25
налогооблагаемых баз в следующие сроки:
- до 1 декабря года, предшествующего планируемому, - для
годового планирования;
- до 1-го числа третьего месяца предшествующего квартала - для
квартального планирования;
- до 20-го числа предшествующего месяца - для месячного
планирования.
Бухгалтерия либо отдел по налоговому учету несет ответственность за
планирование налогового бюджета. Права и ответственность руководителей
центров ответственности (главного бухгалтера либо начальника отдела) и
определенных исполнителей предусмотрены в положениях об отделах и
должностных инструкциях.
Конкретизация учета хозяйственных процессов в бюджетах (сметах)
должна гарантировать расчет налогооблагаемых объектов. К примеру, в целях
планирования доходов от реализации к расчету налога на прибыль в бюджете
продаж отражены доходы согласно классификации доходов, определенных в
главе 25 НК РФ. В том случае, если налоговый учет ведется на счетах
бухгалтерского учета и применяются алгоритмы корректировок доходов и
расходов, то планируемый налог на прибыль можно рассчитать более
подробно и более короткий срок.
Далее налоговый бюджет используется в целях составления
финансового мониторинга отчета о финансовых результатах,
мониторингового бухгалтерского баланса и бюджета движения финансов.
В ходе построения финансовых бюджетов предварительные расчеты
коэффициентов налогового бюджета могут показать динамику, в связи с тем
дальнейшее соответствие статей финансовых бюджетов, как правило,
приводит к изменению доходов, расходов и статей баланса.
Планирование налогового бюджета ведется индивидуально по каждому
налогу. Налог рассчитывается по налогооблагаемым операциям и объектам
налогообложения, согласно действующему законодательству.
26
Исходя из вышесказанного, можно прийти к выводу о том, что для
наиболее эффективного функционирования хозяйствующего субъекта в
целом необходимо одновременное применение и функционирование
налогового учета наряду с бухгалтерским учетом. Взаимодействие двух
данных учетов дает хозяйствующему субъекту возможность мониторинга
налоговых обязательств и налоговой нагрузки, а также выявление путей по их
сокращению в кратчайшие сроки для целей снижения налогового бремени.
Таким образом, можно с легкостью сказать о том, что правильный и
грамотный налоговый учет, в ходе своего существования, становится
инструментом налогового планирования.
1.3 Совершенствование налогового планирования и оценка его
эффективности
Совершенствование оценки эффективности налогового планирования в
корпоративном управлении основывается на развитии модели налогового
бюджетирования. Одной из задач налогового бюджетирования должно быть
не только систематизация расчета налоговых платежей, но и повышение
эффективности налоговой оптимизации по показателям налоговой нагрузки и
налогового щита для поддержания стратегии экономического роста
предприятия-налогоплательщика.
Совершенствование оценки эффективности налогового планирования
на основе налогового бюджетирования должно стать важнейшим способом
повышения эффективности управления налоговыми платежами в повышении
рентабельности хозяйственной деятельности компании-налогоплательщика.
Это в свою очередь предполагает не столько балансирование налоговых
выгод и налоговых расходов, сколько обеспечение максимизации налоговых
выгод при минимизации налоговых платежей. Без максимизации налоговых
выгод и минимизации налоговых платежей сложно добиться повышения
27
эффективности хозяйственной деятельности с опорой на собственный
внутренний экономический потенциал роста компании.
В процессе планирования внутреннего экономического роста компании
на очередной год при разработке бюджетных планов максимизацию
налоговых выгод и минимизацию налоговых платежей следует выделять
внутри налогового бюджета. Сущность подхода заключается в том, что при
этом концентрируется внимание не на одной только минимизации налоговых
платежей, а на реализации корпоративной стратегии повышения
рентабельности хозяйственной деятельности.
К примеру, в стратегии повышения эффективности должно быть
отмечено, что в планируемой перспективе компания будет увеличивать
объемы производства и продаж в большей мере за счет собственных средств,
особенно за счет максимизации реинвестируемой части чистой прибыли, а это
означает повышение роли налоговых выгод в виде амортизации, особенно при
использовании видов ускоренной амортизации.
Вторым важным эффектом налоговой выгоды должна использоваться
налоговая экономия по налогу на прибыль по процентным платежам при
внешнем заемном финансировании.
Согласно стратегии экономического роста на основе доминирования
собственных средств, подавляющая часть сохраненной прибыли при
использовании налоговых выгод от амортизации и процентных платежей по
заемным средствам должна быть направлена на приобретение внеоборотных
активов, а в будущем возросшая сумма амортизации сократит величину
налога на прибыль. Этот прогноз необходимо отразить при составлении
налогового бюджета. Налоговое бюджетирование должно представлять собой
мероприятия по определению планового соотношения налоговых выгод и
налоговых платежей организации в будущих периодах.
Бюджетирование налогов должно быть составной частью общего
процесса бюджетирования экономического роста компании.
28
Особенность налогового бюджетирования экономического роста
компании – это возможность прогнозирования будущего притока денежных
средств от налоговых выгод и оттока денежных средств от налоговых
платежей. Это позволяет заранее определить необходимое количество активов
и дополнительные источники их формирования с учетом возможностей
формирования отложенных налоговых обязательств, что в свою очередь
снизит налоговый риск в виде возможных штрафных санкций за неуплату
налогов.
Налоговое бюджетирование экономического роста компании должно
быть подчинено процессу максимизации стоимости компании, которая
должна определятся по следующей формуле:
Стоимость компании = стоимость заемного капитала + стоимость
собственного капитала = стоимость компании на собственном капитале
(безрычаговая) + выгоды налоговой экономии (налогового щита) –издержки
налоговых расходов (налоговой нагрузки) по различным сценариям
увеличения одних расходов и активов, уменьшения других расходов и
активов, изменения состава и структуры источников финансирования с
учетом действия операционного и финансового рычагов.
Интегральная оценка эффективности корпоративного налогового
планирования по модели бюджетирования должна быть основана на расчете
стоимости компании. Если стоимость компании возрастает в большей мере по
выбранному сценарию увеличения одних расходов и активов, уменьшения
других расходов и активов, изменения состава и структуры источников
финансирования с учетом действия операционного и финансового рычагов, то
данный вариант корпоративного налогового планирования по модели
бюджетирования должен признаваться эффективным.
Налоговое бюджетирование должно зависеть от особенностей
повышения рентабельности хозяйственной деятельности, сокращения одних
расходов и увеличения других расходов, а также изменения состава и
структуры источников финансирования. Поэтому налоговый бюджет может
29
быть общим или альтернативным по другому варианту реализации стратегии
повышения эффективности, в связи с чем и определяется количество
налоговых бюджетов в одной организации.
Налоговое бюджетирование корпоративной стратегии повышения
рентабельности представляет собой результат налогового и общего
корпоративного планирования экономического роста, регулирования и
контроля показателей прибыльности и рентабельности с учетом налоговых
выгод, и платежей, а также комбинированный способ эффективности и
оптимальности налоговых потоков компании. Налоговое бюджетирование
основано на выборе оптимальных и эффективных решений в области
вариантов соотношения налоговых выгод и налоговых платежей с целью
получения максимума сохраненной прибыли от налога на прибыль как
источника собственного экономического развития с последующим принятием
решений по ее реинвестированию. Конечной целью налогового
бюджетирования является обеспечение максимума самофинансирования
экономического роста компании в условиях ограниченного использования
заемных средств для поддержания долгосрочной финансовой устойчивости и
платежеспособности компании.
В налоговом бюджете должна представляться информация не только о
планируемом начислении налогов и налоговых платежах, но и величина
налоговых выгод от амортизации и от процентных платежей по заемным
средствам. Особо следует выделять предполагаемую величину налоговой
задолженности с учетом ее реструктуризации и погашения.
Моделирование налоговых выгод и налоговых расходов компании
может производиться с разной степенью детализации с учетом корпоративной
стратегии экономического роста, повышения рентабельности, увеличения
одних расходов и активов, уменьшения других расходов и активов, изменения
состава и структуры источников финансирования экономического роста
компании.
30
В налоговом бюджете должны отражаться все возможные налоговые
выгоды и налоговые расходы компании, определяться абсолютное и
относительное соотношения налоговых выгод и налоговых расходов,
намечаться налоговые решения в рамках корпоративной стратегии
повышения эффективности компании.
Налоговый бюджет необходим предприятию для максимизации
налоговых выгод и минимизации налоговых расходов, формирования
платежного налогового календаря, оптимизации и синхронизации налоговых
потоков, повышения эффективности хозяйственной деятельности
налогоплательщика. Налоговый бюджет необходим для анализа и контроля
«план – факт» отклонений по запланированным налоговым выгодам и
налоговым расходам, для выявления ошибок, просчетов, узких мест,
недопустимых отклонений и их устранения.
Формирование налогового бюджета – это достаточно трудоемкий
процесс, зависящий от многих финансово-экономических и налоговых
параметров, а также от согласованности налоговой политики организации с
корпоративной стратегией и тактикой повышения экономической
эффективности. Необходим большой массив прогнозной, плановой, отчетной
информации об операционной, инвестиционной и финансовой деятельности
налогоплательщика, заключаемых договорах, реализуемых бизнес-планов
проектов, планируемом объеме налоговых выгод и налоговых расходов в
целом и по видам налогов, предполагаемой налоговой задолженности с
учетом схем реструктуризации и погашения. Грамотно поставленное
налоговое бюджетирование принесет организации дополнительные эффекты
налоговой экономии для расширения возможностей повысить рентабельность
хозяйственной деятельности без потери финансовой устойчивости и
налоговой платежеспособности.
31
1.4 Организация налогового учета в коммерческих банках
Налоговый учет - это совокупность сведений в качестве установления
налоговой базы и налоговой нагрузки в соответствии с первичными
документами, которые систематизированы согласно порядку,
предусмотренному главой 25 НК РФ. Целью налогового учета является
создание полноценных и достоверных сведений о порядке учета для
налогообложения банковских операций, в том числе для налогового
планирования банковского учреждения. Объектами налогового учета
выступают имущество, обязательства, банковские и хозяйственные операции,
операции с ценными бумагами, стоимостная оценка которых измеряет размер
налоговой базы текущего отчетного периода либо налоговой базы
последующих. Сведениями налогового учета является информация о
величине либо иных свойствах коэффициентов, которые характеризуют
объект учета, присутствующая в регистрах налогового учета, справках и
прочих документах, систематизирующих информацию об объектах
налогообложения.
Налоговый учет в кредитной организации базируется на:
- информации первичных учетных документов;
- информации аналитических регистров налогового учета;
- сведениях бухгалтерского учета;
- сведениях расчетов налоговой базы.
Регистры налогового учета - это комплекс коэффициентов (сводные
формы) регистров налогового учета для совокупности сведений налогового
учета за отчетный (налоговый) период, систематизированных согласно
тезисам ведения налогового учета, но без отражения на счетах бухгалтерского
учета.
Образец регистра налогового учета представлен в приложении.
Регистры налогового учета, это:
- синтетические налоговые регистры;
32
- аналитические налоговые регистры;
- регистры учета состояния объекта:
- справки ответственных исполнителей.
Синтетические налоговые регистры образуются посредством
совокупности сведений аналитических налоговых регистров и сведений
бухгалтерского учета в том случае, если данных сведений достаточно для
расчета налогооблагаемой базы.
Аналитические налоговые регистры образуются согласно сведениям
бухгалтерского учета, справок ответственных исполнителей, включая
регистры учета состояния объекта. Когда сведения бухгалтерского учета
содержат необходимую информацию в целях расчета налогооблагаемой базы,
аналитические регистры налогового учета не ведутся.
Регистры учета состояния объекта образуются согласно сведениям
учета, первичной учетной документации и справок ответственных лиц.
Кредитные организации в качестве плательщиков налогов ведут
налоговый учёт доходов и расходов, которые были получены при реализации
банковской деятельности. Такой учёт осуществляется согласно
воспроизведению операций и сделок в аналитическом учете, на основании
предусмотренного порядка признания дохода и расхода (кассовый либо
начисления).
Аналитический учёт доходов и расходов, который получен в качестве
процентов по долговым обязательствам, ведется согласно порядку,
установленному НК РФ
12
.
Доходы и расходы по хозяйственным и прочим операциям, которые
имеют отношение к перспективным отчетным периодам, по которым были
осуществлены в текущем отчетном периоде авансовые платежи, учитываются
в сумме средств, подлежащих отнесению на расходы при наступлении того
отчетного периода, к которому они относятся. Аналитический учет доходов и
12
Налоговый кодекс Российской Федерации часть 2 (НК РФ ч.2) ст.328
33
расходов по хозяйственным операциям ведется в противовес каждого
договорного соглашения с указанием даты и суммы полученного
(выплаченного) аванса в период, в течение которого указанная сумма
относится на доходы и расходы.
Налоговым учетом выступает система совокупности сведений в целях
установления налоговой базы по налогу на прибыль согласно данным
первичной документации, обобщенных на основании порядка,
предусмотренного главой 25 НК РФ. Налоговый учет реализуется при
полноценных и достоверных сведениях порядка учета для налогообложения
банковских операций.
Сумма положительных (отрицательных) разниц, которые возникают от
переоценки учетной стоимости драгоценных металлов при ее изменении,
включается в состав доходов в качестве суммы сальдо превышения
положительной переоценки над отрицательной, а в состав расходов - в
качестве суммы сальдо превышения отрицательной переоценки над
положительной на последний день отчетного (налогового) периода. В целях
сбыта драгоценных металлов доходом считается положительная разница
между ценой реализации и учетной стоимостью таких драгоценных металлов
на дату их реализации, а расходом - отрицательная разница. В качестве
учетной стоимости драгоценных металлов подразумевается их покупная
стоимость с учетом переоценки, проводимой в течение срока нахождения
таких металлов у плательщика налогов согласно требованиям Центрального
банка Российской Федерации. В случае учета операций с финансовыми
средствами срочных сделок, основным активом которых служит иностранная
валюта и драгоценные металлы, требования и обязательства устанавливаются
с учетом переоценки стоимости основного актива, который обусловлен
ростом (падением) курса иностранных валют к российскому рублю и цен на
драгоценные металлы, устанавливаемых Центральным банком Российской
Федерации.
По сделкам, которые имеют отношение к операциям купли-продажи
34
драгоценных камней, плательщик налогов устанавливает в налоговом учете
количественных и стоимостных (масса и цена) свойств, приобретенных и
реализованных драгоценных камней. Переоценка покупной стоимости
драгоценных камней на прейскурантные цены не признается доходом
(расходом) плательщика налогов. В случае выбытия реализованных
драгоценных камней доход (убыток) устанавливается в качестве разницы
между ценой сбыта и учетной стоимостью. В качестве учетной стоимости
подразумевается цена покупки драгоценных камней.
Аналитический учет ведется по каждому договорному соглашению
купли-продажи драгоценных камней. В аналитическом учете указываются
даты совершения операций купли-продажи, цена покупки, цена продажи,
количественные и качественные свойства драгоценных камней.
Одним из важнейших аспектов функционирования современной
налоговой системы является воздействие налоговой нагрузки экономического
субъекта на его деловую активность. Причем главной задачей любой
налоговой реформы является снижение налоговой нагрузки предприятия при
условии компенсации выпадающих доходов, при этом остаются
неопределенными временные и нормативные рамки этого процесса. Поэтому
исследование налоговой нагрузки всегда актуально как для предприятий, так
и для налоговых органов.
Налоговая нагрузка рассчитывается на макроэкономическом и
микроэкономическом уровне. На макро уровне она определяется как
отношение совокупности поступающих в бюджетную систему всех налогов и
сборов к объему ВВП. На микро уровне налоговая нагрузка определяется на
уровне хозяйства отдельных экономических субъектов.
Исследованию налоговой нагрузки на микро уровне посвящено
множество работ современных экономистов, которые предлагают различные
определения налоговой нагрузки предприятия.
Исчисление показателей налоговой нагрузки и налогового бремени
необходимо для целей сравнительного изучения уровня и структуры