12
Как известно, налог считается законно установленным, если
определены налогоплательщики и все элементы налогообложения: объект
налогообложения, налоговая база, налоговый период и т.д. (п. 1 ст. 17 НК
РФ). Вместе с тем при установлении сбора должны быть определены его
плательщики, а также те элементы, которые необходимы, не обязательно все
(п. 3 ст. 17 НК РФ). Эти элементы определяются в зависимости от характера
самого сбора (п. 2 Определения КС РФ от 08.02.2001 N 14-О). Таким
образом, можно подытожить, что налоги и сборы имеют как общие, так и
отличительные черты. И тот, и другой являются обязательными платежами,
но исполняют разные функции, что влечет за собой и иные отличия [1].
В целом, налогообложение – это способ регулирование и пополнения
государственного бюджета за счет денежных отчислений от законных
доходов и/или финансовых операций организаций и физических лиц. Ставка
налогообложения непостоянна и может изменяться в зависимости от
экономических условий. Особенно широким диапазон колебания размера
налога становится в период экономических кризисов и перестроек.
Отсутствие налогообложения не позволило бы государству выполнять свои
функции в обществе любого политического строя.
1.2. Специальные налоговые режимы и возможность их применения
Использование специальных налоговых режимов в России
регулируется положениями НК. Специальные налоговые режимы
подразумевают использование специальных элементов, отличных при
использовании стандартных систем налогообложения. В России действует
трехуровневая система налогов и сборов. Налоги и сборы могут быть
федеральные, региональные и местные (п. 1 ст. 12 НК РФ).
В соответствии с п. 7 ст. 12 НК РФ специальный режим – это
устанавливаемый Налоговым кодексом РФ федеральный налог, не указанный
в ст. 13 НК РФ (п. 7 ст. 12 НК РФ). Применение специальных режимов
13
налогообложения может освобождать налогоплательщиков от уплаты
отдельных федеральных, региональных и местных налогов и сборов [1].
Несмотря на то, что специальный налоговый режим – это система
налогообложения федерального уровня, органы власти субъектов РФ и
муниципальных образований в пределах своих компетенций, установленных
НК РФ для конкретного режима, вправе определять по специальным
налоговым режимам [39, с. 9]:
виды предпринимательской деятельности, по которым может
применяться соответствующий специальный налоговый режим;
ограничения на переход и применение специального налогового
режима по НК РФ;
налоговые ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков
и видов предпринимательской деятельности;
особенности определения налоговой базы;
налоговые льготы, основания и порядок их применения.
К примеру, перечень видов деятельности, в отношении которых может
применяться спецрежим, устанавливается региональными и местными
органами власти в отношении ЕНВД, а дифференцированные налоговые
ставки в зависимости от категорий налогоплательщиков могут
устанавливаться законами субъектов РФ применительно к УСН.
Отдельные налоги и сборы при использовании специального
налогового режима могут не уплачиваться, если это предусмотрено
действующими положениями НК. В России действует несколько
специальных налоговых режимов.
Налоговые режимы и виды специальных налоговых режимов
представлены на рис. 3.
14
Рис. 3. Налоговые режимы РФ[31, с. 211]
К первому виду специального налогового режима относится налог,
установленный для производителей сельскохозяйственной продукции
(единый сельскохозяйственный налог), далее следует упрощенная система
налогообложения (используется малыми предприятиями и частными
компаниями), система налогообложения в виде единого налога (ЕНДВ),
система, действующая при выполнении соглашений о разделе (СРП),
патентная система налогообложения (введена в 2013 году). Перечень
спецрежимов налогообложения поименован в п. 2 ст. 18 НК РФ.
Таким образом, в соответствии с налоговым законодательством, к
специальным налоговым режимам относятся системы налогообложения [1]:
система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог, ЕСХН) – гл.
26.1 НК РФ;
Налоговые режимы РФ
Общий
Специальные
система налогообложения в виде единого налога на
вмененный доход для отдельных видов деятельности
упрощенная система налогообложения
система налогообложения для сельскохозяйственных
товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог)
система налогообложения при выполнении соглашений о
разделе продукции
патентная система налогообложения
15
упрощенная система налогообложения (УСН) – гл. 26.2 НК РФ;
система налогообложения в виде единого налога на вмененный
доход для отдельных видов деятельности (ЕНВД) — гл. 26.3 НК РФ;
система налогообложения при выполнении соглашений о разделе
продукции (СРП) – гл. 26.4 НК РФ;
патентная система налогообложения (ПСН) – гл. 26.5 НК РФ.
Далее подробно будут рассмотрены условия применения специальных
налоговых режимов.
ЕСХН. Это – единый налог на сельское хозяйство. Здесь
предъявляются особые требования к доходу предприятия [36, с. 18]:
1. Доля дохода именно от реализации сельскохозяйственной
продукции должна составлять не меньше чем 70% от всей выручки. При этом
каких-либо пределов в плане выручки нет – они могут быть абсолютно
любыми.
2. Если предприятие занимается ловлей и добычей рыбы, тогда
количество сотрудников должно составлять не больше 300 человек.
УСН могут применять налогоплательщики при соблюдении условий:
1. Налогоплательщик не должен быть казенным либо бюджетным
учреждением, а также страховщиком, ломбардом или фондом инвестиций,
полный список кто не вправе применять УСН в п. 3 ст. 346.12 НК РФ.
2. В уставном капитале может содержаться не более 25% участия
сторонних организаций или предприятий.
3. Компания не может заниматься игорным бизнесом или добывать
полезные ископаемые.
4. Годовое число сотрудников не может превышать 100 человек.
5. За 9 месяцев года, предшествующего году установления УСН, доход
предприятия не был выше 112,5 млн.руб. Данная цифра высчитывается с
учетом НДС и инфляций.
6. Отсутствие филиалов.
16
7. Доходы за налоговый период 2017 года не должны превышать
150 миллионов рублей - налоговым периодом признается
календарный год.
ЕНВД может использоваться как самостоятельный налоговый режим,
так и как дополнительный, например, в сочетании с УСН. Для перехода на
ЕНВД компании не нужно как-то ограничивать себя в плане выручки, однако
стоит принять следующие правила [1]:
1. Если компания занимается продажами на специально имеющейся
для этого площади, то эта площадь не должна превышать 150 квадратных
метров.
2. Количество сотрудников предприятия за текущий и прошлый год не
может быть более 100 человек.
3. Виды деятельности, для которых применим ЕНВД, четко отражены
в 2 пункте 346.26 статьи Налогового кодекса РФ.
При переходе на определенный налоговый режим необходимо учесть
как федеральные, также и региональные особенности перехода. Для
уточнения данных особенностей потребуется обращение в местную
Налоговую службу.
Особые возможности предоставляет для представителей малого
бизнеса Налоговый кодекс. В данном случае, отмечается один важнейший
налоговый режим – упрощенная система налогообложения. Использовать её
смогут как организации, также и индивидуальные предприятия.
Преимущества такой системы заключаются в следующем [40, с. 31]:
1. Для организаций. Налогообложение на прибыль организации
становится единым и уже не исчисляется соответственно главе 25
Налогового кодекса РФ. В случае с НДС, налог не будет рассчитываться по
главе 30 Налогового кодекса РФ. Эти налоги заменяются единственным, то
есть бухгалтеру придется производить расчеты только по единому налогу,
регулируемому УСН.
17
2. Для индивидуальных предпринимателей. В таком случае налог на
доходы физического лица не будет рассчитываться согласно главе 23
Налогового кодекса, также не будет исчисляться и налог на имущества. Оба
они заменяются единым налоговым сбором, вводимым упрощенным
налогообложением.
Необходимо отметить, что единый налог, вводимый упрощенной
системой, – это еще не все сборы, которые потребуется делать в пользу
государства. Также нужно будет выплачивать страховые взносы на
обязательное пенсионное страхование; водные налоги; государственные
пошлины; налоги на доходы физических лиц; транспортные и земельные
налоги; налоги на полезные ископаемые. Стоит также обратить внимание,
что воспользоваться упрощенным налоговым режимом могут не все
предприятия и ИП – для этого необходимо соответствовать определенным
критериям. Данные критерии закреплены в главе 26.2 Налогового кодекса РФ
[1].
Порядок перехода на упрощенную налоговую систему добровольный.
Ранее для перехода на систему упрощенного налогообложения требовалось
подать соответствующее заявление в налоговую инспекцию. С 2012 года
действует уведомительный порядок на систему упрощенного
налогообложения. На основании изменений требуется письменно до конца
года уведомить налоговую инспекцию о переходе к системе упрощенного
налогообложения, тогда с 1 января нового года или индивидуальный сможет
использовать данную систему для оптимизации налоговой нагрузки.
Новые организации и индивидуальные предприниматели имеют право
перейти на использование системы упрощенного налогообложения в срок 30
дней с момента регистрации. После получения права использования
упрощенной системы налогообложения не будет возможности изменить
налоговый режим по окончании отчетного периода.
Таким образом, при использовании системы упрощенного
налогообложения организации имеют право освобождения от уплаты налога
18
на прибыль за исключением налога с доходов. Для них также предусмотрено
право освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость за
исключением ввезенных товаров и случаев, предусмотренных различными
видами гражданских договоров о поставках.
Организации при использовании системы упрощенного
налогообложения освобождаются от уплаты налога на имущество. Для
индивидуальных предпринимателей с упрощенной системой
налогообложения предусмотрено право освобождения от уплаты налога на
доходы физических лиц (за исключением доходов, облагаемых налогом по
ставке 13% (9% - применялась до 2015 г) и 35%), право освобождения от
уплаты НДС (за исключением ввезенных товаров и товаров, поставляемых на
основании гражданских договоров о поставках), право освобождения от
уплаты налога на имущество физических лиц (право установлено в
отношении имущества, используемого для осуществления
предпринимательской деятельности) [15, с. 10].
Однако использование индивидуальными предпринимателями и
организациями упрощенной системы налогообложения обязывает их
уплачивать страховые взносы в различные фонды. На основании ст. 248 НК
РФ установлен лимит дохода, при котором организация или индивидуальный
предприниматель может перейти на использование упрощенной системы
налогообложения.
Организации с филиалами и представительствами лишены права
использования упрощенной системы налогообложения. Это право также не
предусмотрено в отношении предпринимателей и организаций,
осуществляющих выпуск подакцизных товаров, добывающих и
реализующих природные ископаемые, участвующих в игорном бизнесе.
Такого права лишены нотариусы, адвокаты, учредившие собственные
адвокатские конторы. Организации с долей в уставном капитале более 25%
от сторонних организаций также лишены права использования специального
налогового режима.
19
Специальный налоговый режим необходимо рассматривать как
механизм по регулированию налоговых отношений. При переводе субъекта
налогообложения от одного режима к другому должны быть учтены такие
критерии, как приоритетность для экономики страны в целом, необходимость
государственной поддержки и невозможность или сложность контроля
системы налогового учета. Гл. 26 НК РФ регулирует порядок использования
упрощенной системы налогообложения – наиболее часто используемой
схемой для оптимизации налоговой нагрузки. Использоваться данная
система может предприятиями и индивидуальными предпринимателями [1].
При переходе на определенный налоговый режим необходимо учесть
как федеральные, также и региональные особенности перехода. Для
уточнения данных особенностей потребуется обращение в местную
Налоговую службу.
При использовании специального налогового режима налоги
оплачивают с полученных доходов, уменьшенных на суммы расходов. При
этом выбор объекта налогообложения определяется предпринимателем или
предприятием самостоятельно. Порядок уплаты налогов и сроки
использования специальных налоговых режимов установлены федеральным
НК и законами субъектов РФ.
Любой специальный налоговый режим лицо может выбирать
полностью самостоятельно. Конечно, важно обращать внимание, какие типы
налоговых режимов подходят конкретному предприятию, то есть, каким
типам они соответствуют, а каким – нет. В любом случае, это прекрасная
возможность, чтобы не уплачивать все или некоторые федеральные налоги.
1.3. Взаимосвязь бухгалтерского и налогового учета, особенности
ведения налогового учета на производственном предприятии
Развитие бухгалтерского учёта и отчётности в Российской Федерации
на среднесрочную перспективу подразумевало сближение правил налогового
20
учёта с правилами бухгалтерского учёта. Проблема взаимосвязи
бухгалтерского и налогового учёта остаётся актуальной и по сей день.
Хозяйственная деятельность любого предприятия включает в себя ведение
налогового и бухгалтерского учёта, которые играют важнейшую роль в
системе управления предприятием. Изначально на предприятиях
использовалось интегрированное ведение бухгалтерского и налогового учета,
однако позже они стали регламентироваться отдельно. Разделение учётов
является не только российским феноменом. Все национальные
экономические системы, основанные на закономерностях рынка в разные
периоды развития, разделяли эти типы. В России это произошло немного
позже в силу национальной специфики, связанную с переходом от командно-
административной экономической системы к рыночной. Российская
экономика начала движение к рынку: появились частные собственники,
предприниматели, возникла необходимость собирать с них налоги,
контролировать их деятельность. В этот период перехода к рыночной
экономической системе появились первые элементы корректировок
бухгалтерских показателей в целях уплаты налога на прибыль в связи с
принятием Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 «О налоге на прибыль
предприятий и организаций» (утратил силу) [7]. Необходимость разделения
налогового и бухгалтерского учета обусловлена историческим процессом
усложнения хозяйственной деятельности, развития рынков товаров и
капиталов, а также систем налогообложения.
Налогообложение имеет многовековую историю. Люди в целях
выживания пришли к выводу, что необходимо жертвовать некоторую долю
своих доходов высшим силам. Так возникло натуральное налогообложение, и
«десятина» стала ставкой жертвоприношения, то есть изымалось 10% от
всего дохода. По мере развития человечества от Древнего Египта до
средневековой Европы эта ставка трансформировалась в пределах от 5 до
10%. В начале XVIII века в европейских государствах сформировались
рациональные системы налогообложения. К середине XX века сложились
21
налоговые системы капиталистических государств Европы. Что касается
России, то до конца 1991 года налоговая система не содержала каких-либо
определённых требований по ведению специального учёта для целей
налогообложения. Начиная с первой половины 1995 года, расхождение
между бухгалтерским и налоговым учётом усиливалось. Это было связано с
тем, что только лишь бухгалтерских приёмов стало недостаточно для верного
исчисления налогов и других. Таким образом, «разделение налогового и
бухгалтерского учёта нарастало ещё с давних времён, только в разных
странах это происходило в разные периоды [17, с. 365].
Прежде чем более подробно анализировать взаимосвязь налогового и
бухгалтерского учёта следует обратить внимание на смысловое значение
двух понятий.
Бухгалтерский учет - формирование документированной
систематизированной информации об объектах, предусмотренных
настоящим Федеральным законом, в соответствии с требованиями,
установленными настоящим Федеральным законом, и составление на ее
основе бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Налоговый учет - это система обобщения информации для определения
налоговой базы по налогу на основе данных первичных документов,
сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным НК РФ.
Определение налогового учёта появилось в 2002 году в связи с
введением новой 25 главы «Налог на прибыль организаций» в Налоговом
кодексе РФ. С этого времени налоговый учёт стал таким же обязательным
атрибутом учётной системы организации, как и бухгалтерский. С 2013 года
бухгалтерский и налоговый учёт стали регламентироваться отдельно [13, с.
14].
Исходя из этих понятий, можно сделать вывод, что отожествлять
бухгалтерский и налоговый учёт нельзя. Бухгалтерский учет предназначен
для формирования информационной базы о деятельности организации и ее
имущественном положении, для обеспечения информации, необходимой