65
Глава 3. Бухгалтерская (финансовая) отчетность предприятия в
соответствии с МСФО
3.1 Этапы составления бухгалтерской (финансовой) отчетности в
соответствии с МСФО
Проведенный анализ деятельности предприятия, а также оценка
стратегических планов АО «МСЗ» свидетельствует о том, что потребность в
модернизации производства определяет в качестве ключевой стратегической
задачи поиск инвестиций для реализации проекта по модернизации сахарного
завода. Однако анализ финансового положения предприятия показал, что у
предприятия наблюдается нехватка собственных средств для такого
инвестиционного проекта и поэтому требуется привлечение инвесторов,
которые бы вложили свои средства в данный проект. При этом, необходимо
отметить, что для повышения привлекательности вложений в данный проект
АО «МСЗ» требуется обеспечить инвесторов полной и достоверной
информацией о предприятии, которая позволила бы оценить привлекательность
и перспективность вложений в реализацию проекта. Такая информация может
быть сформирована при подготовке бухгалтерской (финансовой) отчетности на
основе международных стандартов финансовой отчетности (МСФО), так как
именно данная отчетность направлена в первую очередь на интересы
инвесторов и собственников. Поэтому можно сделать вывод о том, что
предприятию необходимо сформировать отчетность по международным
стандартам.
В силу того, что предприятие будет впервые применять международные
стандарты финансовой отчетности, необходимо руководствоваться таким
стандартом как МСФО (IFRS) «Первое применение МСФО».Цель данного
стандарта – упрощение процесса перехода на МСФО организациям, которым
приходится принять МСФО впервые. Кроме того он нацелен на упрощение
подготовки информации с точки зрения её сопоставимости за разные отчетные
периоды.
Данный стандарт должен применяться к первой годовой финансовой
66
отчетности организации, составленной в соответствие с МСФО, а также к
промежуточной отчетности, составленной в соответствие МСФО (IAS) 34
«Промежуточная финансовая отчетность» за период, предшествующий
отчетному периоду.
Первым этапом составления бухгалтерской отчетности по МСФО
является определение отчетной даты и даты перехода.
Для АО «МСЗ» первой отчетной датой является 2016 год, в этой связи
предшествующим сопоставимым периодом для него является 2015 год. Это
обуславливает необходимость отражения в первой МСФО-отчетности трех
отчетных дат, а именно 31 декабря 2016 года – будет для него отчетной датой,
31 декабря 2015 года – концом периода, предшествующего отчетному периоду,
и 01 января 2015 года (или 31 декабря 2014 года) – началом периода,
предшествующего отчетному периоду.
Рисунок 8 Даты перехода на МСФО для составления первой
финансовой отчетности АО «МСЗ»
На рисунке 8 указаны периоды, которые должны быть представлены в
первой отчетности, составленной в соответствие с МСФО. Таким образом, на
схеме представлены три отчетные даты, на которые составляется отчет о
финансовом положении и два отчетных периода, за которые составляется отчет
о прибылях и убытках и прочем совокупном доходе.
Подход, предполагающий составление первой финансовой отчетности за
прошедшие периоды, называется ретроспективным. Он требует организованной
67
системы сбора бухгалтерских и производственных данных, их обработки и
надежного хранения полученной информации. Такой жесткий подход делает
подготовку первой МСФО-отчетности достаточно сложным и трудоемким
процессом, так как иногда приходится поднимать информацию архивов,
которые не всегда в организации содержатся в надлежащем порядке. Кроме
того, это может требовать дополнительных затрат, например, на привлечение
услуг экспертов-оценщиков, для ретроспективного определения справедливой
стоимости ряда статей отчетности.
Основным требованием МСФО (IFRS) 1 является полное применение
стандартов МСФО, действовавших на отчетную дату. Однако стандарт
предоставляет ряд добровольных освобождений, а также обязательных
исключений, которые связаны с применением ретроспективного метода.
Освобождения касаются тех стандартов, ретроспективное применение
которых предполагает существенную трудоемкость или понесение
дополнительных затрат, способных перекрыть выгоду от получения
достоверной информации для ее пользователей. Список освобождений
достаточно широк. Можно отметить несколько из них: объединение бизнеса,
справедливая стоимость в качестве условной первоначальной стоимости,
накопленные разницы при пересчете в другую валюту, затраты по займам,
аренда, договоры страхования и др. Стоит отметить, что применение
освобождений не является обязательным и при составлении отчетности могут
применяться выборочно, либо не применяться вовсе.
На втором этапе осуществляется формирование учетной политики в
соответствии с МСФО. При формировании учетной политики необходимо
учитывать, что учетная политика по МСФО должна быть тщательна
разрабатываться, так как по МСФО изменение учетной политике возможно
только в очень редких случаях.
На третьем этапе составления отчетности предприятия определяются
статьи и обязательства по МСФО. После утверждения учетной политики
компания должна проанализировать все имеющиеся у нее активы и
68
обязательства на дату перехода на МСФО на предмет их признания или
списания в соответствии с МСФО. При этом актив или обязательство могут
быть приняты к учету по МСФО, даже если они и не отражаются в учете по
российским стандартам, и наоборот. В частности, компания может не
признавать в соответствии с РСБУ определенные отложенные налоговые
активы или обязательства, которые будут признаваться по МСФО, например
отложенные налоги по переоценке основных средств. Или же в соответствии с
российскими правилами учета компания создала резерв предстоящих расходов
на ремонт основных средств, который не будет признаваться согласно МСФО.
На четвертом этапе осуществляется оценка активов и обязательств по
МСФО. Как и в случае с признанием, существуют различия в оценке активов и
обязательств между РСБУ и МСФО. Они могут быть связаны как с разным
составом капитализируемых статей, так и с различной оценкой будущих
денежных потоков, формирующих балансовую оценку активов или
обязательств. В случае если возникает проблема оценки объектов учета в силу
разных подходов к формированию балансовой стоимости, МСФО (IFRS) 1
предлагает предприятию включить основные средства во вступительный
баланс по их справедливой стоимости на дату перехода, которая будет
считаться их «условно первоначальной» стоимостью.
На пятом этапе разрабатывается методология трансформации
отчетности в соответствии с МСФО. При этом, наиболее важным на данном
этапе является формирование корректировок. Под корректировкой понимается
изменение величины строк отчета о финансовом положении и отчета о
совокупном доходе с изменением финансового результата текущего периода.
Существуют два вида корректировок: реклассификация и корректировка. При
реклассификации не происходит изменение прибыли (убытка) отчетного
периода, так как затрагиваются только балансовые счета МСФО. При
корректировке происходит изменение чистой прибыли и статьи капитала.
Почти все корректировки, формирующиеся в результате первого
применения МСФО, признаются в составе нераспределенной прибыли на
69
начало периода, представленного в составе отчетности по МСФО первым.
Кроме того необходимо обеспечить сверку по конкретным статьям, что
обусловлено переходом от РСБУ к МСФО
Корректировочные записи, произведенные в связи с переходом на
МСФО, отражаются по статье «Нераспределённая прибыль» или «Резервы» в
зависимости от сути корректировки
На шестом этапе происходит непосредственное формирование
отчетности по МСФО. В состав первого комплекта финансовой отчетности по
МСФО входят: три баланса (на дату перехода, начало отчетного периода, конец
отчетного периода), два отчета о совокупном доходе (в нашем случае за 2015 и
2016 года), два отчета о движении денежных средств, два отчета об изменениях
капитала, примечания.
Также необходимо отметить, что при трансформации РСБУ-отчетности
в МСФО-отчетность используются такие технические средства как
информационная база, бухгалтерская программа, а также программы работы с
электронными таблицами. Кроме того, в настоящее время на рынке IT-
технологий разработаны программные продуты, обеспечивающие возможности
формирования МСФО-отчетности.
3.2 Порядок перехода организации на формирование бухгалтерской
отчетности по МСФО
С учетом того, что в нашем распоряжении имеется только публичная
бухгалтерская отчетность представленная в открытых источниках информации,
осуществить формирование МСФО-отчетности для АО «МСЗ» нет
объективной возможности и поэтому можно только рекомендовать алгоритм
действий для перехода к формированию бухгалтерской отчетности
предприятия. В ниже представленной таблице 16, разработан план мероприятий
по переходу к формированию МСФО-отчетности с указанием ответственных
лиц за исполнение каждого из мероприятий.
Выполнение данных мероприятий обеспечит организованный переход к
формированию отчетности в соответствии с МСФО.
Для перехода АО «МСЗ» на формирование бухгалтерской отчетности по
70
МСФО с учетом всех рассмотренных выше аспектов можно также
рекомендовать следующие предложения:
- осуществить подготовку специалиста по МСФО, при этом с учетом
анализа рынка услуг данных специалистов в регионе расположения
предприятия рекомендуется обучить действующего бухгалтера особенностям
ведения учета и составления МСФО-отчетности;
Таблица 16
План мероприятий по переходу к формированию МСФО-отчетности
для АО «МСЗ»
№
Мероприятие
Ответственное
лицо
1.
Подготовка специалиста по МСФО, путем обучения на
специализированных курсах для бухгалтеров
Руководитель
предприятия
2
Покупка программного приложения, совместимого с 1С
УПП 8.3
Главный
бухгалтер
3
Сбор, анализ отчетности и учетной политики по РСБУ с
целью получения информации о деятельности
предприятия для работы на последующих этапах.
Главный
бухгалтер,
специалист по
МСФО
4
Консультация с аудитором по поводу согласования
подходов к оценке тех или иных статей
Руководитель
предприятия
5
Подготовка Учетной политики в соответствии с МСФО
Руководитель
предприятия,
Специалист по
МСФО
6
Определение статей и обязательств по МСФО
Специалист по
МСФО
7
Оценка активов и обязательств по МСФО
Главный
бухгалтер и
специалист оп
МСФО
8
Формирование трансформационной таблицы и ее
заполнение данными из РСБУ (мэппинг)
Специалист по
МСФО
9
Проведение реклассификации и расчет корректировок.
Перенос их в трансформационную таблицу
Специалист по
МСФО
10
Составление комплекта финансовой отчетности
Специалист по
МСФО
11
Формирование примечаний и проверка сформированной
отчетности
Специалист по
МСФО
- модернизовать автоматизированную систему бухгалтерского учета,
путем покупки программного продукта, совместимого с действующей
бухгалтерской программой;
- для формирования МСФО–отчетности рекомендуется применить
метод трансформации, что обеспечит на начальном этапе перехода на
71
международные стандарты финансовой отчетности сократить затраты по
внедрению МСФО на предприятии.
Оценка рынка услуг подготовки специалистов в сфере МСФО-
отчетности показала, что в настоящее время стоимость курсов по МСФО в Уфе
составляет от 12000 рублей до 15000 рублей (40 академических часов). Таким
образом, для подготовки специалиста предприятию необходимо будет
потратить до 15 тыс. рублей.
Для автоматизации процесса формирования финансовой отчетности
предприятия можно рекомендовать программное решение, совместимое с
действующей бухгалтерской программой «Бит.Финанс.МСФО». Это
полнофункциональное решение для автоматизации учета и формирования
отчетности согласно международным стандартам финансовой отчетности на
базе 1С. Решение интегрируется во все популярные решения 1С и позволяет на
70% сократить время на подготовку отчетности по МСФО. Стоимость
программного продукта составляет 185000 рублей. Данный программный
продукт предназначен для:
- Построения учета по МСФО на отдельном плане счетов;
- Организации многовалютного учета;
- Автоматического формирования проводок по МСФО на основание
мэппинга;
- Организации параллельного учета по ряду участков (Основные
средства, Нематериальные активы, Финансовая аренда, Финансовые
инструменты и т.д.);
- Формирования отчетности по сопоставлению данных РСБУ и МСФО;
- Формирования полного пакета отчетности по МСФО.
Необходимо отметить, что данная программа позволит частично вести
параллельный учет, что обеспечит повышение достоверности формируемой
методом трансформации финансовой отчетности.
Предложение об использовании метода трансформации обусловлен
более низкими затратами, однако с учетом предложения об использовании
72
программного продукта, включающего функцию параллельного учета по
отдельным объектам учета, предлагаемый метод трансформации будет
обеспечивать формирование более достоверной и точной информации.
Рекомендованный для внедрения метод трансформации российской отчетности
в отчетность по МСФО оценим через сравнительный анализ основных
трудозатрат, при применении метода трансформации и метода параллельного
учета. В связи с тем, что внедрение метода параллельного учета может быть
осуществлен в первый год внедрения силами подрядной организации,
предполагается, что трудозатраты работников АО «МСЗ» не существенны.
Кроме того при внедрении метода трансформации специалисту по МСФО
дается полгода на подготовку информации для составления первой отчетности,
которые будут использованы специалистом по МСФО в соответствие с его
квалификацией. Сопоставление трудозатрат на этапе внедрения не
представляется возможным и экономически необоснованным, так как
предполагается сопоставление трудозатрат подрядчиков, которые могут не
раскрываться в отчетной документации по проекту, а также собственных
работников в лице специалиста по МСФО, который в зависимости от
профессионализма может контролировать свои трудозатраты. В связи с
несущественностью предполагаемых трудозатрат работников АО «МСЗ» на
этапе внедрения каждого из анализируемых методов, целесообразнее
спрогнозировать текущие трудозатраты первого (2017 год) и последующих
периодов после внедрения метода, предполагаемые при составлении
отчетности, соответствующей МСФО методом трансформации и методом
параллельного учета. Результаты расчета трудозатрат АО «МСЗ» при
подготовке отчетности в соответствие с МСФО в 2017 году при составлении
отчетности методом трансформации и при применении метода параллельного
учета представлены в таблице 17.
В результате анализа текущих трудозатрат первого года после внедрения
метода, прогнозируется существенная экономия при применении метода
трансформации по сравнению с применением метода параллельного учета, в
73
процессе составлении отчетности в соответствие с международными
стандартами финансовой отчётности.
Таблица 17
Расчет трудозатрат АО «МСЗ» при подготовке МСФО-отчетности в
2017 году
Этап
Вид работ
Трансфо
рмация
Параллел
ьный учет
Экономия при
методе
трансформац
ии
1
Подготовительный период
1.1
Ввод информации, чел/часов в
день
0,5
2,0
-1,5
1.2
Количество человек
1,0
15,0
-14,0
1.3
Количество рабочих дней в
году
248,0
248,0
0
1.4
Итого чел/час в год
124,0
7440,0
-7316,0
2
Подготовка отчетности
2.1
Проведение расчетов,
формирование отчетности,
чел/час.в день
8,0
8,0
0
2.2
Количество человек
1,0
1,0
0
2.3
Количество дней
14,0
1,0
13,0
2.4
Итого чел/час в год
112,0
8,0
104,0
3
Проверка отчетности перед ее
представлением
3.1
Выверка показателей,
чел./час в день
4,0
4,0
0
3.2
Количество человек
1,0
1,0
0
3.3
Количество дней
3,0
3,0
0
3.4
Итого чел/часов в год
12,0
12,0
0
Общее количество чел/час.в год
248
7460,0
-7212,0
Так, экономия трудозатрат при выполнении работ методом
трансформации за 2017 год составит 7212 человеко-часов. Пересчет
трудозатрат, выраженных в человеко-часах, в рубли рассчитаем по имеющейся
оценке базисного, 2016 года: средняя заработная плата бухгалтера в 2016 году
составила 22107 руб. среднемесячное количество часов в 2016 году составило
164 часа в месяц; средняя стоимость одного часа рабочего времени в 2016 году
составила 134,8 руб./час.
Отсюда оценку трудозатрат при составлении отчетности методом
трансформации можно рассчитать следующим образом: 248*134,8=33430,4
рублей в год, в то время как трудозатраты при составлении МСФО-отчетности
74
методом параллельного учета составят 7460*134,8= 1005608 рублей в год.
Таким образом, метод трансформации для предприятия будет менее
затратным, чем переход сразу на параллельный учет. Однако здесь следует
подчеркнуть, что к затратам по составлению отчетности методом
трансформации следует прибавить затраты на повышение квалификации
бухгалтер и внедрение программы «Бит.Финанс.МСФО», в результате чего
затраты составят в первый год внедрения:
33430,4+15000+185000 = 233430,4 рублей.
В последующие годы затраты будут равняться 33430,4 рублей в год, а
также стоимость обслуживания программы (обновления).
В итоге экономия применения метода трансформации в сравнении с
методом параллельного учета составит:
1005608-233430,4 = 772177,6 рублей.
Таким образом, реализация предложенных рекомендаций может
позволить предприятию осуществить переход к формированию отчетности в
соответствии с МСФО, что в свою очередь позволит использовать данную
отчетность в качестве приложения к инвестиционному проекту по
модернизации производства АО «МСЗ».
Вывод:
В данной главе работы была сформулирована потребность предприятия
в формировании отчетности в соответствии с МСФО, а именно необходимость
привлечения инвесторов как российских, так и иностранных для вложения
средств в модернизацию производства. Данная потребность определила
необходимость в раскрытии основных этапов составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности в соответствии. В главе были охарактеризованы
данные этапы, при этом особое внимание уделялось процессу трансформации
учетных данных. Также были даны пояснения в отношении корректировок,
которые необходимо осуществлять в процессе подготовки информации, а
именно понятий «корректировка» и «реклассификация».
В целях осуществления перехода на формирование финансовой