54
оценке рисков контроля, аудитору необходимо получить аудиторские
доказательства. Другими словами, следующим этапом при расчете риска
контроля является проведение тестов контроля.
Для этого необходимо разработать опросник и процедуру расчета риска
контроля. Методика расчета риска контроля аналогична методике расчета
внутрихозяйственного риска.
По итогам проведенного опроса мы получили следующие результаты:
- 1 ответ, свидетельствующий о наличии высокого риска (100%);
- 7 ответов, свидетельствующих о наличии среднего риска (50%);
- 3 ответа, свидетельствующих о наличии низкого риска (0%).
На основании полученных результатов произведем расчет риска
контроля. Данные представлены в таблице №12.
Таблица 12
Методика расчета риска контроля
№
Степень риска
Количество
полученных
ответов данной
степени риска
Формула для расчета
1
Высокий
1
=100 – ((n1 x (100 / N) + n2 x
( 100 / N / 2))
2
Средний
7
3
Низкий
3
где, n1 – количество ответов с низким риском;
n2 – количество ответов со среднем риском;
N - общее количество ответов.
Расчет внутрихозяйственного (неотъемлемого) риска:
= 100 – ((3 х (100 / 11) + 7 х (100 /11 / 2)) = 100 – (3 х 9,1 + 7 х 4,5) = 100 –
(27,3 + 31,5) = 59%
Таким образом, риск контроля по организации с учетом рассмотренных
ответов на поставленные вопросы составил 59%. Как видно из расчета, что
аудитор имеет дело с организацией, риск контроля по которому еще ниже,
чем внутрихозяйственный риск. Это нормальный показатель.
Правилом аудиторской деятельности «Существенность и аудиторский
риск» предусмотрена взаимосвязь между компонентами аудиторского риска -
55
рисками средств контроля, риском необнаружения и внутрихозяйственным
риском.
Такая взаимосвязь представлена в таблице 13
Таблица 13
Взаимосвязь между компонентами аудиторского риска
Определение аудитором РНО,
исходя из значений НР и РСК
РСК
Высокий
Средний
Низкий
РНО
НР
Высокий
Самый
низкий
Низкий
Средний
Средний
Низкий
Средний
Высокий
Низкий
Низкий
Средний
Самый
высокий
Пользуясь этой таблицей, нами определен риск необнаружения как
находящийся на среднем уровне.
Таблица 14
Риск при
аудите
Внутренни
й
риск
Контрольны
й риск
Аналитически
й риск
Риск проверок
на
существенност
ь
5 %
= 90 %
59 %
50 %
18.5
(остаточный)
стандартны
й риск
средний
риск
средняя
надежность
высокая
надежность
размер проверок
на значимость
Такой план может помочь аудитору получить оптимальный уровень
аудиторского риска, но может оказаться и малоэффективным. Чтобы
составить более эффективный план, аудиторы нередко используют другой
(альтернативный) способ исчисления риска. Он состоит в том, что аудиторы
определяют риск необнаружения ошибок и соответствующее количество
подлежащих сбору аудиторских свидетельств (доказательств). Согласно
полученных данных ООО «Лотос-М»
Аудиторский риск (максимально возможный) - 5 %.
Внутренний риск (клиент успешно работает в стабильной отрасли
промышленности) - 90 %.
Контрольный риск (средняя система внутреннего контроля) - 1 0 % .
56
DAR = IR * CR * DR; DR = DAR/(IR * CR);
DR =0,05 /(0,9 * 0,5) = 0.111
Таким образом, уровень аудиторской надежности (или минимальный
доверительный интервал), прогнозируемый от тестов на существенность,
относительно высокий:
100%- 11,1 % = 88,9 %.
Следует отметить, что, чем ниже требуемый уровень надежности, тем
меньше масштаб выборки с целью проведения тестов на существенность.
В данных примерах риск рассматривается в отношении бухгалтерской
отчетности ООО «Лотос-М» в целом, но более рационально проводить
оценку степени возникновения неточной информации по отдельным статьям
баланса. Причиной этому являются, с одной стороны, различная вероятность
возникновения
непосредственно
данного рода явлений у отдельных видов активов и
обязательств, и разная степень их влияния на результаты, с другой. Для этого
достаточно
непосредственно
сравнить стандартные анкеты проверки (например кассы,
запасов) в динамике по годам. Однако, следует отметить, что это возможно
лишь при долговременном обслуживании клиента, так как анкеты относятся
к рабочим бумагам аудитора и находятся в собственности аудиторской
фирмы.
Исходя из полученных данных, можно сделать вывод, что результат,
который получен при проверке, надежен с 90% вероятностью, и только с 10%
с вероятностью, что аудитор мог ошибиться.
Недобросовестные действия могут явиться причиной существенных
искажений бухгалтерской отчетности.
Недобросовестное составление бухгалтерской отчетности
заключается в намеренном ее искажении с целью введения в заблуждение
пользователей этой отчетности. Например:
• занижение прибыли,чтобы занизить налогооблагаемую базу;
57
• желание оправдать ожидания рынка или максимально увеличить
размеры денежного вознаграждения, зависящего от результатов
деятельности;
• искажение или намеренный пропуск хозяйственных операций ,с
обытий или другой важной информации в бухгалтерской отчетности, или их
намеренного исключения из данной отчетности;
• преднамеренное неправильное использование принципов
бухгалтерского учета в отношении числовых данных, классификации,
представления и раскрытия информации и многие другие факторы.
Риск необнаружения существенного искажения вследствие
недобросовестных действий выше, чем риск необнаружения искажения в
результате ошибки. Недобросовестные действия могут быть построены на
сложных и тщательно организованных схемах с целью сокрытия таких
действий (например подделка документов, преднамеренное неотражение
операций, умышленное представление аудитору искаженных данных), в том
числе действий, сопровождающихся сговором.
Аудитор не во всех случаях имеет возможность определить, являются
ли искажения итогом недобросовестных действий или ошибки в областях,
зависящих от суждения, к примеру, таких как оценочные значения. В связи
со сложностью выявления недобросовестных действий аудитор обязан
проявлять профессиональный скептицизм, рассматривая имеющуюся у
руководства аудируемого лица возможность обойти средства контроля.
58
ГЛАВА 3. Проблемы и пути совершенствования системы
оценки внутреннего контроля
3.1. Проблемы и пути совершенствования системы внутреннего
контроля
В современных условиях в российских организациях должен
присутствовать внутренний контроль на всех уровнях управления.
Эффективная система внутреннего контроля – это гарантия успешной
деятельности организации.
При исследовании вопросов, имеющих отношение к системе
внутреннего контроля, мы столкнулись с достаточно странной ситуацией,
сложившейся в настоящее время. С одной стороны, можно констатировать
наличие повышенного интереса на протяжении последних десяти -
пятнадцати лет к данной экономической категории, с другой стороны,
общепризнанного однозначного определения системы внутреннего контроля
до сих пор не существует.
Отсутствие унитарного метода проведения оценки системы
внутреннего контроля является ведущей проблемой данного вида оценок.
Организации направлены на создание собственной методики оценки в том
направлении, которая наиболее полно отвечает специфике её деятельности.
Проанализировав существующие методики проведения оценки,
можно выделить нижеуказанные основы и способы оценки СВК. А также,
рассматривая продуктивность действия системы внутреннего контроля
следует оценить все её элементы, таких как:
• составляющие СВК таких, как мониторинг, контрольные
процедуры, контрольная среда, информация и коммуникация и т.д.;
• цели, достижение которых находятся под контролем таких, как
цели в сфере подготовки отчетности, в области соблюдения
законодательства, операционные цели;
• четыре организационных уровня (уровень функции или бизнес-
процесса, уровень операционной единицы (подразделения), уровень
дивизиона (направления бизнеса), уровень организации (группы) [34].
59
Тем не менее, на основе изученной литературы будем рассматривать
понятие системы внутреннего контроля, как совокупность организационной
структуры, процедур и методик, принятых руководством экономического
субъекта в качестве средств для эффективного и упорядоченного ведения
хозяйственной деятельности.
Одним из элементом корпоративного управления организацией
является надежная система внутреннего контроля, который дает возможность
менеджменту принимать адекватные решения, устремленные на: улучшение
организации бизнеса; достижение стратегических целей при обеспечении
разумной уверенности организации; быстрое выявление, устранение и
ограничение операционных, финансовых и других видов рисков.
В ходе проведения аудиторской проверки ООО «Лотос-М» выявлено
ряд проблем с построением системы внутреннего контроля, таких как:
1. Неэффективное использование ресурсов и обеспечения
сохранности активов.
2. Требуется улучшение организации бизнес-процессов.
3. Необходимо обеспечить надежность, полноту и достоверность в
управленческой, финансовой и налоговой отчетности.
4. Необходимо своевременно предугадывать, выявлять и устранять
нарушения в работе организации, в том числе случаев неумышленного или
умышленного ненадлежащего использования активов.
5. Улучшить контроль за соблюдением внутренних регулирующих
норм, соблюдая требования действующего законодательства.
В практике управления бизнесом система внутреннего контроля не
является чем-то новым, они имеются в любой организации, в текущей работе
каждый менеджер применяет контрольные функции.
Поэтому системная разработка (изменение) элементов внутреннего
контроля на основе риск-ориентированного подхода является наиболее
важным аспектом оптимизации и построения совершенных систем
внутреннего контроля.
60
Настроить систему внутреннего контроля с учетом определенных,
наиболее критических для достижения целей, организации рисковых
событий поможет использование данного подхода, что кардинально
повышает результативность системы и снижает затраты на ее содержание.
В соответствии с потребностями конкретной организации проект по
построению системы внутреннего контроля или ее оптимизации включает
следующие этапы, представленные на рисунке 2.
Рисунок 2
Этапы построения системы внутреннего контроля на основе
риск ориентированного подхода
Результат который дает данный проект - это формирование
организационной структуры управления, процедур, методик, политик
Определений целей и требований в системе внутреннего контроля
Проведений обучающих семинаров для менеджеров и работников
организации, задействованных в проекте
Документирование системы, включая разработку корпоративных
документов по внутреннему контролю высшего уровня (политики,
корпоративного регламента), а также регламентов, определяющих
полномочия и ответственность менеджмента за систему внутреннего
контроля
Описание основных бизнес-процессов для целей выявления рисков и
контрольных процедур
Оценка дизайна и операционной эффективности контрольных процедур
Формирование перечней рисков по основным бизнес-процессам,
проведение оценки рисков
Выявление контрольных процедур
Тестирование системы внутреннего контроля, разработка мероприятий по
актуализации системы внутреннего контроля
Разработка новых и актуализация действующих контрольных процедур
корпоративного и операционного уровня с точки зрения риск-
ориентированного подхода
61
принятых и регулярно проводимых в организации, призванных для
собственников компании обеспечить разумные гарантии достижения целей.
Воспользовавшись опытом крупных компаний по внедрению системы
внутреннего контроля, были выявлены особенности этого процесса.
1. Самостоятельным юридическим лицам и группам предприятий с
централизованным управлением система внутреннего контроля необходима.
Несмотря на широкую популярность системы внутреннего контроля,
немногие руководители организаций понимают ее необходимость. Это
связано с тем, что эффект от внедрения процедур внутреннего контроля не
всегда может быть мгновенным поддается количественной оценке.
2. Изначально, при организации системы внутреннего контроля,
следует обратить внимание на предупредительный контроль, а после на
последующий контроль в компании, при этом следует отметить, что
издержки на предупредительный контроль в абсолютной мере
оправдываются предотвращенными потерями.
3. Полноценной систему внутреннего контроля сделает охват
деятельности всех сотрудников компании вне зависимости от выполняемых
ими работ. Что позволит управлять наибольшим количеством рисков, к
которым склонна деятельность компании.
4. Отсутствие или нечеткое содержание внутренних стандартов и
регламентов часто является основной проблемой при организации системы
внутреннего контроля в компании. Разработка системы внутрифирменных
стандартов должна стать первоочередной задачей работников службы
внутреннего контроля. После утверждения таких стандартов служба
внутреннего контроля получает конкретный инструмент для организации
своей работы.
5. Одно из решений задач бизнес-процессов - это наглядное
представление информации выполненных работ, которые совершаются
работниками организации, что помогает осмыслить полученный результат и
перейти на качественно новую ступень. в дальнейшем на базе полученных
62
данных можно определить участки, связанные с риском появления
сомнительный информации или значительных денежных потерь.
Следует отметить, что к рассмотрению принимаются только те
рискам, которые реально способствуют к существенным денежным потерям,
или представить в ложном свете финансовую или управленческую
отчетность.
Процедуры контроля будет являться эффективными при условии:
• строгое распределение ответственности между должностными
лицами за выполняемыми контрольными процедурами;
• предотвращение угрозы конфиденциальности с помощью
разграничения доступа к информации или действию;
• авторизация транзакций согласно принятому регламенту;
• при условии, если описания процедур контроля документально
оформлены;
• задачи контроля, исполнения и принятия решений распределены
между сотрудниками.
Тестирование контрольных процедур и оценку качества способствует
эффективно функционировать системе внутреннего контроля, она
проводится по двум направлениям: соблюдение разработанных регламентов
контрольных процедур и появление ошибок в отчетности, которые не были
устранены системой контроля.
Соблюдение разработанных регламентов оценивается путем
выборочной проверки документов, отражающих факт контроля.
Так или иначе организация эффективно функционирующей системы
внутреннего контроля состоит из многочисленных этапов, он включает в
себя распознавание путей развития системы внутреннего контроля, при этом
организация также развивается и непрерывно меняющихся внутренних и
внешних условий ее функционирования. При данных обстоятельствах,
немаловажную существенность приобретают задачи по разработке типовых
63
программ организации, совершенствования и развития системы внутреннего
контроля.
3.2. Разработка внутренних рекомендаций по устранению и
сокращению ошибок в системе внутреннего контроля
При анализе состояния системы бухучета и внутреннего контроля
ООО «Лотос-М» выявлены следующие недостатки в имеющейся системе
учета:
1. отсутствие в ООО «Лотос-М» четкой системы внутреннего
контроля учета товарных операций;
2. отсутствие графика документооборота;
3. нерегулярность проведения инвентаризаций.
В связи с низкой оценкой системы внутреннего контроля необходимо
использовать меры, направленные на усовершенствование этого
направления:
1. организовать внутренний аудит в виде постоянно действующей
ревизионной комиссии, ответственность возложить на бухгалтера;
2. ввести график документооборота;
3. проводить внезапные инвентаризации имущества и денежных
расчетов, с целью совершенствования контроля за сохранностью и
движением материальных ценностей.
Система внутреннего контроля показывает политику и процедуры,
нацеленные на обеспечение сохранности активов, выявление, устранение и
устранение фактов ошибок и мошенничества, полноту и точность
бухгалтерских записей, своевременную и качественную подготовку
объективной достоверной финансовой информации. Итогом отсутствия
системы внутреннего контроля является неопределенность, провоцирующая
неумышленные искажения отчетности и утерю имущества, злоупотребления,
коррупцию.
В связи с тем, что составление основы внутреннего контроля
происходит в процессе создания общей контрольной среды в организации,