33
период, то есть насколько доходы будут превышать расходы компании. Бюджет
доходов и расходов позволяет также установить лимиты (нормативы) основных
видов расходов, целевые показатели (нормативы) прибыли, проанализировать и
определить резервы формирования и увеличения прибыли, оптимизации
налоговых и других отчислений в бюджет, возможности возврата заемных
средств, формирования фондов накопления и потребления и т.п.
25
Проблема состоит в том, что в этом документе не отражается движение
реальных денежных средств. Являясь частью бюджетной системы предприятия,
данный документ по существу денежных отношений не отражает. Прогноз
доходов и расходов отражает стоимостные, но не денежные обязательства или
намерения потенциальных потребителей в отношении продукции предприятия,
а также те затраты, которые понесет бизнес на организацию производства и
сбыта своих изделий или услуг (в расчете на запланированный объем
производства и (или) сбыта). Финансовой составляющей здесь являются только
единицы измерения.
В сущности бюджет доходов и расходов – это прогнозирование структуры
себестоимости выпускаемой компанией продукции (точнее, ее стоимости в
отпускных ценах) на предстоящий период с выделением переменных и
условно-постоянных затрат, валовой, операционной, балансовой и чистой
прибыли. Бюджет доходов и расходов (финансовых результатов) до некоторой
степени соответствует форме №2 «Отчет о прибылях и убытках» бухгалтерской
отчетности, установленной в России, и показывает структуру доходов и
расходов. Но в бюджетировании в отличие от формы №2 бюджет доходов и
расходов составляется не только для предприятия, но и для отдельных
проектов, центров финансовой ответственности.
25
Ермолович Л.Л., Сивчик Л.Г., Толкач Г.В., Щитникова И.В. Анализ хозяйственной деятельности предприятия / Л.Л. Ермолович, Л.Г.
Сивчик, Г.В. Толкач и др. – Минск: Интерсервисс; Экоперспектива, 2013. – 576 с.
34
Бюджет доходов и расходов составляется и утверждается на весь бюджетный
период (обычно это один календарный год), принятый в компании, в
соответствии с ее бюджетным регламентом. Индикативно, то есть без
утверждения в качестве системы целевых показателей и нормативов,
обязательных к исполнению, некоторые показатели бюджета доходов и
расходов (например, объем продаж, сумма или норма прямых затрат, масса или
норма чистой прибыли и т. п.) могут устанавливаться на период до двух-пяти
лет. Важно также, что внутри бюджетного периода бюджет доходов и расходов
должен иметь достаточно подробную (опять же в том виде, как это установлено
бюджетным регламентом данной конкретной компании) разбивку на
подпериоды. Эта разбивка зависит от степени технической и организационной
подготовленности компании к постановке бюджетирования. Как минимум
разбивка бюджета доходов и расходов осуществляется помесячно
(бухгалтерская отчетность, как известно, ведется поквартально). Во многих
случаях, когда руководителям предприятия или фирмы необходима более
оперативная информация о состоянии финансов, в разрезе отдельных видов
деятельности, бюджет доходов и расходов может иметь подекадную или,
лучше, понедельную разбивку бюджетного периода по крайней мере на первые
два квартала этого периода. При составлении индикативных бюджетов доходов
и расходов достаточна помесячная разбивка на периоды более одного года.
26
Поскольку бюджет доходов и расходов отражает структуру себестоимости
продукции конкретного вида бизнеса, проекта или структурного подразделения
(предприятия или фирмы в целом в случае сводного бюджета), по нему можно
судить о рентабельности производства (норме прибыли), массе прибыли и
возможностях погашения кредита. С его помощью можно рассчитать точку
безубыточности, определить лимиты основных видов затрат, сумм
перечислений вышестоящим органам управления (отчисления от прибыли,
26
Исаев Д., Хомаза Д. Внедрение автоматизированной системы бюджетирования / Д. Исаев, Д. Хомаза // Финансовая газета. – 2014. - № 18.
– С. 18 – 22
35
погашение общеорганизационных расходов и т. п.) по результатам
хозяйственной деятельности на бюджетный период.
Бюджет движения денежных средств – это в сущности план движения
расчетного счета и наличных денежных средств в кассе предприятия,
отражающих все прогнозируемые поступления и списания денежных средств в
результате хозяйственной деятельности. Он показывает возможные
(предполагаемые исходя из условий договоров или контрактов) поступления
авансов и предоплаты за поставляемую продукцию, наличных денежных
средств, а также задержки поступлений за продукцию, отгруженную ранее
(дебиторская задолженность). Важность этого документа все время возрастает.
Хотя не только в России, но и за рубежом еще совсем недавно должного
внимания ему в управлении не уделялось. И сегодня именно бюджет движения
денежных средств является главным документом в системе внутрифирменных
бюджетов.
27
Составление бюджета движения денежных средств призвано обеспечить
безусловную сбалансированность поступлений и использования денежных
средств предприятия или фирмы на предстоящий период. Если в бюджете
доходов и расходов в какие-то периоды могут быть запланированы убытки(в
сущности, они неизбежны, если речь идет о становлении нового бизнеса или
крупной технической реконструкции производства) в расчете на то, что
будущая прибыль перекроет убытки прошлых лет, то в бюджете движения
денежных средств все поступления денежных средств в любое время должны
превышать их использование в тот же период. Так называемое конечное сальдо
бюджета движения денежных средств должно быть обязательно
27
Лихачева О.Н. Финансовое планирование на предприятии: Учеб пособие/ О.Н. Лихачева — М.: ООО «ТК Велби», 2015.— 264 с.
36
положительным. Неденежный поток должен быть положительным, а именно
конечное сальдо.
Бюджет движения денежных средств составляется на весь бюджетный период
(обычно на один календарный год) с максимально возможной детализацией
внутри него. Составлять данный вид бюджета индикативно на срок более
одного года возможно и целесообразно лишь в определенных случаях, когда
требуется более жесткий контроль за ликвидностью операций. Внутри
бюджетного периода бюджет движения денежных средств в принципе должен
иметь более детальную разбивку на подпериоды, чем бюджет доходов и
расходов, поскольку его главная задача – обеспечить планирование бизнеса и
контроль за его ликвидностью, разрыв которой (то есть образование
отрицательного конечного сальдо) нежелателен даже на один день.
Поэтому, если бюджет доходов и расходов составляется с помесячной
разбивкой, то бюджет движения денежных средств также должен иметь как
минимум помесячную разбивку, а лучше – более детальную (например,
подекадную, понедельную, а лучше – по банковским дням, хотя бы на первые
один-шесть месяцев бюджетного периода).
28
В доходной части бюджета движения денежных средств (поступления)
отражаются все источники денежных поступлений, то есть те денежные
средства, которые реально могут поступить на расчетный счет компании в
данный бюджетный период. Если по условиям договора или контракта
предполагается предоплата или реализация в кредит (передача товара на
консигнацию), то неизбежно образуется разрыв между реализацией (отгрузкой)
товара и связанными с ними расходами и притоком части денежных средств
(части выручки от реализации) на счет компании. И стоимость отгруженных
28
Шеремет А.Д. Комплексный анализ финансово-хозяйственной деятельности. / А.Д. Шеремет – М.: ИНФРА-М, 2013. – 415 с.
37
товаров (например, чистая выручка ли продажи за данный бюджетный период в
бюджете доходов и расходов) не будет совпадать (может оказаться меньше) с
объемом по ступивших денежных средств за тот же бюджетный период. Для
контроля за этим явлением необходимо составить так называемый график
погашения дебиторской задолженности, то есть установить ожидаемый
порядок возврата потребителями тех сумм, которые они задолжали
предприятию за ранее поставленную продукцию или оказанные услуги.
Вместе с тем все расходы (согласно бюджету доходов и расходов в данный
бюджетный период), связанные с выпуском товарной продукции и получением
чистой выручки от реализации, предприятие понесет и должно будет их
оплачивать (списывать со своего счета), но уже в порядке, предусмотренном не
потребителями, а поставщиками (комплектующих, материалов, работ и т .п.). И
если окажется, что остатки денежных средств на начало бюджетного периода
(вступительное сальдо) и все деньги, полученные из всех источников за
определенное время (бюджетный под период – месяц, декада, неделя и т. д.).,
будут недостаточны для покрытия расходов, запланированных согласно
бюджету доходов и расходов, а также другие виды затрат в соответствующий
бюджетный период( например, на капитальные вложения в связи с технической
реконструкцией предприятия), то руководители организации будут вынуждены
предпринимать шаги по поиску дополнительных источников денежных средств
на соответствующий бюджетный период (взять кредит в банке или найти иную
форму привлечения внешних финансовых средств, эмитировать акции, зачеты,
использовать способы снижения дебиторской задолженности и т. п.).
Расчетный баланс или, точнее, прогноз по балансовому листу – это прогноз
соотношения активов и пассивов. Этот прогноз обычно делается в соответствии
со сложившейся (фактической) структурой активов и задолженностей и ее
наиболее вероятным изменением в процессе предстоящей реализации других
основных бюджетов. Расчетный баланс состоит из двух основных разделов:
активов и пассивов, которые должны быть равны между собой.
38
Среди операционных бюджетов обычно принято выделять следующие:
29
- бюджет продаж, который показывает помесячный и поквартальный объемы
продаж по видам продукции и в целом по компании в натуральных и
стоимостных показателях на протяжении бюджетного периода;
- производственный бюджет, который показывает помесячный и
поквартальный объемы производства (выпуска) по видам продукции и в целом
по компании в натуральных показателях с учетом запасов готовой продукции
на начало и на конец бюджетного периода;
- бюджет запасов готовой продукции, который содержит информацию о запасах
по видам продукции, по организации в целом и по отдельным бизнес-единицам
в натуральных и стоимостных показателях;
- бюджет прямых материальных затрат(основных материалов и запасов
товарно-материальных ценностей - ТМЦ), который содержит информацию о
затратах сырья и материалов, покупных изделий и комплектующих в расчете на
единицу готовой продукции по видам продукции и в целом по компании в
натуральных и стоимостных показателях, а также информацию о запасах
основных материалов в стоимостных показателях на начало бюджетного
периода;
- бюджет прямых затрат труда, который отражает затраты на заработную плату
основного производственного персонала на протяжении бюджетного периода в
расчете на единицу готовой продукции по видам продукции и в целом по
компании в натуральных и стоимостных показателях, то есть с учетом рабочего
времени в человеко-часах и тарифных ставок;
- бюджет прямых производственных (операционных) затрат, который может
составляться тогда, когда требуется более точный учет тех производственных
29
Кобенко А. Как добиться исполнения бюджета / А. Кобенко // Финансовый директор. - 2014. - № 6. – С. 25 – 33
39
(операционных – для торговых фирм и предприятий сферы услуг) расходов,
которые могут быть отнесены к категории прямых (переменных) затрат;
- бюджет общепроизводственных(общецеховых) накладных расходов, который
показывает расходы на заработную плату административно-управленческого,
инженерно-технического и вспомогательного персонала, непосредственно
занятого в цехе, структурном подразделении; арендные платежи,
коммунальные и командировочные расходы, затраты на текущий ремонт,
стоимость малоценного и быстроизнашивающегося инструмента и другие
затраты (главным образом общецеховые расходы), связанные с
функционированием данного бизнеса на протяже6нии бюджетного периода;
- бюджет управленческих расходов, который содержит информацию о расходах
на заработную плату административно-управленческого, инженерно-
технического и вспомогательного персонала в аппарате управления
предприятия, арендные платежи, коммунальные и командировочные расходы,
затраты на текущий ремонт, стоимость малоценного и
быстроизнашивающегося инструмента и другие (главным образом
общеорганизационные) расходы на протяжении бюджетного периода;
- бюджет коммерческих расходов, который отражает расходы на рекламу,
комиссионные сбытовым посредникам, транспортные услуги и прочие расходы
по реализации продукции предприятия или фирмы;
- бюджет накладных расходов, который содержит информацию о прочих
расходах предприятия, например, амортизации, уплаты процентов за кредит и
другие общезаводские расходы на протяжении бюджетного периода.
Определение набора операционных бюджетов – это сугубо внутреннее дело
организации, занимающейся бюджетированием. Главный смысл операционных
бюджетов – более тщательная подготовка исходных данных для всех основных
бюджетов, прежде всего для БДиР и БДДС, а также перевод планируемых
40
показателей из натуральных единиц измерения в стоимостные показатели.
Важной особенностью составления операционных бюджетов является
отражение затрат различного вида в расчете на единицу стоимости готовой
продукции. Это позволяет уже в основных бюджетах (конкретно в бюджете
доходов и расходов) произвести разделение затрат на переменные (прямые) и
постоянные (условно-постоянные).
30
Таким образом, на каждом предприятии выделяются различные бюджеты,
которые создаются с различными целями и в различных ситуациях. В то же
время рациональная система бюджетирования предполагает прогнозировать все
вышеуказанные бюджеты в их совокупности. Только при этом условии можно
добиться значительных результатов.
1.3 Роль бюджетирования в управлении организацией
Практика показывает, что большинство российских предприятий все еще не
владеют философией бюджетирования и относятся скептически к полезности
такого подхода к управлению. Основная проблема российских предприятий
состоит в том, что вопросам стратегического планирования и бюджетирования
уделяется второстепенное внимание. Ввиду сложного финансового состояния
многие предприятия пытаются найти выгодную рыночную нишу в оперативном
порядке: без должной проработки долгосрочных целей они меняют свои
приоритеты в развитии продукции и услуг, выходят на многообещающие
сегменты рынка, а затем бросают их.
Обеспечение стратегического управления компанией выдвинулось в число
наиболее важных проблем успешного развития отечественного бизнеса.
Реализация стратегии раскрывается в бюджетах в виде решения среднесрочных
30
Селезнёва Н.Н., Ионова А.Ф. Финансовый анализ. / Н.Н. Селезнева, А.Ф. Ионова- М.:ЮНИТИ-ДАНА, 2013.- 639 с.
41
и текущих задач, развивающих и конкретизирующих положение
стратегического плана. Ключевую роль при этом играет то, насколько
организационная структура и система управления предприятия приспособлены
к реализации поставленных стратегических целей и задач.
31
В условиях рынка именно бюджетирование становится основой планирования –
важнейшей функции управления. Вся система внутрифирменного
планирования должна строиться на основе бюджетирования, то есть все
затраты и результаты должны иметь строго финансовое, лучше – денежное
выражение. Однако дело не только в этом. Если само по себе планирование
бизнеса необходимо для того, чтобы четко представлять, где, когда, что и для
кого предприятие будет производить и продавать, чтобы понимать, какие
ресурсы и в каком объеме для этого понадобятся, то бюджетирование как
основа планирования – это максимально точное выражение всех планируемых
показателей и ресурсов в финансовых терминах.
Одной из главных функций бюджетирования является прогнозирование
(финансового состояния, ресурсов, доходов и затрат). Именно этим
бюджетирование и ценно для принятия управленческих решений. Конечно,
утвержденные формы бухгалтерской отчетности не теряют своей значимости.
И любое действие, будь то оценка финансового состояния предприятия или
фирмы, аудиторская проверка, деятельность оценщиков бизнеса, непременно
буде базироваться на этих данных. Недостаток сведений бухгалтерской
отчетности заключается в том, что это данные прошлых периодов, и они могут
быть мало полезны руководителям предприятия.
32
31
Кукушкина М.И. Концепция контроллинга: управленческий учет. Система отчетности. Бюджетирование /М.И. Кукушкина - М.:
"Альпина Бизнес Букс", 2012. - 269 с.
32
Горбачева Л. Постановка системы бюджетирования / Л. Горбачева// Финансовая газета. - 2012. - № 20. – С. 11 – 15.
42
Кроме того, любой финансовый анализ, детально разработанный
инструментарий финансового менеджмента применимы лишь тогда, когда есть
необходимые исходные данные, то есть сведения об ожидаемом, будущем, а не
прошлом финансовом состоянии предприятия. Если таких исходных,
первичных данных нет, то сценарный анализ, расчет и оценка вариантов даже
на ближайшую перспективу (по принципу «что, если…») уже невозможны.
Роль системы управленческого учета и бюджетирования в принятии
управленческих решений заключаются в том, чтобы представить всю
финансовую информацию, показать движение денежных средств, финансовых
ресурсов, счетов и активов предприятия в максимально удобной форме для
менеджера, представить соответствующие показатели хозяйственной
деятельности в наиболее приемлемом для принятия эффективных
управленческих решений виде.
Для того чтобы принимать решения, делать это осознанно и своевременно,
нужна определенная система координат, нужен некий прогноз, по которому
можно оценивать все возможные проблемы или вероятные трудности и
выработать систему мер для их исправления. Без такой системы координат у
руководителя предприятия не буде даже возможности оценить, куда двигается
компания. Система бюджетов позволяет заблаговременно оценивать
последствия текущего положения дел на предприятии и реализуемой стратегии
для финансового состояния этого предприятия (путем расчета и анализа
финансовых коэффициентов или применения других инструментов
финансового анализа). Таким образом, бюджетирование позволяет заранее
оценивать финансовую состоятельность отдельных бизнес-единиц и продуктов,
обеспечивая финансовую устойчивость всего предприятия.
33
Для определения любых мер по повышению конкурентоспособности (будь то
улучшение качества или увеличение производительности труда) необходимо
33
Селезнева Н.Н. Сбалансированная система показателей / Н.Н. Селезнева- М.: "Альпина Бизнес Букс", 2015. - 478 с.