62
учета по соответствующим участкам.
Основными задачами аудита основных средств в организации
являются проверки:
-Обеспечения контроля над наличием, сохранностью и техническим
состоянием основных средств, их состава и структуры;
-правильности отнесения предметов к основным средствам, их
группировки по классификации, принадлежности и по характеру участия в
производственном процессе;
-правильности оценки основных средств в учете;
-правильности оформления и отражения в учете операций по
поступлению и выбытию основных средств;
-правильности начисления и отражения в учете амортизации основных
средств;
-выполнения плана ремонтов, их своевременности и качества;
-правильности и эффективности использования основных средств;
-правильности определения результатов от реализации и прочего
выбытия основных средств;
-правильности отражения данных о наличии и движении основных
средств в бухгалтерском учете и отчетности.
В ходе контроля операций по учету основных средств проверяющий
руководствуется нормативными правовыми актами, регулирующими учет
основных средств в Республике Беларусь.
Источниками информации при проверке операций по учету основных
средств являются:
-первичные документы на поступление, перемещение и выбытие основных
средств: счета-фактуры, товарно-транспортные накладные, акты приемки-
передачи основных средств (ОС-1);
- накладные на внутреннее перемещение основных средств (ОС-2); акты о
приемке-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизируемых
объектов основных средств (ОС-3); акты о списании основных средств (кроме
63
автотранспортных средств) (ОС-4);
-акты о списании автотранспортных средств (ОС-4а); акты о приеме-
передачи оборудования в монтаж (ОС-15); акты приемки выполненных
строительно-монтажных работ (форма С-2);
-учетные регистры: ведомости движения основных средств, бухгалтерские
справки по движению основных средств, бухгалтерские справки отнесения
начисленной амортизации по кодам затрат,
-инвентарные карточки учета объектов основных средств (ОС-6),
бухгалтерские справки об остаточной стоимости в разрезе групп основных
средств, ведомости начисления амортизации основных средств, ведомости-
машинограммы по счетам 01 «Основные средства», 02 «Амортизация основных
средств», 07 «Оборудование к установке», 08 «Вложения во внеоборотные
активы» и др.;
-договоры поставки, купли-продажи, аренды, строительного подряда;
-протоколы инвентаризационной комиссии, инвентаризационные описи,
ведомости переоценки основных средств, акты результатов переоценки
основных средств;
-статистическая и бухгалтерская отчетность организации:
бухгалтерский баланс (форма № 1), отчет о составе средств и источниках их
образования (форма № 2-ф), отчет о наличии и движении основных фондов
(основных средств) и других нефинансовых активов (форма № 11), приложение
к бухгалтерскому балансу (форма № 5).
Проверка операций с основными средствами осуществляется в
следующей последовательности:
•проверка технического состояния и сохранности основных средств;
•проверка операций по движению основных средств;
•проверка правильности начисления амортизации основных средств;
•проверка операций по восстановлению основных средств;
•проверка операций по переоценке основных средств.
64
Рассмотрим пример оказания аудиторских услуг :
Заказчик ОАО «Белшина» поручает, а Исполнитель Общество с
ограниченной ответственностью «Грант Торнтон», принимает на себя
обязательства по проведению аудита годовой бухгалтерской отчетности
Заказчика, составленной в соответствии с законодательством Республики
Беларусь по состоянию на 01 января 2016 года, с выдачей аудиторского
заключения.
Срок оказания услуг, предусмотренных пунктом договора,
устанавливается в период с 10.01.2017г. по 25.02.2017 и включает:
- предоставление 20.02.2017 г. проекта аудиторского заключения;
- предоставление 25.02.2017г. аудиторского заключения.
Срок оказания услуг состоит из времени, непосредственно потраченного
для проведения аудиторских процедур в месте нахождения Заказчика, а также
времени, необходимого на подготовку итоговых документов.
«Аудиторские услуги».
ООО «Грант Торнтон» обязан:
1. выполнять требования действующего законодательства Республики
Беларусь при осуществлении аудиторской деятельности и обеспечивать их
соблюдение в ходе оказания услуг по настоящему договору;
2. провести аудит годовой бухгалтерской отчётности по перечню
вопросов, подлежащему проверке в ходе обязательного аудита годовой
бухгалтерской (финансовой) отчетности, утвержденному Постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь от 29.03.2013 г. № 19
«О внесении изменения в постановление Министерства финансов
Республики Беларусь от 4 августа 2000 г. № 81»;
3. обеспечить сохранность документов, полученных от ОАО
«Белшина»;
4. качественно оказывать аудиторские услуги;
5. сообщать о невозможности своего участия в проведении аудита при
наличии обстоятельств, предусмотренных законодательством;
65
6. принять все необходимые меры к недопущению продления сроков
оказания услуг по вине исполнителя ООО «Грант Торнтон» ;
7. до начала проведения аудита в части вопросов, требующих наличие
допуска к государственным секретам в соответствии с законодательством
Республики Беларусь, получить допуск к Государственным секретам, в
соответствии со ст.32,34,39 Закона Республики Беларусь от 19.07.2010г.
№170-З «О государственных секретах» и копию соответствующего документа
представить в адрес ОАО «Белшина»;
8. по окончании оказания услуг, предусмотренных, и при условии
своевременного выполнения ОАО «Белшина» собственных обязательств,
обязуется представить ООО «Грант Торнтон» заказчику:
- аудиторское заключение о достоверности бухгалтерской отчетности
Заказчика, подготовленной в соответствии с требованиями законодательства
Республики Беларусь, за 2016 год в количестве 3 (трех) экземпляров и отчет по
результатам аудита, также представить вышеназванные документы в формате
PDF.
В случае установления Исполнителем фактов существенного нарушения
порядка ведения бухгалтерского учёта и составления бухгалтерской отчётности
давать письменные рекомендации по их устранению с обязательной ссылкой на
нормативные акты законодательства или официальные разъяснения
компетентных Министерств и ведомств Республики Беларусь.
Подписать акты сдачи-приемки оказанных услуг или представить
письменный мотивированный отказ от подписания соответствующего акта в
срок не позднее трех дней после оказания услуг и получения акта от
Исполнителя. В течение 30 календарных дней внести соответствующие
изменения в бухгалтерский учет и в бухгалтерскую отчетность в случае
установления Исполнителем фактов существенных нарушений порядка ведения
бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности.
66
Итоговые документы, предоставляемые по результатам аудита
Аудиторское заключение и отчет по результатам аудита составляются
Исполнителем в соответствии с требованиями актов законодательства
Республики Беларусь. Итоговые документы в электронном виде направляются
на электронный адрес Заказчика glavbuh@belshina.biz.
Итоговые документы на бумажных носителях, направляются Заказчику
по почте заказным письмом, либо могут быть переданы под роспись:
- лицу, подписавшему настоящий договор;
- следующим лицам Заказчика: главному бухгалтеру;
- любому другому лицу по предъявлению письменного указания (письмо,
доверенность) от лица, подписавшего настоящий договор.
Исполнитель отвечает за выдачу Аудиторского заключения, выражая свое
мнение о том: достоверно ли во всех существенных аспектах бухгалтерская
отчетность Заказчика отражает его финансовое положение и результаты
финансово-хозяйственной деятельности, а также соответствуют ли
совершенные им финансовые (хозяйственные) операции законодательству
Республики Беларусь.
Рассмотрим аудиторские услуги, которые выполнял
ООО «Грант Торнтон» : Аудит основных средств
1. Начисление амортизации основных средств
На счет 26 «Общехозяйственные затраты» относились амортизационные
отчисления по объектам основных средств не являющихся непосредственно
объектами управленческого и общехозяйственного назначения. Так, в декабре
2016 года начислена амортизация по следующим объектам основных средств
«Склад для хранения готовой продукции ЗКГШ. Навес № 4/3» инвентарный
номер 13001000255 в сумме 2415 тыс.руб, «Щитовая рекламная конструкция №
10, тип1(км 56+087слева) прав сторона МКАД от проспекта Победителей до
проспекта Независимости» инвентарный номер 13002000468 в сумме 3403
тыс.руб., «склад ГСМ» инвентарный номер 13001000199 в сумме 90,911
тыс.руб, «Склад материалов» инвентарный номер 13001000205 в сумме 9786,
67
742 тыс.руб. Данные объекты не относятся к основным средствам
управленческого и общехозяйственного назначения.
Требования нормативных актов
Согласно п.28 Инструкции о порядке применения типового плана счетов
бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Министерства финансов
Республики Беларусь от 29.06.2010 год № 50, счет 26 "Общехозяйственные
затраты" предназначен для обобщения информации о затратах, связанных с
управлением организацией. На этом счете отражаются начисленная
амортизация и затраты на ремонт основных средств управленческого и
общехозяйственного назначения, затраты на содержание управленческого
персонала, затраты на информационные, аудиторские и другие услуги, другие
аналогичные по назначению затраты.
Исходя из фактического применения объекта основных средств,
организация должна определить счет отнесения амортизационных отчислений
по вышеуказанным объектам.
2. Порядок принятия к учету объектов основных средств
Организацией 11.02.2016 года принят к бухгалтерскому учету в составе
объекта основных средств «Склад для хранения готовой продукции ЗКГШ.
Навес 4/1» инвентарный номер 13001000255. «Склад для хранения готовой
продукции ЗКГШ. Навес 4/1» принят на бухгалтерский учет на основании Акта
ОС-1 № 5 от 31.12.2013 года. По объекту получено свидетельство о
государственной регистрации № 710/1513-1631 от 11.02.2014 года.
Требования нормативных актов
Согласно п.9 Инструкции по бухгалтерскому учету основных средств,
утвержденной Постановлением Министерства финансов Республики Беларусь
от 30.04.2012 года № 26 Основные средства принимаются к бухгалтерскому
учету по счету 01 "Основные средства" по первоначальной стоимости на
основании акта о приеме-передаче основных средств по форме согласно
приложению 1 к постановлению Министерства финансов Республики Беларусь
от 22 апреля 2011 г. № 23 "Об установлении форм акта о приеме-передаче
68
основных средств, акта о приеме-передаче нематериальных активов и
утверждении Инструкции о порядке заполнения акта о приеме-передаче
основных средств и акта о приеме-передаче нематериальных активов".
Согласно п.4 Инструкции № 26 активы, принимаемые к бухгалтерскому
учету в качестве основных средств, до их обязательной государственной
регистрации, сертификации и т.п. отражаются на счете 08 "Вложения в
долгосрочные активы".
Таким образом, бухгалтером преждевременно составлен акт о
приеме-передаче объекта основных средств.
3 . Начисление амортизации по объектам гражданской обороны
На балансе организации имеется объект основных средств «Здание склада
материалов», инвентарный номер 13001000157. Данный объект основных
средств относится к объектам гражданской обороны.
Согласно пункта 11.2.11. учетной политики организации по объектам
жилищного фонда, объектам гражданской обороны, мобилизационным
объектам, объектам для ликвидации последствий чрезвычайных ситуаций, и
другим аналогичным объектам, принятым к бухгалтерскому учету в качестве
основных средств до 1 января 2012 г. потеря стоимости отражается в конце
отчетного года на забалансовом счете 014 «Потеря стоимости основных
средств» исходя из нормативных сроков службы линейным способом.
В то же время пунктом 9 Протокола № 1 заседания комиссии по
проведению амортизационной политики на 2016 год определено включать в
состав прочих доходов по текущей деятельности амортизацию по объектам
гражданской обороны и мобилизационного резерва, а также по оборудованию и
площадям, не используемым в предпринимательской деятельности.
В частности по объекту основных средств «Здание склада материалов»,
инвентарный номер 13001000157 комиссией определена площадь в размере
5518,27м2 в качестве неиспользуемой в предпринимательской деятельности. В
декабре 2016 года амортизация по данному объекту начислена в сумме 118 497
632 бел.руб на забалансовый счет 014.1 «Потеря стоимости основных средств»,
69
а также в сумме 4 972 334 бел.руб. на счет 90.10 «Прочие расходы по текущей
деятельности».
Требования нормативных актов
Согласно п.5 Инструкции о порядке начисления амортизации основных
средств и нематериальных активов, утвержденной Постановлением
Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и
строительства Республики Беларусь от 27.02.2009 года № 37/18/6.
Амортизационные отчисления от стоимости не используемых в
предпринимательской деятельности коммерческих организаций объектов
основных средств (полной их стоимости или части) включаются в состав
прочих расходов по текущей деятельности организации с отражением в
бухгалтерском учете по дебету счета 90 "Доходы и расходы по текущей
деятельности". В корреспонденции с кредитом счетов 02 "Амортизация
основных средств".
В то же время аудиторы отмечают, что нормами Инструкции № 37/18/6
не предусмотрено деление объектов гражданской обороны по площадям на
используемым или неиспользуемым в предпринимательской деятельности.
Также использование различных счетов для отнесение затрат по амортизации.
В дополнении аудиторы обращают внимание, что объект гражданской
обороны не может использоваться никаким иным образом, кроме как по
прямому назначению. Аудиторы подчеркивают, что объект гражданской
обороны не может быть использован в качестве склада. Объект гражданской
обороны не может использоваться в предпринимательской деятельности.
4. Организацией ОАО «Белшина» был заключен контракт № 10050-33-
11 от 18.11.2011 года с компанией «Tianjin Saixiang Technology Co. Ltd» .
Согласно предмета контракта компания «Tianjin Saixiang Technology Co. Ltd»
(далее-Продавец) изготавливает и поставляет ОАО «Белшина» линию по
производству профильных деталей каркаса и брекера , а также запасные части к
ней. Общая сумма контракта составляет 1315 тыс. евро, включая стоимость
запасных частей для оборудования в сумме 30 тыс. евро, а также услуги
70
шефмонтажа, пуско-наладки и обучения специалистов ОАО «Белшина» на
сумму 20 тыс.евро.
Согласно условиям контракта предусмотрен следующий порядок
расчетов: в течение 30 календарных дней после подписания Контракта обеими
Сторонами, Продавец предоставит ОАО «Белшина» оригинал возврата
авансового платежа, выданной первоклассным банком в пользу Покупателя, со
сроком действия до поставки Оборудования на таможенный склад временного
хранения ПТО 20717 Белшина на возврат суммы авансового платежа в размере
197,250 тыс.евро. Оплата аванса осуществляется в сроки установленные
контрактом.
Оставшаяся часть платежа будет произведена посредством открытия в
пользу Продавца безотзывного, делимого, неподтвержденного или
подтвержденного документарного аккредитива на 85 % суммы контракта, что
составляет 1117, 750 тыс.евро. Срок действия аккредитива 12 месяцев.
Аккредитив будет выплачиваться следующим образом:
- 75 % стоимости контракта, что составляет 986, 25 тыс.евро, исполняется
путем платежа при предъявлении Продавцом в исполняющий банк
определенных договором документов, подтверждающих факт исполнения
обязательств.
-10 % стоимости контракта, что составляет 131,5 тыс.евро оплачиваются
при предъявлении в исполняющий банк Акта о проведении окончательных
испытаний, обучения персонала и ввода Оборудования в эксплуатацию,
подписанный уполномоченными представителями.
В бухгалтерском учете предприятия операции по оплате аванса,
формированию аккредитива и поступлению оборудования были отражены
следующим образом:
В октябре 2014 года была осуществлена предоплата в размере
197, 25 тыс.евро.
20.12.2014 года сформирован аккредитив на сумму 1117, 750 тыс.евро и
произведена оплата банку-Продавца суммы 986, 25 тыс.евро.
71
18.02.2015 поступило оборудование на сумму 1225 тыс.евро.
08.05.2015 поступила часть запасных частей для оборудования.
На момент окончания 2015 года оставшаяся сумма аккредитива 131,5
тыс.евро оставалась не перечисленной банку-Продавца.
При аудите хозяйственных операций по данной поставке оборудования
возникли следующие замечания:
1) не была проведена переоценка суммы аванса в размере 197,25
тыс.евро по состоянию на 20.12.2014 года (момент формирования и частичного
перечисления суммы аккредитива).
2) Курсовые разницы по части суммы аккредитива, оставшейся не
перечисленной поставщику, учитывались с использованием счетов 97 «Доходы
будущих периодов» и 98 «Расходы будущих периодов».
3) Курсовые разницы по сумме аккредитива, перечисленной продавцу
20.12.2014 года в размере 986,25 тыс. евро и до поставки оборудования
18.02.2015 года относились на счет 08 «Вложения в долгосрочные активы».
По вопросу применения Постановления № 704
В соответствии с п.2 постановления Совета Министров Республики
Беларусь № 704 от 03.06.2011года «О некоторых вопросах переоценки
имущества и обязательств в иностранной валюте» коммерческие организации
вправе относить разницы, возникающие при переоценке имущества и
обязательств в иностранной валюте:
1 по дебиторской задолженности за отгруженные товары, выполненные
работы, оказанные услуги, по авансам, выданным поставщикам и подрядчикам
на приобретение сырья, материалов, товаров, работ, услуг. На доходы
(расходы) будущих периодов и списывать на внереализационные доходы
(расходы), учитываемые при налогообложении, в порядке и сроки,
установленные руководителем организации, но не позднее 31 декабря 2015 г.;
2 по кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками и
подрядчиками за сырье, материалы, товары, выполненные работы, оказанные
услуги. Также по кредитам, займам и процентам по ним, авансам, полученным