55
ПАО «Газпром» реализовало продукцию на сумму 590 000 тыс. руб. (c
учетом НДC 18% – 90 000 тыс. руб.) и закупила материалов на сумму 472 000
тыс. руб. (в том числе НДC 18% – 72 000 тыс. руб.)
Сумма НДC, исчисленная при реализации, составит:
500 000 тыс. х 18% = 90 000 тыс. руб.
Сумма НДC, подлежащая уплате в бюджет, составит:
90 000 тыс. – 72 000 тыс. = 18 000 тыс. руб.
Возмещение НДC из бюджета
Если сумма налоговых вычетов превышает сумму НДC от реализации –
разница подлежит возмещению из бюджета.
Например, сумма НДC, исчисленная от реализации, составила 90 000 тыс.
руб., a сумма входного НДC (налоговых вычетов) – 180 000 тыс. руб. Разница в
90 000 тыс. руб. подлежит возмещению из бюджета.
В Налоговом кодексе РФ довольно поверхностно определено, что именно
следует относить к регистрам налогового учета, однако ст. 120 НК
предусмотрена ответственность за отсутствие указанных регистров [27, c.83].
Если у предприятия нет различий в ведении бухучета и налогового учета, то
можно пользоваться формами бухгалтерских регистров. Кроме того, можно
использовать расширенные или измененные формы регистров при условии
сохранения обязательных реквизитов.
При этом перечень регистров налогового учета должен быть указан в
учетной политике предприятия. Это способно облегчить впоследствии
возможные споры с налоговиками, так как фискалы не вправе требовать
регистры, которые не указаны налогоплательщиком в его учетной политике.
56
Глава 3. Пути совершенствования налогообложения НДС
3.1 Проблемы взимания НДС
В современных условиях НДС продолжает оставаться одним из самых
сложных и спорных налогов, с чем связаны определенные проблемы и
недостатки.
Несмотря на высокую бюджетообразующую роль НДС и других
косвенных налоговых платежей, одной из явных проблем является то, что
косвенное налогообложение – сдерживающий фактор роста инвестиций в
основной капитал отечественных предприятий [28, c.90]. Решением данной
проблемы представляется изменение налогового законодательства в части
стимулирования инвестиционной активности. Другая проблема заключается в
том, что объектом налогообложения признается реализация товаров, которая
считается осуществленной после передачи права собственности. Таким
образом, обязательства по уплате НДС возникают по отгрузке товара, а не по
поступлению денежных средств на расчетный счет. Это влечет за собой
уменьшение оборотных средств поставщика и нехватку денежных средств для
уплаты налога. Крайне актуальной остается, и проблема начисления НДС с
авансовых платежей, связанная как с ошибками налогоплательщика, так и с
пробелами законодательного регулирования. Уплата НДС с авансов влечет за
собой дополнительные организационные сложности и расходы на отправку
счетов-фактур, отсутствие которых дает право контролирующим органам на
привлечение налогоплательщика к административной ответственности. Для
малого и среднего бизнеса данный фактор зачастую оказывается критическим,
так как обременяет его излишними расходами на ведение громоздкой
документации [28, c.91]. Негативную реакцию у хозяйствующих субъектов
вызывает начисление НДС на подакцизные товары, что можно в некоторой
степени трактовать как двойное налогообложение. В целях рационального
налогообложения необходимо разумно ввести отдельный вид акцизов, либо
специальную ставку НДС для подобных товаров. В последние годы наметилась
57
тенденция ускоренного роста вычетов НДС над начислениями по налогу,
величины возмещения НДС над суммами налога, исчисленными к уплате в
бюджет. Так, согласно показателям отчетов 1-НДС за последние годы
наблюдается увеличение доли налоговых вычетов в общей сумме налога,
исчисленной по налогооблагаемым объектам. Выявленная динамика
объясняется незаконным включением экономическими субъектами части
налога в вычеты и (или) возмещением налога (его части). Проблема
незаконного вычета (возмещения) НДС при помощи применения
недобросовестными экономическими субъектами различных схем существует и
выявлена уже давно и не теряет актуальности в настоящее время. Одна из
наиболее популярных «серых» схем зачета НДС, базируется на использовании
фирм-однодневок. В соответствии с законодательством налогоплательщик
имеет право уменьшить исчисленный налог от реализации путем уменьшения
за счет налога на приобретенные товары и услуги. Но если продавцом
приобретенных товаров и услуг является фирма-однодневка, которая не платит
налоги, то государство не дополучает в бюджет определенную часть налога. В
ряде случаев используются длинные цепочки подставных фирм-однодневок,
созданных с целью проведения нескольких операций перепродажи на
внутреннем рынке, чтобы нельзя было найти первоначальный пункт движения
товаров и конечный пункт получения денежных средств. В большинстве
случаев подобные схемы используются при ввозе товаров на территорию РФ,
что получило название «серый импорт». Используется схема: зарубежный
производитель (экспортер) – компания в оффшорной зоне – импортер-
однодневка (РФ) – транзитная фирма однодневка (РФ), где импортер-
однодневка и оффшорная компания – подставные фирмы, не несущие
обязанностей перед покупателем. Кроме «серого импорта» существует, и
проблема ложного экспорта [29]. Так как экспортируемые товары облагаются
НДС по ставке 0%, стало возможным проведение коррупционной операции,
суть которой в фиктивном оформлении товара как идущего на экспорт. Но
фактически товар не покидает пределов РФ, а его реализация без НДС снижает
58
цену и увеличивает спрос. Наряду с незаконным возмещением НДС
налогоплательщиками существует, и проблема возмещения со стороны
налоговых органов. Дело в том, что налоговые службы не могут в
установленный период времени возвратить НДС, возмещение которого
приходится ожидать около года, либо требовать возврата в судебном порядке.
В результате из оборота предприятий временно вытекают значительные
средства, что негативно отражается на их хозяйственной деятельности. В
условиях нестабильной экономики возникла проблема поступлений НДС в
государственный бюджет. Среди возможных путей реформирования и
совершенствования механизма взимания НДС можно выделить следующие:
1. Введение единой ставки НДС на уровне от 14 до 17%. Это приведет к
исчезновению бухгалтерских ошибок, связанных с выбором ставки по объекту
налогообложения, облегчит проведение аудита и проверок (по статистике 30 –
40% времени налоговых проверок уходит на анализ правомерности
распределения ставок по различным группам товаров). Но вместе с тем стоит
ожидать сокращения доходов бюджета и повышения цен на социально
значимые товары, что негативно отразиться на слабозащищенных слоях
населения.
2. Совершенствование механизма администрирования НДС. Экспертами
предлагаются следующие меры: максимальное сближение налогового и
бухгалтерского учета; специальная регистрация плательщиков НДС; введение
специальных «НДС-счетов», отделенных от расчетных счетов организаций и не
предназначенных для других целей кроме как уплата НДС поставщику или
бюджету, что позволит уменьшить объемы незаконного возмещения и зачета
при исчислении и уплате НДС. Конкретизируя это направление, предлагается
введение системы «НДС-платеж» и СКВВ – системы контроля за вывозом
товаров и возмещением НДС [30].
3. Постепенное переориентирование налоговой системы, опирающейся в
основном на косвенное налогообложение (латиноамериканская модель), к более
59
сбалансированной, где будет выше доля прямых налогов (англосаксонская
модель).
4. Изменение методологии определения налоговой базы НДС.
Предлагается определять базу НДС по методу сложения компонентов
добавочной стоимости, что исключит расчет входного НДС и как следствие
необходимость его возмещения.
5. Замена НДС налогом с продаж или налогом с оборота. С одной
стороны, это может привести к упрощению процедуры налогового
администрирования, с другой стороны требует тщательной проработки
номинальной ставки налога. Неточности в определении ставки могут привести
как к усилению налоговой нагрузки на налогоплательщиков, так и к
значительным бюджетным потерям.
3.2 Совершенствование исчисления и уплаты НДС в России
В условиях современной российской экономики НДС занимает важную
позицию в процессе формирования статьи доходов бюджета РФ. Налог на
добавленную стоимость обладает крайне сложным механизмом
исчисления. Бремя его уплаты возлагается, в конечном итоге, не на
продавцов, а на конечных приобретателей товаров (работ, услуг). Данная
система
налогообложения некоторой степени, видоизменённой версией налога с
продаж) предусмотрена для разрешения ряда задач.
В первую очередь, распределение обязанности отчислений налога в
федеральный бюджет между стадиями производственно-коммерческого
цикла позволяет свести к минимуму так называемый каскадный эффект.
Это явление подразумевает неоднократное взимание НДС с одной и той же
стоимости. В настоящее время используется большое количество товаров-
заменителей при производстве товаров (работ, услуг), вследствие этого
существование эффекта каскада ведёт к быстрому и существенному росту
налоговой обязанности.
60
Во- вторых, соразмерное распределение бремени НДС между рядом
плательщиков налога даёт возможность сократить риски неуплаты НДС
налогоплательщиками. Это означает то, что уклонение от уплаты налога
одним из членов финансового цикла может быть восполнено на одной из
последующих стадий другим участником производственно-коммерческого
цикла. Конечно, это не исключает наличия других, более сложных схем
уклонения от уплаты НДС.
В-третьих при современной рыночной экономике НДС дает
возможность освободить товары экспортного назначения от национальных
налогов и взимать налог по так называемому принципу «страны назначения».
Не только освобождение экспортёра от уплаты налога на добавленную
стоимость, но и получения права возмещения налога, который был
уплачен своим поставщикам экспортёром, даёт возможность добиться того,
что товары, импорт которых производит страна, применяющая НДС, будут
практически полностью освобождены от внутренних косвенных налогов.
Это приведёт к тому, что косвенное налогообложение ослабит своё
влияние на степень конкурентоспособности отечественного производства.
НДС играет большую роль в фискальном отношении посредством
того, что значительная часть доходов бюджета поступает именно за счёт
него. В то же время налог на добавленную стоимость выполняет
регулирующую функцию через влияние на механизм ценообразования [31,
с. 27]. Значение НДС для современной экономики РФ довольно сложно
преувеличить. Опираясь на доступную информацию о поступлении налога
на добавленную стоимость за весь период существования налога, нельзя
не заметить, что его вес в статье доходов бюджета существенно
увеличился, несмотря на то, что за последнее десятилетие произошло
увеличение доли отчислений от налога на доходы физических лиц и
налога на прибыль предприятий . Это можно рассматривать как
положительный фактор, так как косвенное налогообложение имеет, прежде
61
всего, фискальную направленность, в меньшей степени влияя на характер
и структуру экономического роста [32, c.62].
Устранению проблем, связанных с НДС, могут способствовать такие
пути налогообложения НДС, как:
1. Использование иной налоговой ставки
2. Установление налоговых льгот, дающих больший эффект.
3. Совершенствование организации взимания НДС
Рассмотрим каждый из предложенных путей.
1.Использование иной ставки налога следует считать наиболее
целесообразным из предложенных вариантов. Под иной налоговой ставкой
подразумевается сниженная ставка НДС.Разработана схема, с помощью
которой можно уменьшить ставку налога и, вместе с тем, увеличить
отчисления в бюджет. Предлагается изменить взимание налога с товаров,
облагаемых по ставке 18 %, снизив ставку до 10 %. В этом случае
таможенная пошлина на импорт должна увеличиться на размер снижения
НДС. Данные меры укрепят позицию отечественного рынка, т. к.
увеличенная таможенная пошлина приведёт к снижению спроса на
импортную продукцию и повысит интерес к товарам (работам, услугам)
местного производства. Но, не стоит забывать, что подобные действия
могут дать и обратный эффект: возможно торможение усовершенствования
и развития наукоёмких отраслей.
Уменьшение бюджета при таком варианте будет предопределено
уменьшением ставки НДС лишь для продукции отечественного
производства, реализация которой имеет место быть в РФ, что по
расчётам Министерства финансов не превысит 0,5% внутреннего валового
продукта. Этот показатель значительно меньше той суммы, которая
законодательно запланирована на восстановление и поддержку экономики.
Льготы по налогу на добавленную стоимость, закреплённые в ст. 149 НК
РФ, предположительно должны быть ликвидированы. В таком случае
будет происходить увеличение поступлений в федеральный бюджет,
62
несмотря на принятие единой ставки, равной 10 %.По предложению
Минэкономразвития, можно рассмотреть концепцию снижения ставки по
НДС до уровня в 12 %. В таком случае убытки, понесенные бюджетом в
связи со снижением ставки налога, будут восстановлены средствами,
вырученными от увеличения ставки акцизов на сумму снижения ставки
НДС в отношении подакцизных товаров. Рост бюджета также будет
обеспечивать повышение отчисле-ний от других налогов.
Цены на товары для потребления будут подвергнуты уменьшению
вследствие уменьшения ставки налога. Однако в этом вопросе существуют
спорные моменты. Во-первых, продовольственные товары, лекарственные
препараты, товары для детей, являющиеся продукцией первой
необходимости, в данный момент облагаются по ставке более низкой, чем
может быть предложено (размер её составляет 10 %), т. е. увеличение
ставки неизбеж-но приведёт к удорожанию этих товаров. Во-вторых, в
случае реального снижения налоговой ставки, а вследствие этого и
снижения цен, подешевевшие товары обретут невероятный спрос, что
грозит резкой инфляцией и перегрузкой экономической системы. Плюсы
установления налоговой ставки в 10 %, с одной стороны, заключаются в
более облегчённом способе организации взимания НДС, а также в сокра-
щении налоговых махинаций посредством схем мошенничества, основан-
ных на различных ставках НДС. С другой стороны, положительный
эффект состоит в уменьшении налоговой ставки для большого количества
товаров. Однако это может привести последствиям в социальной среде,
которые будут носить массовый характер. Поэтому современная
экономика не может принять данный путь развития.
Исходя из этого, совершенствование НДС в будущем необходимо
осуществлять путём уменьшения налоговой ставки, сохраняя её
дифференцированный характер. Помимо всего прочего, снижение
установленной ставки может пробудить усиление поставок импортных
товаров в РФ, что приведёт к спаду спроса на подобные товары
63
отечественного производства, про-дажа которых ведётся внутри страны. В
первую очередь, это касается агропромышленного комплекса и
обрабатывающей промышленности. Снижение ставки находит в обществе
своих сторонников. По их мнению, данное решение должно привести к
удешевлению кредитов, снижению ав-торитетности теневой экономики
(схемы мошенничества с налогом на доба-вленную стоимость станут
убыточными), росту оборотных активов органи-заций.
Ещё один вариант предполагает неприкасаемость ставки размером в
10 % по отдельным группам товаров со снижением ставки в 18 % до
уровня в 14 %. Снижение доходов бюджета от налога в этом случае
ожидаются в размере 1,3 % ВВП. Если же принять размер ставки налога
за 12 %, то доходы уменьшатся на 2 %, а это сопоставимо с ежегодными
расходами средств бюджета на обороноспособность страны. Но, помимо
сторонников, имеются и противники уменьшения ставки НДС. Они
аргументируют свою позицию тем, что выпадающие доходы бюджета в
ближайшее время недопустимы, т. к. активно предпринимаются меры по
улучшению демографической ситуации в стране, которые требуют
вложения всё больших средств. Не меньшие вложения нужны и для
продолжения пенсионной реформы. Сдерживание роста инфляции,
существенные отчисления в систему образования, обеспечение
продолжения строительства транспортной инфраструктуры также не
должны остаться без внимания, с учётом нестабильной ситуации в
мировой экономике. По мнению А. Кудрина, налог на добавленную
стоимость — это «подушка безопасности» для страны в случае
уменьшения цен на углеводороды и их производные [33].
Касаемо снижения ставки налога следует отметить следующее. С
учетом того, что НДС в России является исключительно фискальным налогом,
то уменьшение ставки не представляется возможным. «НДС - нейтральный
налог и к структурной перестройке экономики привести не может. Это
единственный налог, который стабильно растет вместе с ВВП. НДС —
64
это налог на спрос, который и так стремительно растет, поэтому снижать
его в условиях перегрева экономики все равно, что подливать керосин в
огонь», — сказал А. Кудрин на ежегодной налоговой конференции РСПП
[33].
2. Установление налоговых льгот, дающих больший эффект. В ряде
стран распространено использование 4 типов льгот: освобождение от
уплаты налога, применение необлагаемого налогом порога для субъектов
малого и среднего бизнеса, ставка размером 0 % и ставка, для которой
предусмотрено снижение на 3-5 %. Лишь пониженная ставка не применяется в
России. При сложившемся положении дел в современной экономике
видоизменение или применение новых налоговых льгот по НДС могут
способствовать разрешению накопившихся спорных вопросов по налогу на
добавленную стоимость.
Немаловажную роль в совокупности льгот занимают операции с
ценными бумагами биржевого характера, страховая деятельность и
деятельность банков. Позиция аналитиков в отношении этого вопроса
такова: данные льготы объясняются, с одной стороны, важным
общественным значением, а, с другой стороны, это есть не что иное, как
продвижение интересов и позиции некоторой группы людей. В связи с этим
не последнюю может сыграть упразднение имеющихся льгот и принятие, а
затем и введение более целесообразных с позиции общественности. Кроме
того не будет лишним установление более приемлемых льготных условий,
выражающихся тандемом освобождения и присвоения права на налоговый
вычет по приобретению для социальной сферы.
Ещё одним льготным направлением для сферы малого бизнеса
является схема, при которой при создании не превышаемого уровня
освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость для субъектов
малого бизнеса учитывается инфляция и экономическое положение малого и
среднего бизнеса. С учетом того, что порог освобождения от обязанности
налогоплательщика остановился на уровне 2 миллионов рублей (ст. 145