56
санкций.
В организационной структуре ООО «Салют» следует формировать
специальный отдел налогового планирования. В состав этого отдела
целесообразно ввести:
финансиста, который разрабатывает схемы налогового планирования и
оценивает их возможную эффективность;
бухгалтера – анализирует возможность отображения таких схем в
бухгалтерском учете в соответствии с нормами действующего налогового
законодательства и положений (стандартов) бухгалтерского учета;
юриста – готовит необходимые документы для оформления и
выполнения соглашений, а также анализирует схемы налогового планирования
с точки зрения их правовой защищенности с учетом норм налогов,
финансового, хозяйственного, гражданского и международного права.
Согласно структуре налогового плана, схема процесса налогового
планирования ООО «Салют» будет выглядеть следующим образом. Налоговое
планирование на ООО «Салют» должно строиться, в зависимости от временных
параметров, на трехуровневой основе.
Первый уровень составляет прогнозирование развития организации в
долгосрочной перспективе. В этих целях на предприятии разрабатывается
трехлетний план развития
28
. Финансовый раздел плана, в том числе включает и
прогнозируемые налоговые платежи предприятия в зависимости от развития
возможных сценариев изменений во внешней среде предприятия, а также от
достижения тех или иных параметров выпуска продукции.
Планирование налоговых отчислений в рамках разработки годовой
программы и бюджета может происходить двумя способами. Согласно первому
варианту, сектор планирования планово-бюджетного отдела предприятия
планирует себестоимость продукции и объем будущей реализации.
Сектор планирования заработной платы прогнозирует годовой фонд
28
Шохин, Е. И. Финансовый менеджмент: учебник для вузов. / под ред. Е.И. Шохина, Е.В.Серегина, М.Н.
Гермогентова. КноРус, – 2014. – 480 с.
57
оплаты труда в зависимости от планируемого объема закупок и
прогнозируемого количества среднесписочного состава работников
предприятия.
Запланированные данные далее передаются в бухгалтерию ООО
«Салют», специалисты которой рассчитывают налогооблагаемые базы по
каждому налогу с учетом применения льгот, и в соответствии с сетевым
графиком уплаты налогов распределяют налоговые платежи по времени
уплаты. Временной график налоговых выплат включается в бюджет
предприятия специалистами планово-экономического отдела, утверждается
директором по экономике и передается на исполнение в бухгалтерию.
По второму варианту планово-экономический отдел ООО «Салют»
самостоятельно рассчитывает экономические показатели, в том числе и
налоговые. Бухгалтерия лишь корректирует запланированные налоговые
данные с учетом льготного порядка налогообложения. Данный способ
налогового планирования применяется, главным образом, при корректировке
годовой программы закупок и бюджета предприятия в течение года в силу
изменения условий хозяйствования, которые в значительной степени влияют на
запланированные показатели.
На третьем уровне происходит оперативное планирование налоговых
выплат и исчисление авансовых платежей ближайшего отчетного периода. В
двадцатых числах месяца отчетного периода планово-экономический отдел
предоставляет в бухгалтерию информацию касательно прогноза планируемой
реализации в данном отчетном периоде.
Исходя из этой информации бухгалтерия производит начисление
налогов и составляет график их уплаты в бюджет, причем, если сумма налога
большая и предприятие не сможет осуществить сразу единовременный платеж
этого налога (например, НДС), тогда бухгалтерия разбивает общую сумму
налога на несколько авансовых платежей
29
.
Документальное оформление налогового планирования происходит:
29
Шестакова Е.В Оптимизация налогов, Феникс. М.: 2013. – 336 с.
58
в налоговом календаре;
в приказе по учетной и налоговой политике хозяйствующего субъекта;
во внутренних правилах налогового планирования в организации;
в инструкциях для участников процесса налогового планирования.
Исходные данные, используемые для формирования бюджета налогов
ООО «Салют», приведены в таблице 10.
Таблица 10
Исходная информация для формирования налогового
бюджета ООО «Салют», тыс. руб.
Планируемые
показатели хозяйственной
деятельности
Квартал
И
того
1
-й
2
-й
3
-й
4
-й
Стоимость
отгруженной продукции
(без НДС)
9
7428
9
7100
9
8140
9
7150
3
89818
Авансы, полученные
в счет предстоящих
поставок (с НДС)
8
600
8
700
8
640
8
420
3
4360
Авансы, зачтенные в
счет оплаты отгруженной
продукции (с НДС)
8
472
8
840
8
600
8
020
3
3932
Стоимость
приобретенных материалов,
работ, услуг (с НДС)
1
0800
1
0350
1
0115
1
0715
4
1980
Стоимость принятых
на учет основных средств (с
НДС)
1
236
1
170
1
130
9
75
4
511
Начисленная
заработная плата
сотрудников
7
150
7
170
7
134
7
144
2
8598
Остаточная стоимость
основных средств
4
2181
4
0080
4
1105
4
1125
1
64491
Планируемая
прибыль
5
190
5
270
5
215
5
110
2
0785
Налоговые
корректировки
-
80
5
0
4
5
-
70
-
55
Налоговая база
(налоговый учет)
5
110
5
320
5
260
5
040
2
0730
Указанные налоговые корректировки представляют собой совокупность
отклонений между данными управленческого и налогового учета.
Используемые допущения:
1) организация применяет общий режим налогообложения;
59
2) ставки налогообложения:
- НДС – 18 %;
- НДФЛ – 13 %;
- страховые взносы – 30;28 %;
- налог на имущество – 1 %;
- налог на прибыль – 20 %;
3) в таблице указана остаточная стоимость основных средств на конец
каждого квартала.
Рассчитаем НДС за бюджетный период в таблице 11.
Таблица 11
Расчет НДС за бюджетный период
Планируемый
показатель
1
-й
квартал
2
-й
квартал
3
-й
квартал
4
-й
квартал
И
того
НДС к начислению
9
7428
9
7100
9
8140
9
7150
3
89818
НДС, принятый к
вычету
5
9350
6
2978
6
4034
6
2594
2
48957
Налогооблагаемая
база по НДС
3
8078
3
4122
3
4106
3
4556
1
40861
Налоговая ставка
1
8 %
1
8 %
1
8 %
1
8 %
Сумма начисленного
налога, подлежащая
уплате в бюджет
6
854
6
142
6
139
6
220
2
5355
При планировании величины налоговой базы по налогу на имущество
должны использоваться следующие источники информации: таблица 12.
Таблица 12
Планирование налоговой базы по налогу на имуществ
Планируемый показатель
Источник информации
Стоимость основных средств на
начало планируемого периода (на
начало каждого месяца)
Данные прогнозного баланса
Стоимость основных средств,
планируемых к приобретению
Бюджет капитальных вложений
(инвестиционный бюджет)
Остаточная стоимость основных
средств, планируемых к выбытию
Бюджет прочих (операционных,
внереализационных) расходов
Амортизационные отчисления
за планируемый период
Бюджет производственных и
управленческих расходов
Среднегодовая стоимость имущества ООО «Салют» ежеквартально
60
имеет равномерный объем без резких колебаний. С 2015 года ставка налога на
имущество организаций увеличилась с 1 % до 1,5 %.
Расчет налога на имущество ООО «Салют» за бюджетный период
приведен в таблице 13.
Сумма налога на имущество организаций в бюджетном периоде
увеличится по сравнению с 2014 годом на 135 тыс. руб., за счет повышения
налоговой ставки.
При планировании величины налоговой базы по налогу на прибыль
организаций должны использоваться следующие источники информации,
представленные в таблице 14.
Таблица 13
Расчет налога на имущество за бюджетный период
Планируемый
показатель
1
-й
квартал
2
-й
квартал
3
-й
квартал
4
-й
квартал
И
того
Остаточная
стоимость основных
средств
4
2181
4
0080
4
1105
4
1125
Х
Среднегодовая
стоимость имущества
(налоговая база)
3
7158
3
7171
3
7183
3
7194
Х
Налоговая ставка
1
,5 %
1
,5 %
1
,5 %
1
,5 %
Х
Сумма начисленного
налога
1
39
1
39
1
39
1
39
5
58
Таблица 14
Планирование налоговой базы по налогу на прибыль
Планируемый показатель
Источник информации
Планируемая прибыль по
данным управленческого учета
Бюджет доходов и расходов
Налоговые корректировки
Регистр управленческого учета,
содержащий информацию об
отклонениях между прибылью по
данным управленческого учета и
налоговой базой по налогу на прибыль
Расчет налога на прибыль организаций за бюджетный период приведен в
таблице 15.
Таблица 15
Расчет налога на прибыль организаций за бюджетный
период
61
Планируемый
показатель
1
-й
квартал
2
-й
квартал
3
-й
квартал
4
-й
квартал
И
того
Планируемая
прибыль (управленческий
учет)
5
190
5
270
5
215
5
110
2
0785
Налоговые
корректировки
-
80
5
0
4
5
-
70
-
55
Налог на прибыль
организаций
1
022
1
064
1
052
1
008
4
146
Далее сформируем бюджет страховых взносов. Для планирования
налоговой базы по страховым взносам необходимы данные, приведенные в
таблице 16.
Расчет страховых взносов ООО «Салют» за бюджетный период
приведен в таблице 17.
Сумма страховых взносов за 2016 год составляла 8660 тыс. руб., в
бюджетном периоде с учетом планируемого повышения налоговой ставки,
увеличение суммы страховых взносов составит 1262 тыс. руб.
Таблица 16
Планирование налоговой базы по страховым взносам
Планируемый показатель
Источник информации
Размер планируемых выплат и
вознаграждений сотрудникам
организации
Бюджет фонда оплаты труда,
штатное расписание
Размер планируемых выплат и
вознаграждений лицам, не
являющимся сотрудниками
организации
Бюджет производственных,
управленческих, прочих расходов
Таблица 17
Расчет страховых взносов за бюджетный период
Планируемый
показатель
1
-й
квартал
2
-й
квартал
3
-й
квартал
4
-й
квартал
И
того
Начисленная
заработная плата
сотрудников
7
150
7
170
7
134
7
144
2
8598
Ставка налога
3
4 %
3
4 %
3
4 %
3
4 %
Страховые взносы
2
520
2
522
2
450
2
430
9
922
62
Окончательно сформированный налоговый бюджет может содержать в
себе следующую информацию: сроки уплаты, суммы платежей, подлежащих
перечислению в бюджет, совокупный перечень налогов к уплате.
Целесообразно к форме налогового бюджета приложить справочную
информацию для проверки правильности исчисления налогов. Налоговая
нагрузка предприятия возросла с 10,24 % до 11,2 %, что при увеличении ставок
налогообложения и росте налогооблагаемой базы составляет незначительный
прирост 0,96 процентных пункта.
Порядок и график уплаты НДФЛ и страховых взносов рассчитываются
исходя из даты выплаты заработной платы на предприятии, информация о
которой располагает бухгалтерия
30
. Окончательный график уплаты налогов
передается бухгалтерией в планово-экономический отдел, который занимается
прогнозированием денежных потоков на ближайший отчетный период.
Перед непосредственным исполнением обязанности по уплате налогов
бухгалтерия ООО «Салют» на основании оборотного баланса бухгалтерского
учета с учетом налоговых показателей, отраженных в бухгалтерской
отчетности, окончательно исчисляет налоговые платежи к уплате и передает
эти данные в планово-экономический отдел.
Таким образом, составление бюджета налогов на конкретном
предприятии, должно проводиться с учетом его возможностей и объективной
потребности в соответствующей информации. В противном случае затраты на
составление бюджета налогов будут превышать получаемые от него выгоды.
3.2 Сравнительная эффективность систем налогового планирования на
предприятии
ООО «Салют», как организации, занимающейся строительством, может
быть предложен метод ситуационного налогового планирования. Данный метод
30
Псарева О.В. Формирование налоговой стратегии промышленногопредприятия в целях повышения
эффективности планирования налоговыхобязательств // Управленческий учет. – 2014. – No 5. – С. 31-39.
63
можно применять для оценки выручки, расходов и налога на прибыль по
конкретной хозяйственной ситуации, например по конкретному
хозяйственному договору подряда.
При ситуационном планировании ООО «Салют», решив заключить
договор на возведение объекта строительства, производит расчет доходов,
расходов и налогов, на основании которого, будет сформирован текущий
бюджет и произведена корректировка имеющегося бюджета.
Порядок планирования можно представить в виде последовательности
следующих действий.
1. Формируется система договорных отношений организации.
2. Подбираются типичные хозяйственные операции, которые
организации предстоит выполнять повседневно или эпизодически.
3. Разрабатываются различные ситуации с учетом уже выполненных
налоговых, договорных и хозяйственных наработок, охватывающие самые
разнообразные стороны экономической жизни, реализуемые в нескольких
вариантах. Применительно к рассмотренному примеру могут рассматриваться
ситуации необходимости оформления соответствующих документов:
сертификатов, подачи документов на участие в конкурсе и т.д.
4. Из оптимальных ситуационных блоков хозяйственных операций
составляется реальный журнал хозяйственных операций, который и служит
основой бухгалтерского и налогового учета.
5. При анализе различных ситуаций целесообразно сопоставлять
полученные финансовые результаты с возможными потерями, обусловленными
штрафными и другими санкциями.
Расчет доходов и расходов, формирующих налогооблагаемую прибыль
ООО «Салют» по планируемой сделке, приведен в таблице 18.
Таблица 18
Расчет планируемых доходов и расходов по сделке
Виды доходов /
расходов
Размер расходов / доходов (тыс. руб.)
Сделка 1
Сделка 2
Доходы по
договору
27292,6
25532
64
Расходы, всего
25471,6
23842
Заработная
плата и начисления
всего
14122,4
12952
в том числе
НДФЛ
981,3
871,2
страховые
взносы
2984,5
2921,9
Обслуживание
транспорта
850
740
Плата
сторонним
организациям
1670
1700
Материалы
8829,2
8450
Сальдо
1821
1690
Налог на
прибыль – 20 %
364,2
338
Итого чистая
прибыль
1457
1352
На основе данных таблицы 18, можно сказать, что сделка № 2 менее
прибыльна, при меньшем объеме доходов имеет меньший объем расходов,
меньший объем налога на прибыль. Общий коэффициент налоговой нагрузки и
эффективности налогообложения по каждой сделке приведен в таблице 19.
Данный расчет позволил определить уровень налогового бремени ООО
«Салют» по разным сделкам и позволить выбрать наиболее эффективную.. Как
видим из таблицы 19, коэффициент налоговой нагрузки предприятия по сделке
№1 составляет 13,4 %, по сделке № 2 17 %.
Таблица 19
Оценка налоговой нагрузки и эффективности
налогообложения
Наименование
Показатели
Сделка 1
Сделка 2
Сумма налогов,
исчисленных по
сделке, тыс. руб.
4330,0
5131,1
Выручка с НДС,
тыс. руб.
32205,3
30127,8
Чистая прибыль
по сделке, тыс. руб.
1457,0
1352,0
Общий
коэффициент
налоговой нагрузки,
%
13,4
17,0
Коэффициент
33,6
26,3
65
эффективности
налогообложения, %
Соответственно коэффициент эффективности налогообложения по
сделке № 1 будет выше и составит 33,6 %.
Таким образом, ООО «Салют» на этапе решения об участие в торгах на
право осуществления строительно-монтажных и иных подрядных 78 работ
применяя метод ситуационного планирования, может оценивать налоговую
нагрузку и эффективность налогообложения по каждой сделке. Оценивая
сводные показатели налогового планирования, руководство предприятия
получает наглядную информацию о состоянии налогообложения предприятия,
и определять направления совершенствования системы налогового
планирования.
Сравнение фактических и прогнозных показателей ООО «Салют»
приведено в таблице 20.
Несмотря на рост налоговых и иных платежей в бюджет и
внебюджетные фонды в абсолютном значении, произошло незначительное
повышение совокупной налоговой нагрузки на 0,92 %, рассчитанной по
общепринятым правилам.
Увеличение коэффициента эффективности налогообложения по
сравнению с планом свидетельствует об увеличении чистой прибыли на рубль
уплачиваемых налогов и взносов.
Таблица 20
Сравнение фактических и прогнозных показателей
налогового планирования
Наименовани
е
2016 г.
Прогноз
Отклонен
ие
Общий
коэффициент
налоговой нагрузки
10,24
11,16
0,92
Коэффициент
эффективности
налогообложения
20,2
22,40
2,18
Коэффициент
налогообложения
цены
7,57
6,89
-0,68
Коэффициент
20
20,00
0,00