106
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Подводя итог материалу, изложенному в выпускной квалификационной
работе можно сделать следующие выводы.
Одним из звеньев действующей в стране многообразной системы
контроля является финансовый контроль, который представляет собой
совокупность мероприятий, проводимых субъектами контроля по проверке
финансовых и связанных с ними операций и действий органов государственной
власти, муниципальных образований, организаций, учреждений, населения с
применением специфических форм и методов их проведения. В отличие от
других видов контроля (административного, санитарного, экологического)
предмет финансовых проверок составляют стоимостные категории (показатели),
такие как доходы, прибыль, рентабельность, себестоимость, издержки
обращения, налоги, отчисления в различные фонды. Один из центральных
элементов действующей системы контрольной деятельности – контроль за
соблюдением законодательства о налогах и сборах налогоплательщиками
(плательщиками сборов). Формами налогового контроля являются камеральные
и выездные налоговые проверки.
Особенности проведения камеральных проверок регламентируются
положениями ст. 88 НК РФ. Все налогоплательщики в зависимости от
применяемого налогового режима и видов осуществляемой деятельности
должны формировать те или иные отчетные формы. Соблюдение норм
налогового законодательства предполагает своевременную сдачу налоговых
отчетов в инспекцию ФНС. Все поступившие в инспекцию документы
подлежат контролю со стороны отдела камеральных проверок. На
осуществление этих мероприятий у ФНС есть три месяца со дня подачи
документов. В том случае, если выявлены нарушения, срок проведения
проверки может быть увеличен. В случае выявления ошибок в сданных отчетах,
ФНС информирует об этом факте налогоплательщика, предоставляя ему
возможность перепроверить расчеты и подать в инспекцию уточненный
налоговый отчет в течение 5 рабочих дней. Значительные нарушения могут
107
стать основанием для проведения более углубленной проверки,
предполагающей осуществление таких мероприятий, как запрос
дополнительного пакета документов налогоплательщика, организация
встречных проверок контрагентов, вызов на допрос возможных свидетелей.
Главной особенностью проведения выездных проверок (ст. 89 НК РФ)
налоговыми работниками является то, что организованы они должны быть
непосредственно на территории налогоплательщика.
Основным целями проведения таких мероприятий являются: выявление
фактов отсутствия налогового учета в компаниях; проверка соблюдения
требований предоставления отчетности в налоговые органы; определение
правомерности выбора плательщиком налогов и сборов налогового режима;
проверка соблюдения налогового законодательства об уплате налогов и сборов;
правильность определения величины налоговой базы в процессе исчисления
налогов.
Проведение налоговой выездной проверки не должно превышать двух
месяцев, за исключением случаев, когда необходимость увеличения срока
обоснована (значительное количество материалов для проверки, большое число
уплачиваемых налогов, наличие обособленных подразделений у организации и
иные аналогичные причины).
Результаты контрольных мероприятий должны быть оформлены в виде
акта выездной налоговой проверки, подписанном как инспекторами ФНС, так и
налогоплательщиком, в отношении которого проводилась проверка.
Главным отличием камеральных и выездных налоговых проверок
является место их проведения: камеральная проверка осуществляется на
территории ФНС, тогда как выездная проводится по месту расположения
проверяемого объекта. Еще, чем отличаются камеральные и выездные
проверки, это необходимость ИФНС оформлять акт. Для камеральных
проверок акт составляется только в случае выявления нарушения. Что касается
выездных мероприятий, то акт должен быть оформлен в любом случае по
завершении всех процедур.
108
Основной налоговой проверкой является камеральная, т.к. ее основание
– подача в налоговый орган налоговой декларации. На территории РФ
происходит ежегодный рост количества камеральных налоговых проверок (в
2016–2018 годах на 69,82%), а также увеличение проверок, выявивших
нарушения (на 56,63%), при этом их результативность ежегодно снижается.
Так, в 2018 году относительно уровня 2016 года дополнительные начисления
платежей по результатам камеральных проверок сократились на 44,2%, т.е. с
99748,3 млн. руб. до 55659,6 млн. руб. Кроме того, произошло существенное
снижение дополнительных начислений на 1 камеральную проверку на 64,25%,
которая выявила нарушения с 44,2 тыс. руб. в 2016 году до 15,8 тыс. руб. в 2019
году. Данный факт свидетельствует, с одной стороны о повышении финансовой
грамотности налогоплательщиков, а с другой стороны о эффективности
мероприятий проводимой налоговой реформы, которые способствуют
формированию налоговой культуры налогоплательщиков.
В разрезе федеральных округов наибольшее количество камеральных
налоговых проверок наблюдается в ЦФО. Во всех федеральных округах
наблюдается тенденция роста количества проведенных камеральных налоговых
проверок. Наибольший темп роста зафиксирован в ДФО, СЗФО и ЦФО. Это
является положительной тенденцией, поскольку свидетельствует об
увеличении количества налогоплательщиков и частичной легализации
«теневого» сектора экономики. Параллельно с ростом количества камеральных
налоговых проверок растет и количество проверок, выявивших нарушения.
Наибольший объем дополнительных начислений по результатам
камеральных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени наблюдается в ЦФО. практически во всех федеральных округах
наблюдается тенденция падения дополнительных начислений по результатам
камеральных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени. Наибольший темп падения зафиксирован в ДФО, СЗФО и ЦФО.
Исключением являются только два федеральных округа – СЗФО и СФО. В
СЗФО дополнительные начисления по результатам камеральных налоговых
109
проверок в 2018 году относительно уровня 2016 года увеличились на 44,34%,
при этом в 2017 году они имели минимум. В СФО дополнительные начисления
по результатам камеральных налоговых проверок равномерно росли и в 2018
году относительно уровня 2016 года увеличились на 14,28%. Параллельно со
снижением дополнительных начислений по результатам камеральных
налоговых проверок сокращаются и начисления на одну проверку, в ходе
которой выявлены нарушения. Максимальный объем дополнительных
начислений на 1 камеральную проверку был зафиксирован в 2016 году в
СКФО. В 2017–2018 годах максимальные доначисления на 1 камеральную
проверку принадлежат ЦФО.
Проведенный анализ результативности мероприятий налогового
контроля в разрезе регионов ЦФО выявил следующее. Наибольшее количество
камеральных налоговых проверок наблюдается в г. Москве и Московской
области. Причем именно эти два субъекта ЦФО определяют в целом
лидирующее место ЦФО среди всех федеральных округов по количеству
камеральных налоговых проверок. После г. Москвы и Московской области
лидером по количеству камеральных налоговых проверок является
Воронежская область. Во всех субъектах ЦФО наблюдается тенденция роста
количества проведенных камеральных налоговых проверок. Наибольший темп
роста (более 75%) зафиксирован в Костромской, Ивановской областях и г.
Москве. В двух субъектах ЦФО – Костромской и Орловской областях отмечено
минимальное количество камеральных налоговых проверок, несмотря на
положительную динамику их ежегодного роста. Наибольший объем
нарушений, выявленных в ходе камеральных налоговых проверок на
протяжении всего анализируемого периода времени наблюдается г. Москва и
Московской области, а также в Воронежской и Белгородской областях. Вместе
с тем для Калужской, Рязанской, Тверской, Тульской областей наблюдается
тенденция с 2017 года существенного роста камеральных налоговых проверок,
в ходе которых выявлены нарушения.
110
Наибольший объем дополнительных начислений по результатам
камеральных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени наблюдается в Москве и Московской области. Вместе с тем, в 2016
году в Ярославской области наблюдались существенные показатели по
дополнительным начислениям в результате проведенных камеральных
налоговых проверок. Для большей части субъектов ЦФО характерна
отрицательная динамика по дополнительным начислениям, производимым в
результате камеральных налоговых проверок. Исключением являются
Белгородская, Воронежская, Курская области, где в 2016–2018 годах
наблюдается тенденция роста данного показателя. Результативность 1
камеральной проверки, в ходе которой выявлены нарушения практически во
всех регионах ЦФО имеет отрицательную динамику. Исключением является
только Курская область, в которой данный показатель в 2018 году
относительно уровня 2016 года вырос на 1,38%. При этом максимальные
начисления на 1 камеральную проверку наблюдались в 2016 году в
Ярославской области – 534,5 тыс. руб., однако, к 2018 году данный показатель
снизился на 96,69%.
По выездным налоговым проверкам наблюдается тенденция прямо
противоположная результативности камеральных проверок. Так, в РФ
наблюдается тенденция ежегодного снижения количества проводимых
выездных налоговых проверок (в течение анализируемого периода времени
данный показатель снизился на 45,66%), а также снижения проверок,
выявивших нарушения (на 46,36%) при этом результативность на 1 проверку
ежегодно растет. В 2018 году относительно уровня 2016 года дополнительные
начисления платежей по результатам выездных проверок сократились на
12,64%. Однако, произошло существенное увеличение дополнительных
начислений на 1 выездную проверку на 62,86%, которая выявила нарушения.
Аналогичная тенденция наблюдается и по выездным налоговым проверкам
организаций. На фоне сокращения количества проводимых проверок и
выявленных нарушений по ним, общий объем дополнительных начислений
111
снижается, а результативность 1 проверки растет. Вместе с тем, следует
отметить, что ежегодно растет удельный вес выездных налоговых проверок
организаций (2016 г. – 86,77%, 2017 г. – 87,11%, 2018 г. – 88,6%) в общем
объеме выездных налоговых проверок.
Наибольшее количество выездных налоговых проверок, как в целом, так
и по организациям наблюдается в ЦФО. На втором по значимости месте
находятся ПФО, на третьем – СФО. Следует отметить, что аналогичные
тенденции наблюдаются и по мероприятиям камерального налогового
контроля. При этом также следует отметить, что удельный вес организаций в
общем объеме мероприятий выездного налогового контроля составляет более
80% во всех федеральных округах. Однако, в ЦФО, СЗФО, ПФО, СФО он
ежегодно увеличивается, а в СКФО, ЮФО, ДФО, напротив, снижается.
Во всех федеральных округах наблюдается тенденция снижения
количества проведенных выездных налоговых проверок, как в целом, так и по
организациям. Наибольший темп падения зафиксирован в СКО и СФО (более
50%). В трех федеральных округах – СЗФО, СКО и ДФО отмечено
минимальное количество выездных налоговых проверок, как в целом, так и по
организациям. Параллельно с уменьшением количества выездных налоговых
проверок снижается и количество выявивших нарушения.
Наибольший объем дополнительных начислений по результатам
выездных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени наблюдается в ЦФО. Эта тенденция аналогична результативности
камерального налогового контроля. Практически во всех федеральных округах
наблюдается тенденция падения дополнительных начислений по результатам
выездных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени. Наибольший темп падения зафиксирован в СЗФО, УФО, и ДФО.
Исключением являются только два федеральных округа – ЦФО и СКФО. В
СКФО дополнительные начисления по результатам выездных налоговых
проверок в 2018 году относительно уровня 2016 года увеличились на 14,65%,
при этом в 2017 году они имели максимальный темп роста. В ЦФО
112
дополнительные начисления по результатам выездных налоговых проверок в
2018 году относительно уровня 2016 года увеличились на 3,36%.
Наибольшие дополнительные начисления на 1 проверку в 2016–2017
годах имеет СЗФО. ЦФО только в 2018 году с несущественным отрывом
выходит в лидеры по данному показателю. Параллельно со снижением
дополнительных начислений по результатам камеральных налоговых проверок
происходит рост начислений штрафных санкций на одну проверку, в ходе
которой выявлены нарушения.
Наибольшее количество выездных налоговых проверок наблюдается в
г. Москве и Московской области. После г. Москвы и Московской области
лидером по количеству выездных налоговых проверок является Воронежская
область. В удельном весе количества камеральных налоговых проверок в
субъектах ЦФО после Воронежской области принадлежит Ивановской области.
Во всех субъектах ЦФО наблюдается тенденция спада количества
проведенных выездных налоговых проверок. Наибольший темп снижения
(более 70%) зафиксирован в Брянской, Костромской и Липецкой областях. В
двух субъектах ЦФО – Владимирской и Орловской областях отмечено
минимальное количество выездных налоговых проверок, в 2018 году к ним
добавились Костромская и Липецкая области. Параллельно с уменьшением
количества выездных налоговых проверок снижается и количество проверок,
выявивших нарушения.
Наибольший объем дополнительных начислений по результатам
выездных налоговых проверок на протяжении анализируемого периода
времени наблюдается в Москве и Московской области. Вместе с тем, в 2016
году в Курской области наблюдались существенные показатели по
дополнительным начислениям в результате проведенных выездных налоговых
проверок. В субъектах ЦФО наблюдается разнонаправленная динамика по
дополнительным начислениям, производимым в результате выездных
налоговых проверок. Рост поступлений наблюдается в Белгородской, Брянской,
Костромской, Московской областях и г. Москва. Наибольшее снижение
113
поступлений штрафных санкций по результатам выездных проверок характерно
для Курской, Липецкой, Тамбовской и Ярославской областей.
Результативность 1 выездной проверки, в ходе которой выявлены
нарушения практически во всех регионах ЦФО имеет также
разнонаправленную динамику. Наибольшие поступления по результатам одной
выездной проверки в 2016–2017 годах демонстрировала Владимирская область,
в 2018 году – г. Москва. Существенные темпы роста (более двух раз) по
начислениям штрафных санкций на одну выездную проверку показали
Белгородская, Брянская, Воронежская, Костромская, Московская области.
Наименьшие темпы снижения доначислений на 1 выездную налоговую
проверку наблюдаются в Тамбовской области на 56,25%.
Таким образом, проведенный анализ выявил, что в целом в современных
условиях мероприятия налогового контроля являются не всегда достаточно
результативными, вместе с тем доходная часть бюджетной системы зависит от
их эффективности. Следовательно, существуют определенные направления
совершенствования их реализации.
Необходимо внести изменения в налоговое законодательство путем
введения такой формы налогового контроля как текущий (оперативный)
налоговый контроль. Выездной и камеральный контроль осуществляются на
основе уже сформированных налоговых деклараций и документов, т.е. это
последующий контроль. Оперативный же контроль проводится в отношении
текущих операций, причем в новых условиях цифровизации фактически в
режиме реального времени. Прямо не вмешиваясь в деятельность
хозяйствующего субъекта, контроль применения ККТ и налоговый мониторинг,
как предложенные формы текущего (оперативного) налогового контроля,
оказывают косвенное влияние на налоговую дисциплину и должную
осмотрительность при совершении операций.
В целях совершенствования мероприятий выездного налогового
контроля необходимо:
114
1) проведение комплексного анализа при определении приоритетных
направлений контроля, включая отрасли и сектора экономики, виды
хозяйственной деятельности, с получением статистических данных для оценки
объемов производства и образования доходов, причем, что важно – по регионам
страны, а также с учетом территорий опережающего развития, свободных
экономических зон, наконец, сферы распространения специальных налоговых
режимов;
2) совершенствование информационной базы, используемой для анализа
и оценки деятельности налогоплательщиков, имея в виду интеграцию
различных источников информации, соответственно уточнение методических
подходов сбора информации с учетом разрабатываемых моделей типовых
организаций, статистических обследований домашних хозяйств, выборочных
исследований;
3) применение альтернативных методик расчетов одного и того же
показателя, основывающихся на различных источниках информации с
последующим сопоставлением полученных результатов расчетов для
повышения их достоверности.
В целях совершенствования форм контрольной деятельности налоговых
органов целесообразно внедрить в проектном режиме институт «расширенного
информационного взаимодействия» для крупнейших налогоплательщиков, у
которых прослеживается агрессивная модель поведения. Спецификой
последствия решения о применении в принудительном порядке «расширенного
информационного взаимодействия» предлагается считать отказ от преференций
в виде возможности получения мотивированного мнения налогового органа.
115
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1. Конституция Российской Федерации (принята всенародным
голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о
поправках к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ)//
[Электронный ресурс].- Режим доступа: http://www.consultant.ru/
2. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от
30.11.1994 N 51-ФЗ (действующая редакция) [Электронный ресурс] // режим
доступа: http://base.consultant.ru/cons/cgi/online/
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая): [федер.
закон: принят Гос. Думой 31.07.1988 № 146-ФЗ (действующая редакция)].
[Электронный ресурс] // СПС «Консультант плюс»: Законодательство: Версия
Проф. – Режим доступа: http://base.consultant.ru/
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая): [федер.
закон: принят Гос. Думой 19.07.2000 № 117-ФЗ (действующая редакция)].
[Электронный ресурс] // СПС «Консультант плюс»: Законодательство: Версия
Проф. – Режим доступа: http://base.consultant.ru/
5. Об утверждении Концепции системы планирования выездных
налоговых проверок: [приказ ФНС России от 30.05.2007 N ММ-3-06/333@] /
[Электронный ресурс] // СПС «Консультант плюс»: Законодательство: Версия
Проф. – Режим доступа: http://base.consultant.ru/
6. Об утверждении Основных положений об управлении рисками в
деятельности ФНС России [приказ ФНС России от 20 марта 2017 г. № ММВ-7-
16/225@] [Электронный ресурс] // СПС «Консультант плюс»:
Законодательство: Версия Проф. – Режим доступа: http://base.consultant.ru/
7. Автоматизация аудита: монография / А.Н. Романов, Б.Е. Одинцов. –
М. : ИНФРА-М, 2019. – 335 с.
8. Аудит в соответствии с международными стандартами: учебник /
Ю.Ю. Кочинев. – М. : ИНФРА-М, 2019. – 413 с.
9. Аудит: теория и практика: Учебник: В 2 частях Часть 2:
Практический аудит / Л.И. Воронина. – 4-е изд., перераб. и доп. – М. : ИНФРА-
М, 2019. – 344 с.