17
пояснения, отчет о целевом использовании полученных средств и
специализированные формы.
11
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках
должны раскрывать сведения, относящиеся к учетной политике организации,
и обеспечивать пользователей дополнительными данными, которые
нецелесообразно включать в бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и
убытках, но которые необходимы пользователям бухгалтерской отчетности
для реальной оценки финансового положения организации, финансовых
результатов ее деятельности и изменений в ее финансовом положении.
12
Организации в качестве рекомендуемых образцов должны
использовать формы, приведенные в приложениях к Приказу Минфина РФ
«О формах бухгалтерской отчетности организации» 66н от 02.07.2010 г. В
основе составления и предоставления бухгалтерской (финансовой)
отчетности лежат общие концепции, раскрывающие принципы подготовки
отчетности. В рамках отечественных стандартов по бухгалтерскому учету
базовые и основные принципы закреплены нормами ПБУ 1/2008 «Учетная
политика организации».
Можно выделить основополагающие принципы (базовые, или
допущения) и принципы, обеспечивающие качественные характеристики
отчетной информации (основные, или требования).
13
Согласно ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»
14
к основным
принципам формирования показателей бухгалтерской отчетности относятся
принципы:
11
Сорокина Е.М. Бухгалтерская и финансовая отчетность организации: учебн. пособие /Иркутск : Изд-во
БГУЭП, 2013. с. 16
12
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99) (утв. Приказом
Минфина России от 06.07.1999 г. №43н, с изменениями от 18.09.2006 г. № 115н, от 08.11.2010 г. №142 н)
13
Е.В. Гринавцева, Е.В. Йода, В.В. Сарахманова Бухгалтерская (финансовая) отчетность: техника
составления. Учебное пособие / Е.В. Гринавцева. – Воронеж: «Издательство Ритм», 2017 – с. 10
14
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»(утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 №
106н,с изменениями, внесенными приказами Минфина России от 11.03.2009 № 22н, от 25.10.2010 № 132н,
от 08.11.2010 № 144н, от 27.04.2012 № 55н, от 18.12.2012 № 164н, от 06.04.2015 № 57н, от 28.04.2017 № 69н
18
- Допущение имущественной обособленность, где активы и
обязательства организации существуют обособленно от активов и
обязательств других организаций;
- Допущение непрерывности деятельности, когда организация будет
продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствуют
намерения и необходимость ликвидации или существенного сокращения
деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в
установленном порядке;
- Допущение последовательности применения учетной политики,
т.е.принятая организацией учетная политика применяется последовательно
от одного отчетного года к другому;
- Допущение временной определенности фактов хозяйственной
деятельности, когда факты хозяйственной деятельности организации
относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место,
независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных
средств, связанных с этими фактами.
Приказом Минфина России от 28.04.2017 № 69нвведен пункт, согласно
которому, организация выбирает способы ведения бухгалтерского учета
независимо от выбора способов ведения бухгалтерского учета другими
организациями. В случае если основное общество утверждает свои стандарты
бухгалтерского учета, обязательные к применению его дочерним обществом,
то такое дочернее общество выбирает способы ведения бухгалтерского учета
исходя из указанных стандартов.
15
Для обеспечения качественных характеристик отчетной информации
бухгалтерская отчетность должна соответствовать ряду требований, которые
обеспечивает учетная политика организации:
- полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной
15
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»(утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 №
106н,с изменениями, внесенными приказами Минфина России от 11.03.2009 № 22н, от 25.10.2010 № 132н,
от 08.11.2010 № 144н, от 27.04.2012 № 55н, от 18.12.2012 № 164н, от 06.04.2015 № 57н, от 28.04.2017 № 69н
19
деятельности (требование полноты);
- своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в
бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности (требование
своевременности);
- большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и
обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания
скрытых резервов (требование осмотрительности);
- отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности
исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического
содержания и условий хозяйствования (требование приоритета содержания
перед формой);
- тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по
счетам синтетического учета на последний календарный день каждого
месяца (требование непротиворечивости);
- рациональное ведение бухгалтерского учета, исходя из условий
хозяйствования и величины организации, а также исходя из соотношения
затрат на формирование информации о конкретном объекте бухгалтерского
учета и полезности (ценности) этой информации(требование
рациональности).
16
При формировании бухгалтерской (финансовой) отчетности бухгалтер
предприятия должен принять во внимание следующие моменты:
1) для составления бухгалтерской отчетности отчетной датой
считается последний календарный день отчетного периода;
2) при составлении бухгалтерской отчетности за год отчетным годом
является календарный год с 1 января по 31 декабря включительно;
3) первым отчетным годом для вновь созданных организаций
считается период с даты их государственной регистрации по 31
декабря соответствующего года, а для организаций, созданных
16
ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»(утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 №
106н,с изменениями, внесенными приказами Минфина России от 11.03.2009 № 22н, от 25.10.2010 № 132н,
от 08.11.2010 № 144н, от 27.04.2012 № 55н, от 18.12.2012 № 164н, от 06.04.2015 № 57н, от 28.04.2017 № 69н
20
после 1 октября по 31 декабря следующего года;
4) бухгалтерская отчетность должна быть составлена на русском
языке;
5) бухгалтерская отчетность должна быть составлена в валюте
Российской Федерации;
6) бухгалтерская отчетность подписывается руководителем и главным
бухгалтером (бухгалтером) организации.
17
С 2017 года присвоен статус федеральных стандартов Положения по
бухгалтерскому учету, утвержденные Минфином России в период с 1
октября 1998 года до 1 января 2013 года (дня вступления в силу
Федерального закона от 6 декабря 2011 года N 402-ФЗ "О бухгалтерском
учете"), признаются федеральными стандартами бухгалтерского учета
(ФСБУ). Это установлено новой нормой Закона N 402-ФЗ, введенной
Федеральным законом от 18 июля 2017 года N 160-ФЗ (см. часть 1.1 статьи
30 Закона N 402-ФЗ)
Приказом Минфина России от 28 апреля 2017 года N 69н изменено
ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации". Основных изменений - четыре.
1. Организация, которая составляет отчетность по МСФО, вправе
руководствоваться ФСБУ с учетом МСФО. Если в ФСБУ установлен способ,
который не соответствует МСФО, организация вправе его не применять.
2. Если по конкретному вопросу в ФСБУ не установлены способы
ведения учета, то организация разрабатывает их и руководствуется
последовательно:
- МСФО;
- федеральными или отраслевыми стандартами бухучета по
аналогичным вопросам;
17
Е.В. Гринавцева, Е.В. Йода, В.В. Сарахманова Бухгалтерская (финансовая) отчетность: техника
составления. Учебное пособие / Е.В. Гринавцева. – Воронеж: «Издательство Ритм», 2017 – с. 14
21
- рекомендациями по бухучету.
3. Организации, которые применяют упрощенные способы бухучета,
формируют учетную политику исключительно по требованиям
рациональности, если другое не прописано в ФСБУ.
4. Когда формирование учетной политики приводит к недостоверному
представлению финансового положения организации и результатов ее
деятельности, организация вправе отступить от правил, если:
- определили обстоятельства, которые препятствуют сформировать
достоверное представление о финансовом положении, результатах и
движении денежных средств;
- есть альтернативный способ ведения бухучета, который позволит
устранить недостоверность;
- альтернативный способ не повлечет другие обстоятельства, при
которых бухгалтерская отчетность будет недостоверной;
- информация об отступлении от правил пунктов 7 и 7.1 ПБУ 1/2008 и
применение альтернативного способа учета раскрыты в учетной политике.
Эти новые правила действуют с 6 августа 2017 года.
18
Более подробно о нормативном регулировании формирования
бухгалтерской отчетности в следующем пункте.
1.2. Нормативно – правовое регулирование порядка формирования
бухгалтерской отчетности в России
Ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с
нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к
применению (Федеральный закон «О бухгалтерском учете», положения по
18
Годовой отчет 2017/ Под редакцией В.И. Мещерякова - "Агентство бухгалтерской информации", 2017 г.
22
бухгалтерскому учету - ПБУ), другие носят рекомендательный характер (План счетов
бухгалтерского учета, методические указания, комментарии).
19
В системе нормативного регулирования бухгалтерской отчетности
задействованы Министерство финансов Российской Федерации,
Центральный Банк Российской Федерации, Федеральная служба по
финансовым рынкам и Министерство юстиции Российской Федерации.
Министерство финансов РФ устанавливает правила бухгалтерского учета и
отчетности для юридических лиц независимо от их организационно-правовой
формы (за исключением кредитных организаций). Для разработки системы
нормативных документов, при помощи которых осуществляется
регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации, при
Министерстве финансов РФ функционирует отдельный совещательный орган
– Департамент регулирования государственного контроля, аудиторской
деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов
РФ. Для кредитных организаций правила бухгалтерского учета и отчетности
устанавливает Центральный Банк РФ. Федеральная служба по финансовым
рынкам, осуществляет принятие нормативно правовых актов, контроль и
надзор в сфере финансовых рынков. На Министерство юстиции РФ
возложены функции по регистрации принимаемых Министерством финансов
РФ положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). При этом Министерство
юстиции РФ может требовать внесений в текст ПБУ необходимых
изменений, для того, чтобы бухгалтерский учет и финансовая отчетность
соответствовала действующему гражданскому законодательству Российской
Федерации.
20
На текущий момент в Российской Федерации действует 4-х уровневая
приближенная к континентальному типу модель регулирования
бухгалтерского учета.
19
Кондраков Н.П.
Бухгалтерский учет: Учебник. — М.: ИНФРА-М, 2007. — (Серия «Высшее образование»).с. 14
20
Е.В. Гринавцева, Е.В. Йода, В.В. Сарахманова Бухгалтерская (финансовая) отчетность: техника
составления. Учебное пособие / Е.В. Гринавцева. – Воронеж: «Издательство Ритм», 2017 – с. 9
23
Первый уровень – законы, указы Президента РФ, постановления
Правительства РФ, устанавливающие единые правовые и методологические
нормы организации и ведения бухгалтерского учета в России. Нормы,
содержащиеся в других федеральных законах и затрагивающие вопросы
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, должны соответствовать
Федеральному закону «О бухгалтерском учете».
Второй уровень – Положения по бухгалтерскому учету (российские
стандарты), утверждаемые федеральными органами исполнительной власти,
Правительством РФ. В настоящее время издано 22 положения (стандарты) по
бухгалтерскому учету.
Третий уровень – методические указания, инструкции, рекомендации и
иные аналогичные документы. Подготавливаются и утверждаются они
федеральными органами, министерствами, другими органами
исполнительной власти, профессиональным объединением бухгалтеров на
основе и в развитие документов первого и второго уровней. К ним относятся
План счетов бухгалтерского учета финансово – хозяйственной деятельности
и инструкция по его применению.
21
На основе Плана счетов бухгалтерского учета и инструкции по его
применению организация утверждает рабочий план счетов бухгалтерского
учета, содержащих перечень синтетических и аналитических (включая
субсчета) счетов, необходимых для ведения бухгалтерского учета.
22
План счетов бухгалтерского учета представляет собой схему
регистрации и группировки фактов хозяйственной деятельности (активов,
обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском
учете.
Учреждения сектора государственного управления при ведении
бюджетного (бухгалтерского) учета руководствуются Единым планом счетов
бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных
21
Кузьмина Е.В. Бухгалтерский учет: учеб. Пособие / Е.В. Кузьмина, Н.В.Морозова. – СПб. Изд-во
Политехн. ун-та, 2018. с. 216
22
План счетов бухгалтерского учета: комментарии к последним изменениям. М.: АБАК, 2017. С. 3
24
органов), органов местного самоуправления, органов управления
государственными (внебюджетными) фондами, государственных академий
наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкцией по его
применению № 157н, с учетом специализированных Планов счетов и
Инструкций по их применению:
• казенные учреждения — Инструкция № 162н;
• бюджетные учреждения — Инструкция № 174н;
• автономные учреждения — Инструкция № 183н.
При завершении текущего финансового года обороты по счетам,
отражающим увеличение и уменьшение активов и обязательств, в регистры
бухгалтерского учета очередного финансового года не переходят. На основе
Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению
государственным (муниципальным) учреждением разрабатывается и
утверждается рабочий план счетов бухгалтерского (бюджетного) учета, для
которого характерны особые аналитические счета, необходимые для
конкретного учреждения в целях принятия оперативных управленческих
решений.
23
Четвертый уровень –внутрифирменные документы по организации и
ведению бухгалтерского учета по отдельным видам имущества,
обязательствам и хозяйственным операциям, которые носят обязательный
характер для конкретных организаций. Это учетная политика организации,
рабочий план счетов и др.
24
Учреждения, финансовые органы при ведении бюджетного учета
руководствуются федеральным стандартом бухгалтерской отчетности для
организаций государственного сектора "Концептуальные основы
бухгалтерского учета и отчетности организаций государственного сектора",
утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от
23
Башарова О.Г. Учет в бюджетных и некоммерческих организациях [Электронный ресурс] : электронный
учебный курс / Башарова О. Г.; разраб.: Кокорева М. Н. [и др.]. - Ульяновск :УлГУ, 2015.
24
Кузьмина Е.В. Бухгалтерский учет: учеб. Пособие / Е.В. Кузьмина, Н.В.Морозова. – СПб. Изд-во
Политехн. ун-та, 2018. с. 216
25
31 декабря 2016 г. N 256н
Бухгалтерский баланс - это форма финансовой отчетности,
характеризующая финансовой положение организации на определенный
момент времени. Современная форма представляет собой вид сводной
таблицы, в которой находят отражение два равновеликих понятия - активы,
т.е. ресурсы, которыми располагает организация, и их источники.
Моделирование балансов напрямую зависит от целей его составления.
Классификационные группы балансов определены в основном с точки зрения
практики учета (счетоводства).
Элемент бухгалтерского баланса - это статья (строка). Статья баланса
характеризует стоимостную оценку объекта бухгалтерского учета на начало
и конец отчетного периода. Статьи объединены в группы, группы - в
разделы. Уравнение двойственности в балансе опирается на принцип
осторожности: стоимость активов не должна быть завышена, а пассивов -
занижена. На этом строится балансовая оценка объектов.
Баланс главного распорядителя, распорядителя, получателя
бюджетных средств, главного администратора, администратора источников
финансирования дефицита бюджета, главного администратора,
администратора доходов бюджета (ф. 0503130). Баланс (ф. 0503130)
формируется получателем бюджетных средств, администратором источников
финансирования дефицита бюджета, администратором доходов бюджета по
состоянию на 1 января года, следующего за отчетным.
Показатели отражаются в Балансе (ф. 0503130) в разрезе бюджетной
деятельности (графы 3, 7), приносящей доход деятельности (графы 4, 8),
средств во временном распоряжении (графы 5, 9) и итогового показателя
(графы 6, 10) на начало года (графы 3, 4, 5, 6) и конец отчетного периода
(графы 7, 8, 9, 10).
26
В графах «На начало года» показываются данные о стоимости активов,
обязательств, финансовом результате на начало года (вступительный баланс),
которые должны соответствовать данным граф «На конец отчетного
периода» предыдущего года (заключительный баланс) с учетом на начало
отчетного года данных по реорганизации (в случае ее проведения) или иных
данных, изменивших показатели вступительного баланса в установленных
законодательством Российской Федерации случаях.
В графах «На конец отчетного периода» показываются данные о
стоимости активов и обязательств, финансовом результате на 1 января года,
следующего за отчетным, с учетом проведенных 31 декабря при завершении
финансового года заключительных оборотов по счетам бюджетного учета.
Основным показателем деятельности финансового органа является счет
0 401 00 000 "Финансовый результат хозяйствующего субъекта"
предназначен для отражения результата финансовой деятельности
учреждений.
Учет операций по счету ведется в Журналах по прочим операциям. Для
учета финансового результата применяются следующие счета:
- 0 401 10 000 "Доходы текущего финансового года";
- 0 401 20 000 "Расходы текущего финансового года";
- 0 401 30 000 "Финансовый результат прошлых отчетных периодов";
- 0 401 40 000 "Доходы будущих периодов"; - 0 401 50 000 "Расходы
будущих периодов"
Счета 0 401 10 000 "Доходы текущего финансового года" и 0 401 20 000
"Расходы текущего финансового года" предназначены для учета
учреждением по методу начисления финансового результата текущей
деятельности учреждения.