84
Таблиц
а 3.17
Определени
е уровн
я существенност
и значимы
х стате
й
бухгалтерског
о балан
са
т
ыс.р
уб.
Показате
ли
в т
ыс.
р
уб.
в % к
валют
е
балан
са
Уровен
ь
существеннос
ти,
т
ыс.р
уб.
Акт
ив
1. Внеобортны
е актив
ы
60421
22,1
х
в то
м чис
ле:
нематериальны
е акти
вы
57
0,02
основны
е средст
ва
417
66
15,3
8
72
незавершенно
е строительст
во
60
18
2,2
1
25
отложенны
е налоговы
е акти
вы
125
80
4,6
2
62
2. Оборотны
е акти
вы, всег
о
212436
77,9
х
в то
м чис
ле:
запас
ы (кром
е товаро
в отгруженн
ых)
102798
37,7
21
49
в то
м чис
ле:
сырь
е и материа
лы;
59917
22,0
12
54
готова
я продукци
я (това
ры)
.
26213
9,6
5
47
затрат
ы в незавершенно
м производств
е
16668
6,1
3
48
НД
С п
о приобретенны
м ценностя
м
13225
4,8
2
74
Денежны
е средств
а и краткосрочны
е вложен
ия
2750
1,0
5
70
Дебиторска
я задолженност
ь (сро
к платеж
а п
о
которо
й н
е боле
е го
да)
87038
31,9
18
18
Товар
ы отгруженн
ые
6426
2,4
1
37
Валют
а балан
са
272857
10
0
х
Пасс
ив
1. Собственны
й капита
л
29052
10,6
х
в то
м чис
ле:
уставны
й капит
ал
200
10
7,3
4
16
добавочны
й капит
ал
183
16
6,7
3
82
непокрыты
й убыт
ок
(673
80)
24,7
14
08
2. Краткосрочны
е обязательст
ва
72973
26,7
х
в то
м чис
ле:
займ
ы и креди
ты
2289
36
83,9
47
82
поставщик
и и подрядчи
ки
475
60
17,4
9
92
задолженност
ь пере
д персонало
м организац
ии
50
00
1,8
1
03
задолженност
ь пере
д государственным
и
внебюджетным
и фонда
ми
14
28
0,5
задолженност
ь п
о налога
м и сбор
ам
31
03
1,1
63
прочи
е кредито
ры
158
83
5,8
3
31
Валют
а баланс
а
272857
10
0
х
В ОО
О «Мега-ауд
ит» разработа
н и применяетс
я внутренни
й стандар
т
«Аудиторска
я выбор
ка»
. С цель
ю осуществлени
я процедур
ы выборк
и вс
е
счет
а бухгалтерског
о учет
а условн
о разделен
ы н
а тр
и групп
ы (таблиц
а 3.18).
85
Таблиц
а 3.18
Классификаци
я счето
в бухгалтерског
о учет
а с цель
ю
определени
я объем
а выбор
ки
№
п/п
Объект
ы ауди
та
Номе
р счет
а бухгалтерског
о уче
та
1
я груп
па
2
я груп
па
3
я груп
па
1
Внеоборотны
е акти
вы
01, 02, 03,
04, 05, 07,
08
2
Запа
сы
10, 11
3
НД
С п
о приобретенны
м
ценност
ям
19
4
Това
ры, готова
я продукц
ия
41, 43, 45,
94
5
Денежны
е средст
ва
50, 51, 52,
55, 57
6
Финансовы
е вложен
ия
58
7
Расчет
ы с поставщика
ми
60
8
Расчет
ы с покупателя
ми
62
9
Зай
мы, креди
ты
66,67
10
Расчет
ы с прочим
и дебиторам
и
и кредитора
ми
71, 73, 76
11
Уставны
й капит
ал,
использовани
е прибы
ли
75, 80, 81,
82, 83, 84,
99
12
Налоговы
е выче
ты
90, 91, 68,
99, 20
13
Заработна
я плат
а и Е
СН
70, 69, 68
14
Резерв
ы и прочи
е
рассчитываемы
е сче
та
14, 15, 16,
42, 59, 63,
96
15
Расход
ы и доход
ы будущи
х
период
ов
97, 98
16
Затра
ты
20, 21, 23,
25. 26, 28,
29, 40,44
В перву
ю групп
у входя
т сче
та, оборот
ы и сальд
о п
о которы
м подлежа
т
обязательном
у аудит
у независим
о о
т установленног
о уровн
я
существеннос
ти.
В
о втору
ю групп
у входя
т сче
та, которы
е подлежа
т аудит
у тольк
о в то
м
случ
ае, есл
и оборот
ы ил
и сальд
о п
о ни
м превышаю
т уровен
ь
существеннос
ти. К счета
м второ
й групп
ы применяетс
я выборочна
я провер
ка.
В треть
ю групп
у входя
т сче
та, оборот
ы ил
и сальд
о п
о которы
м
подлежа
т аудит
у тольк
о в то
м случ
ае, есл
и превышаю
т уровен
ь
86
существеннос
ти, н
о дл
я аудит
а которы
х должн
ы применятьс
я специальны
е
методи
ки, расче
ты. К счета
м это
й груп
пы, которы
е подлежа
т ауди
ту,
применяетс
я выборочна
я провер
ка. Специальны
е методик
и пр
и аудит
е
оборото
в и сальд
о п
о счет
ам, входящи
м в 3
ю груп
пу, состоя
т в составлени
и
специальны
х бухгалтерски
х расчето
в п
о определени
ю размер
а созданны
х
резерв
ов, расчет
а издерже
к обращени
я н
а остато
к товар
ов. Методик
и
разрабатываютс
я аудиторо
м исход
я и
з существенност
и показателе
й и
особенносте
й хозяйственно
й деятельност
и экономическог
о субъек
та.
В соответстви
и с внутренни
м стандарто
м ОО
О «Мега-ауд
ит»
,
аудиторска
я выборк
а дл
я все
х груп
п счето
в н
е може
т составлят
ь мене
е 2
0 %
о
т генерально
й совокупност
и операци
й п
о каждо
й област
и ауди
та. Есл
и у
аудитор
а ест
ь обоснованно
е сомнени
е в т
ом, чт
о проверк
а выбранны
х
операци
й дае
т достаточны
е основани
я дл
я качественно
й оценк
и состояни
я
объект
а ауди
та, т
о о
н вправ
е увеличит
ь выборк
у п
о любом
у и
з объекто
в
ауди
та. Дл
я однородн
ых, типовы
х операц
ий, отраженны
х н
а счета
х
бухгалтерског
о уче
та, аудито
р вправ
е применит
ь меньшу
ю выбор
ку, н
о н
е
мене
е 1
0 % о
т генерально
й совокупност
и документо
в (операц
ий)
, есл
и
существуе
т достаточна
я уверенност
ь в эффективност
и систем
ы внутреннег
о
контро
ля.
Единичны
е операц
ии, кажда
я и
з которы
х п
о сумм
е равн
а ил
и
превышае
т уровен
ь существеннос
ти, подлежа
т обязательном
у включени
ю в
выбор
ку.
Объе
м выборк
и определяетс
я руководителе
м аудиторско
й проверк
и
субъективн
о дл
я каждог
о объект
а аудит
а с учето
м специфик
и груп
пы, к
которо
й относитс
я данны
й разде
л бухгалтерског
о уче
та. Пр
и определени
и
объем
а выборк
и руководител
ь долже
н проанализирова
ть:
ˉ оценк
у внутрихозяйственног
о риск
а дл
я данног
о бухгалтерског
о
счет
а (высок
ий, средн
ий, низк
ий);
ˉ однороднос
ть, однотипност
ь операц
ий, отражаемы
х н
а данно
м
бухгалтерско
м сче
те;
87
ˉ неоднозначност
ь толковани
я законодательст
ва, регулирующег
о
данны
й разде
л бухгалтерског
о уче
та;
ˉ фактическо
е состояни
е бухгалтерског
о учет
а п
о данном
у разде
лу.
Определени
е необходимо
й численност
и выборк
и основываетс
я н
а
формул
е предельно
й ошибк
и выбор
ки, та
к ка
к ошибк
а выборк
и обратн
о
пропорциональн
а величин
е n. Пр
и увеличени
и n ошибк
а выборк
и
уменьшает
ся. Предельно
й ошибко
й выборк
и называетс
я средня
я ошиб
ка,
умноженна
я н
а некоторы
й коэффициен
т t (иногд
а называемы
й
коэффициенто
м довер
ия)
. Значени
я t можн
о найт
и в специальны
х таблица
х
математическо
й статисти
ки. Ниж
е приведен
ы значени
я t дл
я различны
х
уровне
й вероятнос
ти.
Таблиц
а 3.19
Значени
я коэффициент
а довери
я дл
я различны
х уровне
й
вероятнос
ти
Вероятнос
ть, z
Коэффициен
т t
0.6
83
1.0
0.8
66
1.5
0.9
54
2.0
0.9
88
2.5
0.9
97
3.0
0.9
99
3.5
Формул
а дл
я предельно
й ошибк
и имее
т в
ид:
___
__
Δ х = t
\/σ²
n
Из
формулы
для
предельной
ошибк
и дельт
а следу
ет, что
необходимая
численность
выборки
при
расчете
средней
величин
ы количественног
о
признак
а рав
на:
2
2
t σ
n
=
———
— ,
2
Δ х
88
гд
е t
коэффицие
нт, зависящи
й о
т вероятнос
ти, с которо
й гарантируетс
я
данна
я точност
ь выбор
ки.
Пр
и подготовк
е программ
ы аудиторско
й проверк
и ЗА
О
«Кузбассэлеме
нт» требуетс
я установит
ь оптимальны
й объе
м выборк
и и
з
263
0 поставщик
ов, чтоб
ы с вероятность
ю 0,99
7 предельна
я ошибк
а выборк
и
н
е превысил
а 3% пр
и бесповторно
м отбо
ре. Дисперси
я выборк
и равн
а 60
5
т
ыс. р
уб.
; t = 2,97. Численност
ь выборк
и составля
ет:
2
2
2
(2.9
7 х 60
5 х 26
30) : (3 х 263
0 + 2.9
7 х 6
05) = 48
4 поставщи
ка
Аудито
р обяза
н отражат
ь в рабоче
й документаци
и вс
е стади
и
аудиторско
й выборк
и и анали
з е
е результат
ов. Вс
е докумен
ты, попавши
е в
выбор
ку,
должн
ы быт
ь зафиксирован
ы в рабоче
й документаци
и аудитор
а
вн
е зависимост
и о
т наличи
я ил
и отсутстви
я в ни
х нарушен
ий.
Дл
я произведенно
й выборк
и аудито
р обяз
ан:
- проанализироват
ь кажду
ю ошиб
ку, попавшу
ю в выбор
ку;
- экстраполироват
ь полученны
е пр
и выборк
е результат
ы н
а вс
ю
проверяему
ю совокупнос
ть;
- оценит
ь риск
и выбор
ки.
Есл
и пр
и выполнени
и процеду
р аудит
а аудиторо
м выявляютс
я
систематически
е и однотипны
е расхождени
я с учетным
и данны
ми,
полученны
е результат
ы должн
ы экстраполироватьс
я н
а вс
ю совокупност
ь
элементо
в объект
а ауди
та.
3.3 Оценка рисков, возникающих в ходе выборочного наблюдения
Риск при выборке заключается в том, что мнение аудитора по
определенному вопросу, составленное на основе выборочных данных, может
отличаться от мнения по тому же самому вопросу, составленному на
основании изучения всей совокупности. Риск при выборке имеет место как
при тестировании средств системы контроля, так и при проведении
детальной проверки правильности отражения в бухгалтерском учете
89
оборотов и сальдо по счетам. Внутрифирменными стандартами аудиторской
фирмы «Мега-аудит» предусмотрено определение риска по каждому
направлению аудиторской проверки.
Аудитору необходимо получить представление о системах
бухгалтерского и налогового учета и внутреннего контроля аудируемого
лица, достаточное для планирования аудита эффективного подхода к своей
работе. Тест по оценке системы учета и внутреннего контроля по каждому
направлению аудиторской проверки поможет аудитору принять решение о
том, может ли аудитор в своей работе полагаться на систему внутреннего
контроля аудируемого лица и дать оценку риска средств контроля. Дадим
оценку контрольной среды, системы бухгалтерского учета и контрольных
процедур в ЗАО «Кузбассэлемент» на примере одной из критических
областей проверки – бухгалтерского учета расчетов с бюджетом по налогу на
добавленную стоимость (таблица 3.20).
Таблица 3.20
Тест системы внутреннего контроля состояния расчетов ЗАО
«Кузбассэлемент» с бюджетом по Налогу на добавленную
стоимость
Показатели
Критерии
Колич
ество
балло
в
1. Оценка контрольной среды
1. Уровень профессиональной компетенции
главного бухгалтера предприятия
Высокий
10
Средний
Низкий
2. Наличие и функционирование службы
внутреннего аудита или отдела внутреннего
контроля, соответствие их целей, задач, структуры
масштабам деятельности организации
Да
Частично
Нет
2
3. Наличие ответственного исполнителя за
подготовку налоговой отчетности
Да
Нет
4. Работа с аудиторскими материалами, внесение
изменений в учет согласно рекомендациям
аудиторов
Да
10
Нет
Не всегда
2. Оценка системы учета
5. Наличие учетной политики
Да, с обобщенными
данными
90
Да, с раскрытием
сведений об учете и
налогообложении
10
Нет
6. Соответствие критериев, отраженных в учетной
политике, критериям, установленным
законодательством, и применение положений
учетной политики в учете
Соответствуют
10
Не соответствуют
Нет учетной политики
7. Способ ведения учета и подготовки отчетности
Полностью
компьютеризированны
й учет
Смешанный
8
Ручной
8. Тип используемой компьютерной программы
Использование
ицензиионной
программы
10
Программа
разработана самим
предприятием
Использование
нелицензионной
программы
Нет компьютеризации
9. Полнота и правильность отражения финансово-
хозяйственных операций на счетах бухучета с
учетом влияния на финансовый результат и
налогооблагаемую базу (в соответствии с
действующими нормативными положениями и
учетной политикой и соблюдением методологии
учета)
Да
10
Нет, без влияния на
финансовый результат
и налогооблагаемую
базу
Нет, с искажением
финансового
результата и
налогооблагаемой
базы
10. Своевременность отражения финансово-
хозяйственных операций в бухучете
Да
10
Нет
не всегда
11. Соблюдение предприятием установленного
порядка подготовки и сроков сдачи отчетности
Да
10
Нет
не всегда
12. Наличие критических областей учета, где риск
возникновения ошибок или искажений в
определении налоговой базы и налоговых вычетов
особенно высок:
1) строительство хозяйственным способом;
2) наличие непромышленной сферы
3) наличие необлагаемых оборотов
4) безвозмездная передача
5) реализация за иностранную валюту
6) наличие неденежных форм расчетов
Да
6
Нет
Да
Да
Да
Да
13. В случае наличия на предприятии нескольких
видов деятельности ведение раздельного учета
выручки и затрат
Да
10
Другое
Нет
91
3. Оценка контрольных процедур
Применение процедур внутреннего контроля:
14. Проведение сверок расчетов с партнерами
(ежегодное, ежеквартальное)
Да
10
Нет
При необходимости
15. Отслеживание своевременности погашения
дебиторской и кредиторской задолженностей.
Контроль за сроками оплаты счетов с целью
избежания штрафных санкций за нарушение
договорных обязательств
Да
Нет
Нерегулярно
6
16. Установление сроков сдачи внутренней
отчетности в бухгалтерию предприятия
Да
10
Не всегда
Нет
17. Проверка правильности осуществления
документооборота и наличия разрешительных
записей руководящего персонала, регистрация
входящих и исходящих документов на
предприятии
Да
10
Не всегда
Нет
18. Визирование первичных документов на
предприятии
Да
10
Не всегда
Нет
19. Арифметическая проверка правильности
бухгалтерских записей по начислению НДС и
формированию налоговых вычетов. Сверка
данных предприятия и налоговых органов
Да
10
Не всегда
Нет
20. Документальное оформление контрольных
процедур
Да
Не всегда
4
Нет
21. Работа с персоналом: проведение
оперативных совещаний, внутрифирменной учебы
Да
Не всегда
4
Нет
Оценка контрольной среды производится на основе профессионального
суждения аудитора путем оценки каждого вопроса с точки зрения уровня
неотъемлемого риска, как "низкий", "средний", "высокий". По итогам
результатов тестирования и на основании внутрифирменного стандарта
аудитор оценивает уровень неотъемлемого риска аудируемого лица в целом.
Оценка риска средств контроля производится на основании
профессионального суждения аудитора путем оценки каждого вопроса с
точки зрения их уровня, как "низкий", "средний", "высокий". По итогам
результатов тестирования и на основании внутрифирменного стандарта
аудитор оценивает уровень риска средств контроля аудируемого лица.
В таблицах 3.21, 3.22 и 3.23 приводится на основе тестирования
(таблица 3.20) расчет показателей фактической надежности системы
92
внутреннего контроля и качественная оценка контрольного риска. Как видно
из приведенных данных, система внутреннего контроля в ЗАО
«Кузбассэлемент» может быть оценена как высокая.
Таблица 3.21
Расчет показателей надежности системы внутреннего
контроля
Показатели
Баллы
Фактическая надежность
системы внутреннего
контроля в %
Максимальное количество баллов для
проверяемого предприятия
170
81
Фактическое количество баллов для
проверяемого предприятия
210
Таблица 3.22
Оценка показателей надежности системы внутреннего контроля
Оценка системы внутреннего
контроля
Надежность
системы
внутреннего
контроля в %
Оценка надежности
системы внутреннего
контроля в %
Высокая
от 81 до 100 %
81 %
Средняя
от 41 до 80 %
Низкая
от 11 до 40 %
Внутренний контроль отсутствует
от 0 до 10 %
Таблица 3.23
Качественная оценка контрольного риска
Качественная оценка контрольного
риска
Проценты
контрольного
риска
Оценка риска (100 % -
фактическая надежность
системы внутреннего
контроля в %)
Низкий
10-0
0.65 х 0.60х 0.10 = 4 %
Средний (умеренный)
50-11
Высокий
70-51
100-71
Как видно из вышеприведенных данных, при проведении аудита
расчетов с бюджетом по НДС на предприятии ЗАО «Кузбассэлемент
приемлемый уровень риска должен быть не выше 4 % , если предположить,
что внутрихозяйственный риск составляет 65 %, риск контроля – 60 % и риск
необнаружения - 10 % (0.65 х 0.60 х 0.10).
93
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
В настоящей работе достигнута поставленная цель и решены все
необходимые задачи. По итогам изучения методов оценки аудиторских
рисков необходимо сделать ряд выводов и обобщений.
В ходе работы выяснилось, что аудиторским риском является
субъективно определяемая аудитором вероятность признать по итогам
аудиторской проверки, что бухгалтерская отчетность может содержать
невыявленные существенные искажения после подтверждения ее
достоверности, или признать, что она содержит существенные искажения,
когда на самом деле таких искажений в бухгалтерской отчетности нет. То
есть фактически это вероятность аудиторской ошибки, которая может быть
двух типов: не найти то, что есть, или обнаружить то, чего на самом деле нет.
Несмотря на очевидный субъективный характер аудиторского риска,
подчеркнутый в приведенном определении, его компоненты не в значительно
большей степени зависят от аудируемого предприятия, чем от аудиторов.
Существуют три компонента аудиторского риска, различные по своему
характеру и особенно по месту и причинам возникновения:
внутрихозяйственный (внутренний, чистый, неотъемлемый) риск; риск
системы внутреннего контроля (контрольный риск); риск необнаружения
ошибок и искажений бухгалтерской отчетности.
Собственно в деятельности аудитора кроются лишь причины третьего
вида риска. Первые два связаны с особенностями функционирования
предприятия-клиента, точнее его системы бухгалтерского учета и
внутреннего контроля. Для того чтобы полнее и правильнее
охарактеризовать эти риски, нужно вначале оценить названные системы с
точки зрения аудита.
В работе была проанализирована методика оценки аудиторских
рисков, применяемая аудиторской фирмой «Мега-аудит» на примере
аудиторской проверки общества с ограниченной ответственностью
«Кузбассэлемент».