53
Планирование (предварительный этап):
1) знакомство с клиентом:
а) понимание деятельности экономического субъекта;
б) тестирование системы бухгалтерского учета;
в) тестирование системы внутреннего контроля;
2) расчет уровня существенности и приемлемого аудиторского риска;
3) работа по организации аудита;
4) разработка и согласование общего плана и программы аудита;
5) подписание договора на аудиторскую проверку.
Сбор аудиторских доказательств (рабочий этап):
1) получение надлежащих аудиторских доказательств;
2) проведение детального комплекса тестов внутреннего контроля;
3) процедуры проверки по существу:
а) детальные тесты;
б) аналитические процедуры;
в) оценка прогнозной информации;
4) уточнение приемлемого уровня аудиторского риска, существенности;
5) документирование аудиторских процедур.
Завершение аудита (завершающий этап):
1) завершение подготовки рабочей документации;
2) информирование руководства аудируемого лица о выявленных нару-
шениях в системе бухгалтерского учета;
3) расчет степени влияния выявленных и неисправленных аудируемым
лицом искажений на достоверность финансовой (бухгалтерской) отчетности;
4) формирование мнения аудитора и подготовка итоговых документов:
а) подготовка отчета для аудируемого лица;
б) подготовка и представление аудиторского заключения;
5) подписание акта приема-сдачи выполненных работ.
54
Вопросы по планированию аудита рассмотрены в Федеральных стандар-
тах аудита, применяющихся в первую очередь к проверкам, которые аудитор
проводит не первый год в отношении данного аудируемого лица. Цель Феде-
ральных стандартов аудита – установление общих требований и предоставле-
ние руководящих указаний по планированию аудита бухгалтерской отчетности.
Для проведения аудиторской проверки в течение первого года аудитору требу-
ется расширить процесс планирования, включив в него вопросы помимо тех,
которые указаны в настоящем правиле (стандарте).
Планирование аудитором своей работы способствует тому, чтобы
важным областям аудита было уделено необходимое внимание, чтобы были
выявлены потенциальные проблемы и работа была выполнена с оптимальными
затратами, качественно и своевременно. Планирование позволяет эффективно
распределять работу между членами группы специалистов, участвующих в
аудиторской проверке, а также координировать такую работу.
Затраты времени на планирование работы зависят от масштабов
деятельности аудируемого лица, сложности аудита, опыта работы аудитора с
данным лицом, а также знания особенностей его деятельности.
Получение информации о деятельности аудируемого лица – важная
часть планирования работы, помогающая аудитору выявить события, операции
и другие особенности, которые могут оказывать существенное влияние на фи-
нансовую (бухгалтерскую) отчетность.
Аудитор вправе обсуждать отдельные разделы общего плана аудита и
определенные аудиторские процедуры с работниками, а также с членами совета
директоров и членами ревизионной комиссии аудируемого лица для повыше-
ния эффективности аудита и координации аудиторских процедур с работой
персонала аудируемого лица. При этом аудитор несет ответственность за пра-
вильную и полную разработку общего плана и программы аудита.
Планирование аудитором своей работы осуществляется непрерывно на
протяжении всего времени выполнения аудиторского задания в связи с
55
меняющимися обстоятельствами или неожиданными результатами, получен-
ными в ходе выполнения аудиторских процедур
19
.
Аудитору необходимо составить и документально оформить общий план
аудита, описав в нем предполагаемые объем и порядок проведения аудиторской
проверки. Общий план аудита должен быть достаточно подробным для того,
чтобы служить руководством при разработке программы аудита. Вместе с тем
форма и содержание общего плана аудита могут меняться в зависимости от
масштабов и специфики деятельности аудируемого лица, сложности проверки и
конкретных методик, применяемых аудитором.
При разработке общего плана аудитааудиторунеобходимо принимать во
внимание:
- деятельность аудируемого лица;
- характер системы бухгалтерского учета и внутреннего контроля;
- предполагаемые уровень риска и существенность;
- характер, временные рамки и объем процедур;
- координацию и направление работы, текущий контроль и проверку
выполненной работы;
- прочие аспекты.
По результатам изучения информации о клиенте разрабатывается
стратегия аудита, т. е. что именно должно быть проверено и каким образом.
Определяются области, значимые для аудита, а также те бухгалтерские счета,
операции, которые отсутствуют у клиента или по первоначальному
впечатлению представляются мало значимыми (не существенными) для аудита
и могут не проверяться.
Определяются статьи баланса и показатели отчетности, в ходе аудита
которых должны быть проанализированы их состав, структура, выявлены и
оценены факторы, повлиявшие на их изменение по сравнению с предыдущим
периодом либо с запланированным уровнем и пр.
19
Битюкова Т.А., Ерофеева В.А., Пискунов В.А., Аудит: учебное пособие для вузов, М.: Гриф УМО Юрайт,
2012. - 638с.
56
К областям, значимым для аудита, относятся прежде всего те, по
которым величина остатков (сальдо) и оборотов по счетам бухгалтерского
учета наиболее значительна по сравнению с выбранным уровнем существенно-
сти.
К областям, мало значимым для аудита (не существенным), могут быть
отнесены те, операции по которым отсутствуют у клиента или имеют крайне
незначительный объем, а также те, по которым величина остатков (сальдо) и
оборотов по счетам бухгалтерского учета наименее значительна по сравнению с
выбранным уровнем существенности.
Таким образом, общий план должен: быть оформлен документально; со-
держать объем проверки и порядок ее проведения.
В соответствии с Федеральными стандартами аудита подготовка про-
граммы аудита осуществляется на основании общего плана аудита и представ-
ляет собой детальный перечень содержания аудиторских процедур, необходи-
мых для реализации плана аудита.
Аудитору необходимо составить и документально оформить программу
аудита, определяющую характер, временные рамки и объем запланированных
аудиторских процедур, необходимых для осуществления общего плана аудита.
Программа аудита – набор инструкций для аудитора, выполняющего проверку,
а также средство контроля и проверки надлежащего выполнения работы. В
программу аудита также могут быть включены проверяемые предпосылки под-
готовки финансовой (бухгалтерской) отчетности по каждой из областей аудита
и время, запланированное на различные области или процедуры аудита.
В процессе подготовки программы аудита аудитор обязан принимать во
внимание полученные им оценки неотъемлемого риска и риска средств кон-
троля, а также требуемый уровень уверенности, который должен быть обеспе-
чен при процедурах проверки по существу, временные рамки тестов средств
контроля и процедур проверки по существу, координацию любой помощи,
которую предполагается получить от аудируемого лица, а также привлечение
57
других аудиторов или экспертов. В процессе разработки программы аудита
следует учитывать вопросы, указанные в плане аудита.
Общий план аудита и программа аудита должны по мере необходимости
уточняться и пересматриваться в ходе аудита. В зависимости от изменения
условий проведения аудита и результатов аудиторских процедур программа
аудита может пересматриваться. Причины и результаты изменений отражаются
в рабочих документах
20
.
3.2 Основные направления проверки и оформление результатов
аудита основных средствв ООО «Трасса»
Источники информации, используемые при аудите основных средств,
зависят от принятой организацией учетной политики. Это выражается в выборе
форм учета: журнально-ордерной, мемориально-ордерной, упрощенной, а так-
же в перечне применяемых регистров, их построении, последовательности и
способах записей в них. Но следует помнить, что при любой форме учета опе-
рации по основным средствам должны оформляться унифицированными
межведомственными формами первичной учетной документации:
форма ОС-1 — акт (накладная) приемки-передачи основных средств;
форма ОС-3 — акт приемки-сдачи отремонтированных, реконструиро-
ванных и модернизированных объектов;
форма ОС-4 — акт на списание основных средств;
форма ОС-4а — акт на списание автотранспортных средств:
форма ОС-6 — инвентарная карточка учета основных средств
форма ОС-14 — акт о приемке оборудования;
форма ОС-15 — акт приемки-передачи оборудования в монтаж;
форма ОС-16 — акт о выявленных дефектах оборудования:
20
Правило (стандарт) № 3 ПЛАНИРОВАНИЕ АУДИТА
58
синтетический учет движения основных средств и их износа ведется в
использовании компьютерных информационных технологий дебетовых и
кредитовых оборотов по счету 01, 02;
главная книга;
бухгалтерский баланс.
Основные направления аудита учета основных средств должны
обеспечить:
- контроль за наличием и сохранностью основных средств;
- правильность отнесения предметов к основным средствам;
- правильность оценки основных средств в учете;
- правильность оформления и отражения в учете операций по поступле-
нию и выбытию основных средств;
- правильность начисления и отражения в учете износа и ремонта
основных средств;
- правильность отражения данных о наличии и движении основных
средств в бухгалтерском учете и отчетности.
План аудита основных средств можно рассмотреть в таблице 6.
Таблица6
«Общий план аудита основных средств»
Проверяемая организация ООО «Трасса»
Аудируемый период 01.01.2015 – 31.12.2015
Период аудита 12.12.2016 - 25.12.2016 г.
Количество человеко-часов 40
Руководитель аудиторской группы Боровко Н.А.
Состав аудиторской группы Власова Л.О.
Планируемые виды
работ
Период
проведения
Исполнитель
Примечания
1
2
3
4
Аудит наличия и со-
хранности основ-
12.12.2016
Боровко Н.А.
Власова Л.О.
Согласно инди-
видуальному
59
ныхсредств
13.12. 2016
заданию участ-
ников аудита
Аудит движения ос-
новныхсредств
14.12. 2016
16.12. 2016
Боровко Н.А.
Согласно инди-
видуальному
заданию участ-
ников аудита
Аудит правильности
начисления износа
19.12. 2016
20.12. 2016
Власова Л.О.
Согласно инди-
видуальному
заданию участ-
ников аудита
Проверка правильно-
сти налогообложения
по
основным средствам
21.12. 2016
22.12. 2016
Боровко Н.А.
Власова Л.О.
Согласно инди-
видуальному за-
данию
участников ауди-
та
Тождественность
данных стоимости
основныхсредств в
отчетности
23.12. 2016
25.12. 2016
Боровко Н.А.
Власова Л.О.
Согласно инди-
видуальному за-
данию
участников ауди-
та
Руководитель аудиторской организации БоровкоН.А.
Руководитель аудиторской группы Власова Л.О.
Проверку бухгалтерского учета основных средств в ООО «Трасса» целе-
сообразно начать с аудита документооборота, который осуществляется по
формальным признакам. Для этого необходимо проверить первичные докумен-
ты по учету основных средств на предмет их унификации (то есть соответствия
формам первичной учетной документации по учету основных средств,
утвержденным Постановлением Госкомстата РФ от 21.01.03г.N 7) и правильно-
сти оформления (наличие всех реквизитов, подписей, печати, даты, номера до-
кумента).
- проверить первичные документы и наличие приобретенных объектов.
Проверка проводится выборочно при существенном увеличении объектов ос-
новных средств;
- определить, что стоимость объектов основных средств, введенных в
эксплуатацию, надлежащим образом отражена на счетах бухгалтерского учета.
60
Программа аудита поступления и выбытия основных средств представ-
лена вприложении13.
Согласно программе аудита поступления и выбытия основных средств
следует начать проверку с правильности документального оформления по-
ступления основных средств и их фактического наличия аудитор отобрал сле-
дующие бухгалтерские документы:
- акт - приема передачи основных средств(см. Приложение 3и4);
- инвентарные карточки (см. Приложение 5 и 6);
- бухгалтерская отчетность(см. Приложение1 и 2);
- ведомость начисления амортизации (см. Приложение14);
- оборотно - сальдовую ведомость по счету 01(см. Приложение 9);
- оборотно - сальдовую ведомость по счету 02 (см. Приложение 8).
Все документы отбирались выборочно согласно поступлению и выбы-
тию основных средств в ООО «Трасса». В ходе проверки аудитор выяснил, что
поступление основных средств в определения ООО«Трасса» происходило по
первоначальной стоимости объектов основных средств.
При проверке правильности оценки основных средств аудитор обратил
внимание на то, были ли случаи изменения первоначальной стоимости объек-
тов, какие причины вызвали эти изменения (достройка, дооборудование, рекон-
струкция, частичная ликвидация), отражены ли затраты по капитальным
вложениям на счете 08 «Капитальные вложения», показывается ли источник
этих капитальных вложений с увеличением добавочного капитала.
Далее аудитор проверил сохранность объектов основных средств на
ООО «Трасса».
Проверка сохранности основных средств начинается с инвентаризации,
которая проводилась в соответствии с требованиями Методических
рекомендаций о порядке проведения инвентаризации имущества и средств ор-
ганизации (утверждены Приказом Минфина РФ от 11.08.92 N 49)
21
. Так как ор-
21
Российская Федерация. Приказы. Приказ Минфина России от 13.06.1995 № 49 (в ред. от 08.11.2010 № 142н)
«Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств».
61
ганизация была создана в 2011году, то инвентаризация основных средств про-
водилась перед составлением годовой отчетности, но аудитором было принято
решение провести инвентаризацию основных средств. Перед проведением ин-
вентаризации аудитор договорился с генеральным директором ООО «Трасса» о
создании комиссии. Приказом генерального директора ООО «Трасса»была со-
здана инвентаризационная комиссия в составе аудитора, генерального директо-
ра, главного бухгалтера и инженера.
Оформленные описи аудитор передал в бухгалтерию для составления
сличительных ведомостей, которые составляют только по ценностям, по кото-
рым выявлены отклонения от учетных данных. Их подписали главный бухгал-
тер и материально ответственное лицо. Аудитор проверил правильность со-
ставления сличительной ведомости бухгалтерией организации и соответствие
записей, внесенных в нее работниками бухгалтерии, бухгалтерским данным.
При выборочной инвентаризации основных средств ООО«Трасса» было
выявлено соответствие их фактического наличия бухгалтерским остаткам. Для
проверки полноты отражения в инвентаризационных ведомостях основных
средств, числящихся по данным бухгалтерского учета, необходимо сравнить
данные инвентарных карточек и инвентарных списков основных средств по ма-
териально-ответственным лицам с данными инвентаризационных ведомостей.
По сопоставленным данным аудитор убедился, что данные бухгалтерского уче-
та основных средств соответствуют фактическому наличию в
инвентаризационных ведомостях.
В результате проверки аудитора выяснилось, что в ООО«Трасса» инвен-
таризация основных средств производилась в соответствии с требованиямиМе-
тодических рекомендаций о порядке проведения инвентаризации имущества.
Для проверки правильности документального оформления выбытия ос-
новных средств и целесообразности их списания аудитор не смог отобрать
нужных документов, так как не было списания основных средств, что соответ-
ствует данным синтетического учета.
62
Аудиторскую проверку учета амортизации основных средств на ООО
«Трасса» в соответствии с рабочей программой начали с анализа учетной поли-
тики данного предприятия в части закрепленного способа начисления аморти-
зации по объектам основных средств.
По итогам проверки аудитор пришел к выводу, что на ООО«Трасса»
начисление амортизации основных средств производится в соответствии с тре-
бованиями учетной политики на 2015 год линейным методом.
В ходе проверки аудитор установил правильность отнесения объектов
основных средств к амортизационным группам. В соответствии с учетной по-
литикой ООО «Трасса», для целей бухгалтерского учета все объекты основных
средств подразделяются на группы по срокам полезного использования, уста-
новленным постановлением Правительства Российской Федерации от 1.01.02 г.
N 1
22
.
В результате проверки аудитор пришел к выводу, что ООО «Трасса»
верно определяет срок полезного использования объектов основных средств, в
соответствии с требованиями Классификации основных средств, включаемых в
амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от
1.01.02 г. N 1.
В ходе аудиторской проверки убедились в правильности определения
даты начала начисления амортизации по объектам основных средств.
Далее аудитор убедился в арифметической правильности итогов ведо-
мости начисления амортизации. Для этого необходимо произвести пересчет
всех граф ведомости и убедиться в правильности итогов.
Методом пересчета аудитор подтвердил достоверность итоговых сумм
ведомости начисления амортизации основных средств за2015 год.
В соответствии с программой аудита, далее необходимо проверить пра-
вильность отнесения амортизационных отчислений на счета затрат. Для
соответствия данных этих регистров бухгалтерского учета амортизации основ-
22
Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 г. №1 «О классификации основных средств, включаемых в
амортизационные группы».