средств
Операция
Д
К
.
Строительство объекта подрядным способом
Оплачены работы подрядчика
60
50,51
Учтены работы подрядчика
08.03
60.01,76.05
Переданы подрядчику материалы на строительство
основного средства
08.03
10
Учтены накладные расходы по строительству объекта
08.03
60.0176.05,2
3,25,26
Принят НДС
19.01
60.01,76.05
Принят НДС к вычету
68.02
19.01
Введен объект в эксплуатацию
01.01
08.03
Строительство объекта самой организацией
Учтены материалы на строительство основного
средства
08.03
10
Начислены заработная плата и взносы работ никам,
занятых в строительстве
08.03
70,69,68
Начислен НДС по строительным работам
19.01
68.02
Принят НДС к вычету
68.02
19.01
Введен объект в эксплуатацию
01.01
08.03
При выполнении работ по строительству основного средства
хозяйственным способом НДС начисляется на все расходы, которые возникли
17
при выполнении этих работ.
В случае поступления объекта основных средств в организацию от
учредителей как вклада в уставный капитал организации первоначальной
стоимостью признается денежная оценка, которая утверждается участниками
общества и прописывается в учредительных документах. Независимо от
стоимости основного средства к его оценке должен привлекаться независимый
оценщик. В бухгалтерском учете приводятся следующие проводки:
- Д08 К75 - поступление основного средства в качестве учредителя
вклада в уставный капитал организации;
- Д01.01 К08 - ввод в эксплуатацию основного средства. Основное
средство вводится в эксплуатацию, когда актив готов к использованию, вне
зависимости от факта государственной регистрации.
При безвозмездном поступлении основного средства от юридического
или физического лица первоначальная стоимость учитывается как рыночная
цена основного средства на дату его принятия. Эта цена должна иметь
документальное подтверждение или экспертную оценку, которые прилагаются
к акту приема-передачи основного средства. Однако существует ограничение в
отношении стоимости безвозмездно полученного имущества. Запрещено полу-
чать безвозмездно имущество от коммерческих организаций, стоимость
которого превышает 3000 рублей. В случае превышения 3000 рублей
оформляется письменный договор. При безвозмездном поступлении основного
средства от некоммерческой организации или юридического лица заключается
договор дарения. Первоначальная стоимость безвозмездно полученного
имущества может увеличиться на сумму затрат, понесенных при его
поступлении. В бухгалтерском учете приводятся следующие проводки:
- Д08 К98.02 - отражение рыночной стоимости безвозмездно
полученного объекта;
- Д08 К23,25,26,44,60,70,68,69 - отражение дополнительных затрат,
связанных с поступление безвозмездно полученного объекта;
- Д01.01 К08 - объект принят к учету по первоначальной стоимости
18
как основное средство.
Основные средства, полученные в аренду, принимаются арендатором на
забалансовый счет 001 в оценке, которая согласована в договоре аренды с
арендодателем.
При получении объекта основных средств в лизинг возможно два
случая:
1) Основное средство учитывается на балансе лизингодателя. В этом
случае основное средство принимается на забалансовый счет 001 в оценке,
которая указана в договоре с лизингодателем.
2) Основное средство учитывается на балансе лизингополучателя.
Тогда стоимость поступившего в лизинг основного средства отражается по
дебету счета 08. В первоначальную стоимость основного средства, полученного
в лизинг, включается вся сумма лизинговых платежей и затраты, связанные с
вводом в эксплуатацию этого основного средства.
В соответствии с ПБУ 8/2010 разрешается создание оценочного
обязательства на демонтаж и утилизацию объектов основных средств
7
. Эта
величина в зависимости от характера оценочного обязательства может
включаться в стоимость актива или в расходы организации. В Приложении к
письму от 09.01.2013 № 07-02-18/01 Минфин России приведены рекомендации
по включению в первоначальную стоимость основных средств суммы
оценочных обязательств на демонтаж и утилизацию объекта основных средств
и восстановление окружающей среды на занимаемом им участке, если
возникновение данных обязательств непосредственно относится к
приобретению, сооружению и изготовлению этого основного средства. В
письме Минфина России от 22.04.2013 № 03-0306-1-13745 также содержится
информация о необходимости отражения первоначальной стоимости основного
средства с учетом оценочного обязательства.
Приведем корреспонденцию счетов по приобретению оборудования.
7
Приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету
«Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» (ПБУ 8/2010)» //СПС Консультант
Плюс.- Режим доступа: www/consultant.ru
19
Проводки и суммы, которые следует отразить в бухгалтерском учете,
приведены в таблице 4.
Таблица 4
Корреспонденция счетов
Операция
Д
К
Приобретение оборудования, которое требует монтажа
07
60
Передано оборудование в монтаж
08
07
Отражение затрат на монтаж
08
60
Признание оценочного обязательства на демонтаж оборудования
08
96
Введение смонтированного оборудования в эксплуатацию
01.01
08
Согласно пунктам 6-8 ПБУ 15/2008 в бухгалтерском учете проценты по
займу, который получен для приобретения объекта основных средств,
включаются:
- в первоначальную стоимость основного средства, если оно является
инвестиционным активом;
- в прочие расходы ежемесячно, если основное средство не является
инвестиционным активом
8
.
Инвестиционным активом является имущество, подготовка к
эксплуатации которого занимает длительное время, а приобретение или
создание требует существенных расходов. Период времени, который считается
длительным, и величину расходов, которые считаются существенной,
организация должна определить самостоятельно и закрепить в учетной
политике для целей бухгалтерского учета. Проценты по займу, который
получен для приобретения инвестиционного актива, можно включать в его
первоначальную стоимость только когда начнутся работы по его созданию. До
начала работ по созданию инвестиционного актива проценты по займу
учитываются в прочих расходах ежемесячно. В бухгалтерском учете будут
отражены следующие проводки:
- Д08 К66,67 - начислены проценты по краткосрочному или
8
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 107н (ред. от 06.04.2015г. ) «Об утверждении Положения по
бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» (ПБУ 15/2008)» //СПС Консультант Плюс.-
Режим доступа: www.consultant.ru
20
долгосрочному займу (кредиту) на приобретение инвестиционного актива;
- Д91.02 К66,67 - начислены проценты по краткосрочному или
долгосрочному займу (кредиту) на приобретение основного средства - не
инвестиционного актива.
Изменение первоначальной стоимости, по которой объекты основных
средств были приняты к бухгалтерскому учету, разрешается в случаях
достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, частичной
ликвидации и переоценки основных средств.
Переоценка основных средств представляет собой определение реальной
стоимости объектов путем приведения первоначальной стоимости основных
средств в соответствие с их рыночными ценами и условиями воспроизводства
на дату проведения переоценки. Организации имеют право проводить
переоценку объектов основных средств не чаще одного раза в год на конец
отчетного периода. Однако если организация решила переоценить объекты
основных средств, то делать это придется постоянно для того, чтобы стоимость
объектов, по которой они отражаются в учете и отчетности, существенно не
отличалась от текущей (восстановительной) стоимости
9
.
При проведении переоценки основных средств также проводится
пересчет суммы амортизации, начисленной на конец года, в котором
проводится переоценка.
В бухгалтерском учете результаты переоценки отражаются в
зависимости от того, проводилась ли переоценка раньше и к чему она привела -
к дооценке активов или к уценке. Сумма дооценки объекта основных средств,
которая проводится в первый раз, учитывается в добавочном капитале, а сумма
такой уценки - в прочих расходах.
В соответствии с пунктом 15 ПБУ 6/01 повторная переоценка
отражается следующим образом:
- если ранее проводилась дооценка, повторная дооценка относится к
9
Шнайдер О.В. Основные средства: проблемы и методы использования/ О.В. Шнайдер, И.В. Усольцева//
Вектор науки Тольяттинского государственного университета. 2013. № 1 (23). С. 279
21
добавочному капиталу;
- если ранее проводилась уценка, то дооценка в пределах прошлой
уценки, увеличит прочие доходы текущего года, а сверх прошлой уценки
учтется в добавочном капитале;
- если ранее проводилась уценка, повторная уценка относится к
прочим расходам организации;
- если ранее проводилась дооценка, то уценка в пределах прошлой
дооценки, которая была отнесена к добавочному капиталу, уменьшит
добавочный капитал, а сверх прошлой дооценки уч- тется в прочих расходах.
Приведем пример корреспонденции счетов при переоценке объекта ос-
новных средств. Проводки, которые будут отражены в бухгалтерском учете,
представлены в таблице 5.
Таблица 5
Корреспонденция счетов при переоценке объекта
основных средств
Операция
Д
К
Дооценка объекта (570000-515000)
01
83
Дооценка амортизации (570000*(66000/515000)-66000)
83
02
Уценка объекта в пределах дооценки прошлого года
(570000-450000-55000)
83
01
Уценка объекта сверх суммы дооценки прошлого года
91.02
01
Уценка амортизации за счет добавочного капитала
02
83
Уценка амортизации за счет прочих доходов
(94050-(450000*(94050/570000))-7049)
02
91.01
В случае, когда объект основного средства выбывает, а по нему
числится сумма добавочного капитала, то эта величина переносится на
нераспределенную прибыль организации.
Стоимость основных средств погашается путем начисления амортизации
. Содержание процесса амортизации заключается в постепенном переносе
стоимости объекта основного средства на себестоимость продукции,
выпускаемой предприятием. Не подлежат амортизации основные средства,
потребительские качества которых со временем не изменяются (например,
земельные участки, объекты природопользования).
Амортизация по основному средству начинает начисляться с первого
числа месяца, следующего за месяцем, в котором объект принят к учету как
22
основное средство по дебету счета 01.
В бухгалтерском учете суммы накопленной амортизации основных
средств отражаются на счете 02. Типовые операции отражаются в учете в
следующих проводках:
Д08,20,23,25,26,29,44,91 К02 - начисление амортизации по основным
средствам;
Д02 К01 - списание амортизации при выбытии основного средства.
ПБУ 6/01 для целей бухгалтерского учета допускает четыре способа
начисления амортизации основных средств:
- линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного
использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему выпуска
продукции.
Организация имеет право самостоятельно определить срок полезного
использования объекта основных средств при принятии его к учету.
Организация вправе выбрать наиболее подходящий способ начисления
амортизации по основным средствам. Выбранный способ закрепляется в
учетной политике для целей бухгалтерского учета организации.
Как правило, амортизация объекта основных средств является базовым
показателем для расчета показателей, которые характеризуют степень старения
основного средства, сокращение производственного потенциала организации.
Таким образом, выбранный организацией способ амортизации должен отражать
ожидаемую схему потребления экономических выгод для использования ос-
новного средства
10
.
Первичные документы для оформления и учета операций по приему-
передаче объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации
10
Парасоцкая Н.Н. Спорные вопросы в начислении амортизации основных средств и отражение их в
отчетности // Аудитор. 2016. № 1. С.38
23
представлены в таблице 6
11
. Форма ОС- 16 является подтверждением
необходимости ремонта основного средства. Также может использоваться
форма ОС-2. Факты ремонта, реконструкции, модернизации основного средства
отражаются в его инвентарной карточке.
Таблица 6
Формы документов для оформления операций по основным
средствам
Форма
Наименование
ОС-3
«Акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных,
модернизированных объектов основных средств»
ОС-16
«Акт о выявленных дефектах оборудования»
Затраты на ремонт объектов основных средств в бухгалтерском учете
принимаются как текущие расходы организации. Затраты на ремонт объектов
основных средств, которые не были приняты к учету и первоначальная
стоимость которых ещё не сформирована, включаются в первоначальную
стоимость основного средства.
Бухгалтерский учет затрат на ремонт объектов основных средств
зависит от способа выполнения этого самого ремонта - подрядный или
хозяйственный (самой организацией).
Если ремонт осуществляет сама организация, то расходы на него
составляют стоимость материалов и запасных частей, заработная плата и
страховые взносы сотрудников, которые выполняют ремонт. В случае, когда в
организации имеется ремонтная служба эти расходы отражаются по счету 23,
затем списываются на счет 20, если это основное средство задействовано в
основном производстве. В учете отразятся следующие проводки:
- Д23 К10,69,70 - отражение расходов на ремонт объекта основных
средств;
- Д20,25,26,29,44 К23 - списание расходов на ремонт объекта
основных средств.
Если в организации отсутствует ремонтная служба, то счет 23
11
Постановление Росстата от 21.01.2003 № 7 «Об утверждении унифицированных форм первичной
документации по учету основных средств» //СПС Консультант Плюс.- Режим доступа: www.consultant.ru