10
1. Теоретические аспекты бухгалтерского учета и анализа на предприятиях
малого бизнеса
1.1 Основы бухгалтерского учета на предприятиях малого бизнеса.
Одним из перспективных направлений для рыночной экономики в
настоящее время является развитие малого предпринимательства. Поэтому
особое внимание при разработке изменений и дополнений, вносимых в
законодательство, уделяется представителям малого бизнеса. Связано это с
тем, что учет и отчетность представителей субъектов малого
предпринимательства на территории России постоянно меняются,
добавляются новые и корректируются уже имеющиеся нормативные и
законодательные акты и документы.
Субъект малого предпринимательства — это российская коммерческая
организация или индивидуальный предприниматель, которые нацелены на
получение прибыли.
К субъектам малого предпринимательства относятся хозяйственные
общества, хозяйственные партнерства, производственные кооперативы,
потребительские кооперативы, крестьянские (фермерские) хозяйства и
индивидуальные предприниматели. Критерии отнесения предприятий к
малому бизнесу устанавливаются Федеральным законом от 24.07.2007 №
209-ФЗ «О развитии малого и среднего предпринимательства в Российской
Федерации» [1].
Таблица 1
Критерии отнесения субъектов к категории малого
предпринимательства
Категория субъекта Микропредприятие Малое предприятие Среднее
предприятие
Выручка без НДС за
год
120 млн рублей 800 млн рублей 2 млрд рублей
Среднесписочная
численность
работников
не более 15 человек не более 100
человек
не более 250
человек
Субъекты малого предпринимательства имеют право на основании
Типового Плана счетов составлять свой план счетов. Такой план счетов будет
11
являться упрощенным и может содержать в себе только те счета, которые
организация будет использовать в процессе ведения бухгалтерского учета.
При составлении своего «упрощенного» плана счетов малым
предприятиям рекомендуется обобщать информацию с нескольких счетов
Типового Плана счетов на одном синтетическом счете. Применяя рабочий
план счетов СМП следует руководствоваться Инструкцией по его
применению (Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010)
«Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению»).
Бухгалтерский учет на малых предприятиях можно систематизировать
следующим образом:
-первичная документация;
‒ бухгалтерский учет;
‒ отчетность.
В настоящее время нет обязательных к применению форм первичных
документов. Субъекты малого предпринимательства, по желанию, могут
использовать типовые формы.
Протоколом от 25 апреля 2013 года № 4/13 Президентского совета НП
«Институт профессиональных бухгалтеров и аудиторов России» утверждены
«Рекомендации для субъектов малого предпринимательства по применению
упрощённых способов ведения бухгалтерского учёта и составления
бухгалтерской (финансовой) отчётности», которые предусматривают три
формы ведения учета на малых предприятиях:
‒ полная форма упрощенного учета;
‒ сокращенная форма;
‒ простая форма.
Полная форма предполагает использование регистров бухгалтерского
учета. В них записываются все факты хозяйственной жизни. Данная форма
предусматривает использование комплекта ведомостей:
12
‒ ведомость учета основных средств и амортизации форма № 1МП;
‒ ведомость учета материальных запасов форма № 2МП;
‒ ведомость учета затрат на производство форма № 3МП;
‒ ведомость учета денежных средств форма № 4МП;
‒ ведомость учета расчетов и прочих операций форма № 5МП;
‒ ведомость учета продаж форма № 6МП;
‒ ведомость учета расчетов с поставщиками форма № 7МП;
‒ ведомость учета расчетов с персоналом по оплате труда форма №
8МП;
‒ сводная ведомость (шахматная) форма № 9МП.
При этом ключевым моментом является то, что СМП могут
разрабатывать учетные регистры самостоятельно, применительно к условиям
своей деятельности, но при условии, что учет будет вестись посредствам
двойной записи. Следует обратить внимание на то, что при использовании
сокращенной формы учета все хозяйственные операции регистрируются в
Книге учета фактов хозяйственной жизни по форме № К-1МП. Наряду с ней
предпринимателям малого бизнеса рекомендуется использовать Ведомость
учета расчетов с персоналом по оплате труда — форма № 8МП. Таким
образом, данная форма предусматривает ведение учета без применения
учетных регистров, но обязует применение двойной записи. Наименьшее
давление при организации и ведении учета, со стороны законодательной
базы, испытывают микропредприятия, поскольку только им дозволено
использовать «простую» форму учета.
Простая форма предполагает ведение бухгалтерского учета без
применения двойной записи. В этом случае хозяйственные операции сразу
формируются по группам статей Баланса и Отчета о финансовых
результатах. Также может использоваться Книга учета фактов хозяйственной
жизни. Существует также ряд особенностей, определяющих состав
финансовой отчетности, и предусмотренных только для малого бизнеса.
13
Состав бухгалтерской отчетности СМП определяется Федеральным
законом «О бухгалтерском учете» от 06.12.2011 № 402-ФЗ. Согласно ему
финансовая отчетность малых предприятий должна содержать бухгалтерский
баланс, отчет о финансовых результатах, отчет о целевом использовании
средств и приложения к ним.
Применяющие упрощенные способы ведения учета, вправе составлять
отчетность в сокращенном объеме, а также самостоятельно разрабатывать
формы отчетности. При этом СМП, подлежащие обязательному аудиту
обязаны вести учет по общим правилам. Для субъектов малого
предпринимательства Налоговым Кодексом Российской Федерации
установлены специальные режимы налогообложения, которые могут
предусматривать особый порядок налогообложения, а также освобождение
от обязанности по уплате отдельных налогов и сборов.
К специальным налоговым режимам относятся:
‒ УСН, или упрощенная система налогообложения, предлагающая на
выбор сразу два объекта налогообложения — «доходы» и «доходы за
вычетом расходов»;
‒ ЕНВД, или единый налог на вмененный доход, когда фактические
доходы не имеют значения, а налогом облагается предполагаемый объем
поступлений;
‒ ЕСХН, или единый сельхозналог, применяемый к производителям
сельскохозяйственной продукции;
‒ ПСН, или патентная система, требующая приобретение патента на
ведение определенной деятельности на ограниченный срок.
Специальные режимы налогообложения создают более благоприятные
условия для определенных отраслей, а также для стимулирования малого
предпринимательства, поскольку ощутимо снижают налоговую нагрузку.
14
1.2 Особенности экономического анализа на предприятиях малого
бизнеса
В процессе осуществления предпринимательской деятельности перед
руководством предприятий встает задача оценки финансового состояния
своего предприятия, а также потенциальных и существующих партнеров по
бизнесу. В каждом конкретном случае она решается по-разному, с
привлечением гласных и негласных способов и приемов. Одним из гласных и
действенных приемов является финансовый анализ, существенным
достоинством является доступность исходной информации, которая является
публичной.
Финансовое состояние предприятия зависит от результатов его
производственной, коммерческой и финансовой деятельности. Если
предприятие успешно производит продукцию или оказывает услуги, то это
положительно влияет на его финансовое положение. Устойчивое финансовое
положение, в свою очередь, оказывает положительное влияние на
выполнение производственных планов и обеспечение нужд производства
необходимыми ресурсами. Поэтому финансовая деятельность, как составная
часть хозяйственной деятельности, направлена на обеспечение планомерного
поступления и расходования денежных ресурсов, выполнение расчетной
дисциплины, достижение рациональных пропорций собственного и заемного
капитала и наиболее эффективного его использования.
Главная цель анализа - своевременно выявлять и устранять недостатки
в финансовой деятельности и находить резервы улучшения финансового
состояния предприятия и его платежеспособности. Финансовое состояние
предприятий характеризует состояние и использование их средств, что
отражается в финансовой отчетности.
Роль финансовой отчетности заключается в том, что она служит
основной информационной базой финансового анализа. В составе
финансовой отчетности бухгалтерский баланс является наиболее
информативной базой для анализа и оценки финансового состояния
15
предприятия. Значение бухгалтерского баланса так велико, что анализ
финансового состояния нередко называют анализом баланса.
Часто бухгалтерский баланс предприятия является единственным
источником наиболее достоверной информации о предприятии. Если на
среднем или крупном предприятии организованы целые службы,
занимающиеся аналитической работой, то на малых предприятиях
финансовым анализом занимается бухгалтер. Это имеет место только в
случае необходимости: составление аналитической записки к годовому
отчету, обоснование заявки на получение кредита и т.д. В пояснительной
записке к годовому отчету чаще всего содержатся краткие сведения об
изменении условий деятельности и основных показателей производства, но
не финансовый анализ. Хотя среди принципов экономического анализа
существуют такие, как планомерность, оперативность, действенность.
Малый бизнес, несмотря на определенные негативные явления,
развивается. Статистические данные говорят о том, что в Российской
Федерации доля убыточных малых предприятий составляет около 35%, тогда
как среди крупных и средних - 43%. В этом сказываются преимущества
малого бизнеса. Главное условие успешности - умение меняться в
соответствии с обстоятельствами. Очевидно, что для этого необходимо
постоянно анализировать текущее финансовое состояние предприятие,
используя бухгалтерскую отчетность. Существуют методики, которые можно
найти в официальных материалах. Однако, в силу различных обстоятельств,
на практике они не применяются. Причинами могут быть или низкая
компетентность руководителя, или неумение бухгалтера разобраться в том,
что же повлияло на изменение явлений хозяйственной деятельности.
Финансовый анализ необходим для дальнейшей успешной работы
хозяйствующего субъекта. Только на основе данных такого анализа можно
увидеть объективную картину финансового состояния предприятия,
своевременно принять решение. Тем не менее, необходимо учитывать и
особенности малых предприятий:
16
- небольшие размеры основных показателей (уставный капитал,
прибыль);
- трудности в получении финансовых ресурсов (кредиты);
- вид деятельности;
- зависимость от крупных предприятий;
- низкий профессионализм руководителей.
Финансовое состояние предприятия характеризуется размещением и
использованием средств (активов) и источниками их формирования
(обязательствами). Названные сведения представлены в бухгалтерском
балансе. На основе строк бухгалтерского баланса возможно рассчитать
систему показателей, достаточно полно характеризующих финансовое
состояние малого предприятия:
- имущественное положение;
- ликвидность;
-финансовая устойчивость;
- деловая активность;
- эффективность деятельности.
В большинстве случаев можно применять лишь метод сравнения,
вертикальный и горизонтальный виды анализа. Изменение показателей за ряд
отчетных периодов дает полную картину. Некоторые относительные
показатели (коэффициенты) нужно сравнить с нормальными значениями. В
частности, речь идет о коэффициентах ликвидности. При этом необходимо
учитывать вид деятельности предприятия. Например, общий коэффициент
ликвидности рассчитывается как соотношение оборотных активов и
краткосрочных долгов предприятия. Он показывает платежеспособность
предприятия на перспективу. Считается, что его нормальное значение – 2 и
более. Если на балансе предприятия числятся остатки товарно-материальных
ценностей на большую сумму, значение коэффициента будет высоким. Но,
важно рассмотреть состав запасов. Не всегда они полностью используются в
производстве. Могут иметься неходовые, залежалые запасы. И, наоборот,
17
значение общего коэффициента ликвидности может быть низким. Причина в
том, что основная деятельность такого предприятия не связана с
производством материалоемкой продукции, в оборотных активах запасы
сырья и материалов, а также незавершенное производство отсутствуют.
Поэтому, при изучении кредитоспособности предприятия данному
коэффициенту не придают значение.
Полученное значение может быть положительным, то есть
предприятие использует в обороте собственный капитал. В экономической
литературе указано, что его достаточная доля - 50% и более от суммы
оборотных активов. Далее на основе собственных оборотных средств
рассчитывают: коэффициент маневренности (доля собственных оборотных
средств в общем объеме собственного капитала); коэффициент
обеспеченности собственными оборотными средствами (отношение
собственных оборотных средств к сумме оборотных активов) и другие.
Полученное значение суммы собственных оборотных средств может быть и
отрицательным. Необходимо выяснить причины, а для этого, более
детального анализа, понадобятся данные первичного бухгалтерского учета.
Очевидно, что имеет место отвлечение или иммобилизация собственного
оборотного капитала. По данным бухгалтерского баланса можно определить,
где именно произошло это явление:
- незавершенное строительство, не имеющее источников
финансирования (отражается в составе внеоборотных активов);
- неходовые и залежалые товарно-материальные ценности (отражаются
в составе запасов и затрат);
- просроченная дебиторская задолженность.
Сумму отвлечения придется рассчитывать по данным первичного
бухгалтерского учета. Например, необходимо рассмотреть состав и сроки
задолженности покупателей и заказчиков, чтобы выявить сумму
просроченных долгов и принимать определенные меры.
18
Наличие собственных средств в обороте предприятия считается
положительным явлением. Иногда это факт является решающим для
удовлетворения заявки на получение краткосрочного кредита в
коммерческом банке. С другой стороны, использование заемных средств
может благотворно влиять на увеличение рентабельности собственного
капитала. Условием служит то, что ставка по кредиту должна быть ниже
рентабельности основной деятельности предприятия. Недостаток
собственного капитала в обороте свидетельствует о том, что предприятие
использует для хозяйственных нужд заемные и привлеченные средства.
Финансовое состояние такого предприятия уже можно считать
неустойчивым.
При неудовлетворительной структуре баланса для проверки реальной
возможности предприятия восстановить свою платежеспособность
вычисляется коэффициент восстановления сроком на шесть месяцев. Если
его значение больше единицы, то может быть принято решение о наличии
указанной возможности и решение о признании структуры баланса
неудовлетворительной может быть отложено.
Ценность финансового анализа состоит в том, что бухгалтерская
отчетность иногда бывает единственно доступной информацией о
деятельности малого предприятия. Для оценки собственно финансового
состояния пользуются также данными управленческого учета. Однако, на
малом предприятии может и отсутствовать система управленческого учета.
Анализом бухгалтерской отчетности не следует пренебрегать в любом
случае, поскольку его результаты позволяют увидеть деятельность
предприятия «со стороны» - как ее видят другие лица, не имеющие доступа к
иной информации.
1.3 Методика аудита на малых предприятиях
В современной российской экономике предприятия малого бизнеса
стали важным сектором, оказывающим большое влияние на улучшение
социально — экономической ситуации в России. Следовательно, приобретает
19
актуальность правильная организация бухгалтерского учета и аудита
предприятий малого бизнеса.
Становление и развитие аудита как в России, так и за рубежом, привело
к необходимости унификации всей аудиторской деятельности. Впоследствии
стали развиваться аудиторские стандарты, применяемые сначала в
национальных рамках, а затем и в международной практике. Отметим, что
среди современных нормативных актов нет единого, который всецело
регулировал бы аудит предприятий, относящихся к малому бизнесу.
При проведении аудита на предприятии малого бизнеса, применяются
такие же стандарты, как и на других видах предприятий в РФ. Необходимо
подчеркнуть, что при проведении аудита на предприятиях малого бизнеса,
аудиторам следует применять стандарты аудиторской деятельности в полном
объеме. В тоже время, процесс аудита на предприятиях малого бизнеса
обладает рядом специфических особенностей.
Данные особенности вызваны следующими обстоятельствами:
– полным отсутствием или ограничением разделения полномочий
сотрудников, которые должны отвечать за подготовку и ведение
бухгалтерского учета на данном предприятии;
– превышающим влиянием руководства на все стороны деятельности
предприятия. При проведении аудита на предприятиях малого бизнеса,
особое внимание нужно обратить на следующие факторы риска:
– учетные записи на предприятии могут вестись нерегулярно, без
соблюдения формальных требований и не полностью отражать положение
дел, что существенно повышает риск искажений бухгалтерской и
финансовой отчетности;
– вследствие небольшого количества учетных работников, очень
трудно обеспечить соответствующее разделение их ответственности и
полномочий;
– если на предприятии малого бизнеса осуществляется значительное
количество операций за наличные деньги, может быть ситуация, когда