75
Как видим, при доле расходов 65% сумма налога по объекту «доходы –
расходы» на 112 500 руб. ниже налога, рассчитанного только по доходам, а при
доле 55% – выше на 112 500 руб.
Однако здесь ООО «Приоритет» важно учитывать ряд моментов:
1. Перечень расходов, которые можно учесть при УСН, строго ограничен.
Расходы, не поименованные в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, налоговую базу не
уменьшают. Поэтому в расчет доли расходов можно включать лишь затраты,
которые разрешено учитывать при налогообложении.
Кроме того, налог при УСН («доходы минус расходы») по итогам года
сравнивается с минимальным налогом (1% от доходов). Если окажется, что
рассчитанный налог меньше минимального налога, необходимо уплатить в
бюджет сумму минимального налога.
2. При «доходной» УСН предприниматели, имеющие наемных
работников, и организации могут уменьшить налог до 50% за счет расходов (п.
3.1 ст. 346.21 НК РФ):
- по уплате страховых взносов в ПФР, ФОМС, ФСС, включая взносы на
страхование от несчастных случаев;
- на оплату больничных работников;
- в виде платежей (взносов) по договорам добровольного личного
страхования работников на случай их временной нетрудоспособности (за
исключением несчастных случаев на производстве и профессиональных
заболеваний).
Рассмотрим возможность перехода ООО «Приоритет» на УСН с 1 января
2021 года и сравним налоговую нагрузку при разных системах
налогообложения на примере 1-го квартала 2020 года. Такой период, как
первый квартал, взят именно потому, что значительно изменилась численность
персонала фирмы (почти на 20 %), а значит и финансовые показатели
предыдущего 2019 года могут оказаться не слишком информативными. Ниже
приведен расчет исходя из ставок, применяемых предприятием или
используемым в регионе работы - в Московской области.
76
Таблица 5
Сравнение налоговой нагрузки при используемом режиме и при
рекомендуемом для оптимизации (на примере данных 1 квартала
2020 года)
Показатель
ОСНО
УСН
«доходы»
УСН
«доходы
минус
расходы»
1. Доход
25256125
25256125
25256125
2. НДС с реализации
3852629
-
3. Расходы всего, в т. ч. (строка
3.1+строка 3.2+строка 3.3 -
строка 3.4+строка 3.5+строка
3.6):
18161209
-
18248085
3.1. Себестоимость товаров и
услуг
5696013
-
5696013
3.2. Амортизация (учитывается
только в расходах при
определении налога на прибыль
(ОСНО), при УСН «Доходы минус
расходы» затраты на
приобретение амортизируемого
имущества учитываются целиком
в том налоговом периоде, в
котором они были оплачены и
приняты к учету)
55000
-
-
3.3. Аренда (в том числе НДС)
930072
-
930072
3.4. НДС с аренды
141875
-
-
3.5. Зарплата
8940000
-
8940000
3.6. Страховые взносы
2682000
2682000
2682000
4. Налог на прибыль (строка 1 -
строка 2-строка 3)*20%
648457
-
-
5. НДС (строка 2+строка 3.4)
3710754
-
-
Минимальный налог (для УСН
доходы минус расходы = строка
1*1%)
-
-
252561
6. Единый налог при УСН
-
= 25256125 *
6% -
половина
полученного
налога, т. к.
ограничение
не позволяет
уменьшить
налог на всю
сумму
страховых
взносов) =
757684
= (25256125
– 18248085)
*0,15 =
1051206
Налоговая нагрузка (без учета
налогов, одинаковых для всех
систем налогообложения, и
налога на имущество)
7041211
3439684
3733206
77
Из таблицы видно, что при данной структуре расходов наиболее
выгодной для организации окажется система налогообложения в виде УСН с
базой «доходы». Но если предприятие предполагало бы убыток с большим
количеством расходов с НДС, то есть вероятность, что остаться на ОСНО было
бы правильнее, т. к. даже убыточное предприятие на УСН «доходы минус
расходы» обязано заплатить 1% от доходов, а на УСН «доходы» – 6%, но на
ОСНО как налог на прибыль, так и НДС могут быть нулевыми.
Основные плюсы упрощенки для ООО «Приоритет»:
1. Снижение налоговой нагрузки. То, что УСН позволяет серьезно
сэкономить на налогах, очевидный факт (за редким исключением). Ведь
единый упрощенный налог освобождает
42
:
- от НДС, за исключением «ввозного», «товарищеского» и «агентского»;
- налога на прибыль, кроме налога по дивидендам, отдельным долговым
обязательствам, «агентского»;
- налога на имущество (с 2015 года кроме налога с объектов, облагаемых
по кадастровой стоимости),
2. Возможность в рамках одной системы налогообложения
оптимизировать налоги, выбирая объект налогообложения между «доходы» и
«доходы минус расходы».
43
3. Упрощенный порядок ведения налогового учета. Вместо
многочисленных налоговых регистров, как при налоге на прибыль, ведется
одна книга учета доходов и расходов
44
.
4. Отчитываться по УСН нужно всего раз в год
45
.
Но у упрощенки по сравнению с ОСН есть и некоторые недостатки,
которые ООО «Приоритет» следует принять во внимание:
1. Установленные НК РФ ограничения на применение УСН.
Во-первых, перейти и применять спецрежим могут не все желающие, а
42
п. 2 ст. 346.11 НК РФ.
43
ст. 346.14 НК РФ.
44
ст. 346.24 НК РФ
45
п. 1 ст. 346.23 НК РФ.
78
только те, кто проходит по определенным критериям, основные из которых
лимит доходов (112,5 млн.руб.), численность работников (100 чел.), остаточная
стоимость ОС (150 млн.руб.), ограничение на участие в капитале (25%),
разрешенный вид деятельности.
2. Риск потерять контрагентов – плательщиков НДС, для которых важна
возможность принимать «входной» налог к вычету.
3. Более узкий, чем для налога на прибыль, перечень расходов, которые
можно учесть при налогообложении (для объекта «доходы – расходы»). В силу
п. 1 ст. 346.16 НК РФ этот перечень является закрытым, тогда как глава 25 НК
РФ разрешает учитывать любые документально подтвержденные и
экономически оправданные расходы, направленные на получение доходов (п. 1
ст. 252 НК РФ).
4. Наличие налога к уплате даже при убыточной деятельности (при
наличии хоть какого-то дохода в отчетном периоде).
Рассчитаем следующие коэффициенты, чтобы понять, насколько
эффективна предлагаемая налоговая оптимизация:
Коэффициент эффективности налогообложения (Кэн) при ОСНО,
рассчитанный во второй главе, был равен 0,39.
При УСН (доходы):
Кэн = 3242285/ 3439684 = 0,94.
Он больше, чем при ОСНО в 2,41 раза.
При УСН (доходы-расходы):
Кэн = 3242285/3733206 = 0,86.
Он больше, чем при ОСНО в 2,2 раза.
Коэффициент налогового бремени был в 2019 году равен 0,34.
При УСН (доходы):
Нб = 3439684/25256125 = 0,14.
Он ниже, чем при ОСНО в 2,42 раза.
При УСН (доходы-расходы):
Нб = 3733206/25256125 = 0,15.
79
Он ниже, чем при ОСНО в 2,27 раза.
Вывод к 3 главе
Налоговая оптимизация, заключающаяся в снижении налоговой нагрузки,
тем более вполне законными способами, является приоритетным направлением
работы бухгалтерии любой динамично развивающейся компании. Но даже не
нарушая закона, в этом вопросе можно переусердствовать. Так, низкие
показатели налоговой нагрузки скорее всего приведут к тому, что компания
окажется в поле зрения комиссии налоговых органов по легализации налоговой
базы. Деятельность данных структур регламентируется письмом Минфина, в
котором также установлены вполне конкретные пороги допустимой налоговой
нагрузки для предприятий. Для компаний, осуществляющих производство
продукции (товаров, работ, услуг), этот показатель, рассчитанный для налога на
прибыль, должен быть не менее 3%, а у торговых фирм – не менее 1%
46
.
Впрочем, низкий показатель не является сам по себе правонарушением.
Контролеры исходят из того, что он может лишь свидетельствовать о
допущенных правонарушениях и о возможном сознательном занижении сумм
налогов. Однако компании с низкой налоговой нагрузкой чаще подвергаются
дополнительным проверкам.
В главе предприятию рекомендована разработка налоговой стратегии,
приведены ее задачи и элементы.
Также отмечено, что при использовании специального режима
налогообложения определенная группа налогов заменяется на один единый
налог. Наиболее широко используемыми специальными режимами являются
УСН и ЕНВД, имеющие ряд сходных ограничений по возможности их
применения, но существенно различающиеся в части иных аспектов работы с
каждым из них.
Однозначно ответить на вопрос, какая система налогообложения
выгоднее, невозможно. Все зависит от структуры и величины расходов
46
Малис Н. И. Налоговый учет и отчетность: учебник и практикум для вузов / Н. И. Малис, Л. П. Грундел,
А. С. Зинягина; под редакцией Н. И. Малис. — 3-е изд., перераб. и доп. — М.: Юрайт, 2020. С.59.
80
налогоплательщика, порядка получения доходов, региона, в котором
налогоплательщик зарегистрирован, и множества других факторов. Каждое
предприятие должно самостоятельно оценить возможную налоговую нагрузку
при разных системах налогообложения и принять решение, целесообразен
переход на УСН или выгоднее остаться на ОСНО.
Для ООО «Приоритет» целесообразнее выбор УСН с объектом «доходы»,
что подтверждено расчетами, проведенными в данной главе. Налоговая
нагрузка при применении этой системы налогообложения снизится на 51,1%.
Коэффициент эффективности налогообложения увеличится в 2,41 раза, а
коэффициент налогового бремени снизится в 2,42 раза. Это также подтверждает
эффективность применения рекомендуемого направления налоговой
оптимизации.
81
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Оптимизация налогов заключается в легальном снижении выплат в
бюджет, что помогает компаниям сохранять некоторую часть средств.
Налоговая оптимизация основана на принципах законности, комплексности,
оперативности и обоснованности.
Для отечественных налогоплательщиков предусмотрены общий и
специальные режимы налогообложения. Последние подразумевают под собой
особый порядок исчисления и уплаты налогов и сборов. Налоговые режимы
направлены на формирование благоприятных экономических и финансовых
условий, необходимых для функционирования предприятий. К таким режимам
относятся УСН, ЕСХН, ЕНВД и патентная система.
Методы оптимизации налогообложения можно разделить на незаконные,
законные и так называемые, лазейки в законе. Законные методы минимизации
налогов в свою очередь делятся на три группы: внешние, внутренние и особые.
Существует система показателей и их целевых ориентиров,
количественно измеряющих эффективность налоговой оптимизации как
важного сегмента финансового менеджмента коммерческой организации. Они
делятся на общие и частные показатели результативности налоговой
оптимизации, показатели эффективности использования налоговых льгот,
показатели уровня налогообложения организации.
Вторая глава была посвящена анализу налогообложения деятельности
торгового предприятия ООО «Приоритет».
Предприятие является юридическим лицом и обладает обособленным
имуществом, учитываемом на его балансе. ООО «Приоритет» не имеет
филиалов и представительств, численность персонала составляет пятьдесят
один человек.
Исследуемое предприятие специализируется на услугах по аренде
специального автотранспорта, а также грузоперевозках. Компания реализует
полный объем таких услуг как аренда экскаватора, автокрана, бульдозера,
грейфера, погрузчика, самосвала.
82
Во второй главе для оценки эффективности системы налогообложения
сначала проведен анализ налоговой политики и оценка налогового бремени.
Налоговая нагрузка предприятия увеличилась в 2018 году на 8% и в 2019 на
1%. Всего с 2017 по 2019 год она изменилась на 9,3%. Налоговое бремя ООО
«Приоритет» менялось в течение трех лет незначительно – не более, чем на 1%.
Также были рассчитаны коэффициент эффективности налогообложения,
составивший 0,39 и коэффициент налогообложения выручки, составивший
0,18.
К особенностям налогового учета ООО «Приоритет» относятся
раздельный учет НДС, предъявленного поставщиками и подрядчиками; метод
учета доходов и расходов - начисление; учет товарно-материальных ценностей
по методу средней стоимости; создание резерва на гарантийный ремонт; метод
амортизации ОС и НМА - линейный; создание резерва на оплату отпусков и по
сомнительным долгам. Отмечено, что налоговый учет в ООО «Приоритет»
ведется по все правилам Налогового кодекса РФ.
Далее в третьей главе приведены возможные методы налоговой
оптимизации для данного предприятия.
Отмечено, что большинство схем оптимизации отдельных налогов не
работают (по крайней мере для рассматриваемого предприятия), являются
опасными и могут привести к административным и даже уголовным
последствиям. Поэтому предприятию предложно обратить внимание на
разработку налоговой стратегии и перейти на УСН.
В последнее время, в связи с ужесточением налогового законодательства
и повышением налоговой нагрузки, все острее становится вопрос разработки
налоговой стратегии для предприятий во всех отраслях экономики.
Пристальное внимание налоговых органов и рост рисков, связанных с
нарушением налогового законодательства, вынуждают бизнес уделять все
больше внимания налоговому планированию и налоговой оптимизации. В
современных реалиях неграмотный подход к разработке налоговой стратегии
83
способен привести не только к снижению маржинальности, но и к краху всей
компании. В работе предприятию даны рекомендации по разработке налоговой
стратегии, приведены ее задачи и элементы.
После этого проведен сравнительный анализ налоговых режимов,
который позволил выявить, что основными отличиями УСН от ОСНО можно
считать:
1. На УСН у организаций нет обязанности уплачивать налог на прибыль
(за исключением отдельных операций), НДС (за исключением отдельных
операций), налог на имущество (за исключением налога на отдельные объекты
недвижимого имущества); ИП на УСН не должны уплачивать НДФЛ (в
отношении доходов по деятельности, по которой применяется УСН), налог на
имущество физлиц (в отношении объектов, используемых в
предпринимательской деятельности), НДС за исключением отдельных
операций).
2. На УСН можно выбирать объект налогообложения: «доходы» или
«доходы минус расходы».
3. Нет необходимости составлять счета-фактуры (за исключением
отдельных случаев).
4. Не нужно вести регистры по налогу на прибыль (только книгу учета
доходов и расходов).
В третьей главе был проведен расчет, на основании которого можно
утверждать, что УСН с объектом доходы выгоднее в два раза ООО
«Приоритет», чем применяемая ОСНО. В целом же показатели такие
показатели эффективности оптимизации как коэффициент эффективности
налогообложения и коэффициент налогового бремени, которые составили 0,94
(увеличение по сравнению с ОСНО в 2,41) и 0,14 (снижение по сравнению с
применяемой системой налогообложения в 2,42 раза) соответственно. Это
также подтверждает эффективность применения рекомендуемого направления
налоговой оптимизации.
84
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННЫХ ИСТОЧНИКОВ
3. Гражданский кодекс Российской Федерации (часть первая) от
30.11.1994 № 51-ФЗ (ред. от 16.12.2019) // Собрание законодательства РФ,
05.12.1994, № 32, ст. 3301.
4. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998
№ 146-ФЗ (ред. от 28.01.2020) // "Собрание законодательства РФ", № 31,
03.08.1998, ст. 3824.
5. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000
№ 117-ФЗ (ред. от 28.01.2020) // Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, №
32, ст. 3340.
6. Трудовой кодекс Российской Федерации от 30.12.2001 № 197-ФЗ (ред.
От 16.12.2019) // "Собрание законодательства РФ", 07.01.2002, № 1 (ч. 1), ст. 3.
7. Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) "О
бухгалтерском учете" // "Собрание законодательства РФ", 12.12.2011, № 50, ст.
7344.
8. Федеральный закон от 23.06.2014 № 171-ФЗ (ред. от 27.12.2019) "О
внесении изменений в Земельный кодекс Российской Федерации и отдельные
законодательные акты Российской Федерации" // "Собрание законодательства
РФ", 30.06.2014, № 26 (часть I), ст. 3377.
9. Постановление Правительства РФ от 01.01.2002 № 1 (ред. от
27.12.2019) "О Классификации основных средств, включаемых в
амортизационные группы" // "Собрание законодательства РФ", 07.01.2002, № 1
(ч. 2), ст. 52.
10. Постановление Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 "Об оценке
арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком
налоговой выгоды" // "Вестник ВАС РФ", № 12, декабрь, 2006.
Письмо Минфина России от 22.12.2017 № 03-01-11/86037 "Об анализе
величины налоговой нагрузки в РФ".
11. Постановление Арбитражного суда Поволжского округа от 13.04.2017
№ Ф06-19081/2017 по делу № А72-4210/2016.