Глава 3. Пути оптимизации налоговой и бухгалтерской политики ИП
Ефаонова Л.А.
3.1. Анализ налоговой нагрузки индивидуального предпринимателя
ИП ЕФАНОВА Л.А. за анализируемый период применяло общий режим
налогообложения, в соответствии с которым уплачивало следующие налоги,
сборы и взносы (рисунок 5).
Рисунок 5 Налоговые обязательства ИП ЕФАНОВА Л.А.
Налоговая нагрузка — это расчетный суммарный объем денежных
средств, подлежащих уплате в виде ввозных таможенных пошлин и взносов в
государственные внебюджетные фонды.
Организации должны рассчитывать налоговую нагрузку, чтобы понять,
насколько их деятельность и уплата налогов привлекают внимание налоговых
органов, которые могут принять решение о проведении выездной налоговой
проверки. Единой методики для расчета налоговой нагрузки нет. Оценка
налоговой нагрузки производится с использованием различных методик и
подходов. В целом методики определения налоговой нагрузки
налогоплательщика отличаются используемым набором налогов и взносов.
Важную роль играет также базисный показатель, к которому можно
52
«привязывать» расчетные показатели, то есть сравнивать с ним общую сумму
налогов за расчетный период.
Главным источником информации при определении уровня налоговой
нагрузки служат данные налогового и бухгалтерского учета. Следует отметить,
что они опираются на различные нормативные правовые базы: бухгалтерский
учет ведется в соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ
«О бухгалтерском учете», положениями по бухгалтерскому учету,
методическими указаниями, учетной политикой; налоговый же основан на НК
РФ и приказах Минфина России и ФНС России, разъясняющих отдельные
нормы. В связи с этим возможны расхождения, которые приводят к
возникновению постоянных или отложенных налоговых обязательств и
активов.
Общепринятой методикой определения налогового бремени на
организации является порядок расчета, разработанный Минфином России,
согласно которому уровень налоговой нагрузки — это отношение всех
уплаченных организацией налогов к выручке, включая выручку от прочей
реализации. Расчет налоговой нагрузки будет произведен на основании
методики Департамента налоговой политики Министерства финансов РФ. В
соответствии с этой методикой предлагается оценивать тяжесть налогового
бремени отношением всех уплачиваемых налогов к выручке от реализации
продукции (работ, услуг) включая выручку от прочей реализации.
В таблице 16 представлен анализ налоговой нагрузки.
Таблица 16
Анализ налоговой нагрузки ИП Ефанова Л.А. за 2013-2015 гг.
Показатель
Годы
Абсолютное
изменение
Темп роста, %
2013 2014 2015
2014 -
2013
2015 -
2014
2014 /
2013
2015 /
2014
Выручка от продажи и
прочие доходы, тыс. руб.
21345 21261 29221 -84 7960 99,61 137,44
Налоговые платежи,
всего, тыс. руб.
2368 3327 3612 959 284 140,51 108,55
Уровень совокупной
налоговой нагрузки, %
11,09 15,65 12,36 4,56 -3,29 141,06 78,98
53
Анализ налоговой нагрузки показал, что она находится на уровне 12,36
%, что ниже среднего уровня по отрасли. Согласно Приказу ФНС РФ от
30.05.2007 № ММ-3-06/333@ (ред. от 08.04.2014) «Об утверждении Концепции
системы планирования выездных налоговых проверок», уровень налоговой
нагрузки в 2016 году для организаций сферы услуг в среднем по России
составляет 23,9 %. Однако стоит иметь ввиду, что в этом документе расчет
налоговой нагрузки производился без учета страховых взносов в фонды и
отчислений на социальное страхование от несчастных случаев.
Мировой опыт налогообложения свидетельствует о том, что
оптимальный уровень налоговой нагрузки на налогоплательщика должен
составлять не более 30-40 % от дохода. Уровень налогового бремени в
Российской Федерации организаций работающих по общей системе
налогообложения составляет от 2 до 70 % от суммы выручки. Таковы
особенности общей системы налогообложения. И это объясняется не ошибками
учета. Налоговая цена полученной выручки у каждой организации своя и
зависит от показателей, определяющих базы налогообложения по налогам,
уплачиваемым организацией.
Существует иная методика, которую предложила Е. А. Кирова, согласно
которой: сумма уплаченных налогов и платежей во внебюджетные фонды
увеличивается на сумму недоимки по налоговым платежам. Иными словами,
налоговая нагрузка определяется не уплаченными организацией налогами, а
суммой налогов, которая должна быть уплачена, то есть суммой начисленных
платежей. В сумму налогов не включается НДФЛ, поскольку он уплачивается
работниками организации, а сама организация только перечисляет платежи.
Сумма косвенных налогов, подлежащих перечислению в бюджет, включается в
состав налоговых платежей при расчете, поскольку они оказывают
существенное влияние на финансовую устойчивость организации. Сумма
налогов соотносится с вновь созданной организацией стоимостью продукции,
которая определяется как разность добавленной стоимости и амортизации.
54
Таблица 17
Анализ налоговой нагрузки ИП Ефанова Л.А. за 2013-2015 гг. по
_____________________методике ^ Кировой
_________
_____________
Показатель
Годы
Абсолютное
изменение
2013 2014 2015
2014 -
2013
2015 -
2014
1. Фонд оплаты труда, тыс. руб.
2150 2580 4110 430 1530
2. Страховые взносы во внебю джетны е фонды
559 877 1233 318 356
3. С оциальное страхование от несчастны х
случаев на производстве и профессиональных
заболеваний
4 5 8 1 3
4. Чистая прибы ль, тыс. руб.
1720 3940 3166 2220 -774
5. Вновь созданная стоим ость, тыс. руб.
4433 7402 8517 2969 1115
6. Н алоговые платежи, тыс. руб.
2368 3327 3612 959 284
7. Налоговая нагрузка, %
53,41 44,95 42,40 -8,47 -2,54
Налоговая нагрузка, рассчитанная по методике Кировой, имеет
отрицательную динамику (на 8,47 % в 2014 году, и на 2,54 % в 2015 году).
Достоинством данной методики является то, что она позволяет сравнивать
конкретную налоговую нагрузку на конкретные экономические субъекты вне
зависимости от их отраслевой принадлежности, поскольку налоговые платежи
соотносятся именно с вновь созданной стоимостью, налоговое бремя
оценивается относительно источника уплаты налогов.
Еще одной популярной методикой является методика Островенко.
Согласно ей, к обобщающим показателям, характеризующим налоговую
нагрузку экономического субъекта, относятся следующие.
Таблица 18
Анализ налоговой нагрузки ИП Ефанова Л.А. за 2013-2015 гг.
по методцике Островенко
Показатель
Годы
Абсолютное
изменение
2013 2014 2015
2014 -
2013
2015 -
2014
1. Н алоговы е издержки, тыс. руб.
2368 3327 3612 959 284
2. С реднегодовая валю та баланса, тыс.
руб.
20228,5 25371 26953 5143 1582
3. Прибы ль до налогооблож ения, тыс.
руб.
2150 4925 3958 2775 -967
4. Налоговая нагрузка на финансовые
ресурсы , %
11,71 13,11 13,40
1,41
0,29
5. Налоговая нагрузка, %
110,14 67,56 91,25 -42,58 23,69
Налоговая нагрузка на финансовые ресурсы увеличилась с 11,71 % до
13,40 %. Также увеличилась налоговая нагрузка на доходы ИП в 2015 году в
55
сравнении с 2014 годом на 23,69 %.
Таким образом, высокий уровень налоговой нагрузки ИП Ефанова Л.А.
указывает на необходимость оптимизации системы налогообложения
организации.
Налогоплательщик, применяющий упрощенную систему
налогообложения, вправе перейти на общий режим налогообложения лишь с
начала нового календарного года: для этого не позднее 15 января нужно будет
уведомить соответствующий налоговый орган.
Но возможен переход на общий режим и в принудительном порядке, так
как помимо ограничений по переходу на упрощенную систему гл. 26.2
установлены и ограничения по ее применению.
Такой налогоплательщик считается перешедшим на общий режим
налогообложения с начала того квартала, в котором было допущено это
превышение. Иначе говоря, налогоплательщики будут обязаны в порядке,
предусмотренном для вновь зарегистрированных предпринимателей,
уплачивать налог на доходы и все иные налоги, от которых они были
освобождены ввиду применения «упрощенки», причем, с начала квартала, в
котором они допустили превышение (исключение сделано для авансовых
платежей).
3.2. Направления оптимизации бухгалтерской и налоговой политики
индивидуального предпринимателя
Эффективность функционирования учетной системы и применяемых
методов следует оценивать, исходя из их влияния на успех деятельности
хозяйствующего субъекта, так как учет не является самоцелью и служит
средством для достижения успеха в бизнесе.
Проведем анализ организационных аспектов учетной политики ИП
Ефанова Л.А. (таблица 19).
56
Таблица 19
Оценка организационного аспекта учетной политики ИП
ЕФАНОВА Л.А.
П роверяемый элемент Ответ
Да
Нет
1.Форма организации учетных процессов:
а) подразделение структурное, возглавляемое начальником (главным
бухгалтером);
+
б) должность единственного бухгалтера в штатном расписании;
-
в) на аутсорсинге специализированной организацией;
-
г) на аутсорсинге предпринимателя;
-
2.Приняты ли следующие локальные нормативные акты:
а) положение о подразделении, отвечающее за учет;
-
б) должностные инструкции учетных работников. -
З.Форма бухгалтерского учета, применяемая в организации:
а) упрощенная;
-
б) мемориально-ордерная;
-
в) журнально-ордерная;
г) автоматизированная;
+
-
д) смешанная.
4.Система взаимоотношений с независимыми аудиторами
-
5.Утвержден ли состав постоянно действующей комиссии для:
а) определения НМА и установления сроков его использования;
+
б) определения срока действия основных средств
+
б.Утверждение перечня лиц и сроков представления авансовых отчетов
+
7.Утверждены ли сметы (бюджеты) представительских расходов
-
8.Имеется ли система внутреннего контроля в том числе за исполнением
приказа об учетной политике
-
9.Утвержден ли порядок ознакомления с приказом об учетной политике
-
Таким образом, первым недостатком учетной политики, который явно
бросается в глаза в начале ее изучения, является то, что организация использует
типовую учетную политику, даже не удалив слово «типовая». Данный факт
указывает на то, что учетная политика не удовлетворяет индивидуальным
особенностям геологоразведочной организации. Другой недостаток -
предприятие использует учетную политику 2015 г. в 2016 г. если даже
экономический субъект собирается использовать учетную политику
предшествующего периода без изменений, ему следует утвердить ее новым
приказом.
Организационные аспекты не полностью отражены в учетной политике
исследуемой организации. Отсутствие фактического Положения о бухгалтерии
и должностных инструкций учетных работников затрудняют организацию
учетных процессов и распределение обязанностей. Серьезным недостатком
57
является отсутствие информации о внешнем и внутреннем финансового
контроля в организации.
Данное обстоятельно является нарушением Закона №402-ФЗ, в
соответствии с которым организация обязана организовывать и осуществлять
внутренний контроль совершаемых фактов хозяйственной жизни.
Закон № 402-ФЗ не описывает, как и в каком объеме должен проводиться
внутренний контроль. Однако понятно, что он должен быть достаточным для
обеспечения достоверности фактов хозяйственной жизни и бухгалтерской
(финансовой) отчетности организации.
Минфин РФ разработал общие рекомендации для хозяйствующих
субъектов по организации и осуществлению ими внутреннего контроля
бухгалтерского учета и составления бухгалтерской отчетности (информация
Минфина России № ПЗ-11/2015).
Далее проведем оценку технических аспектов учетной политики (таблица
20).
Таблица 20
Оценка технического аспекта учетной политики ИП ЕФА
1НОВА Л.А.
П роверяемый элемент Ответ
Да
Нет
1 2 3
1.Использует ли организация разработанный для нужд ее учета рабочий план
счетов
+
2.Регламент документооборота и механизм обработки учетных данных;
а) используются ли унифицированные формы первичных учетных документов;
+
б) утверждены ли формы первичных учетных документов, по которым не
предусмотрены унифицированные формы
+
в) утвержден ли перечень лиц, которые имеют право подписи первичных учетных
документов;
- -
г) утвержден ли график документооборота;
+
д) утверждены ли формы регистров бухгалтерского учета и порядок их ведения;
+
е) разработана ли номенклатура дел учетного подразделения, включая сроки
хранения документов;
+
ж) определены ли лица, ответственных за хранение документов.
+
3. Порядок проведения инвентаризации:
а) создана ли постоянно действующая комиссия;
-
б) прописан ли порядок подготовки приказов о проведении инвентаризации;
-
в) установлены ли сроки проведение инвентаризации:
- основных средств
+
- НМА;
+
- финансовых вложений;
+
- ТМЦ;
+
- незавершенного производства;
-
58
Окончание таблицы 20
- денежных средств;
+
- расчетов;
+
- иных активов и обязательств.
-
г) утвержден ли порядок отражения результатов инвентаризации
+
д) прописан ли порядок составления сличительных ведомостей. -
4. Объем, сроки и адреса представления финансовой отчетности:
-
а) составление отчетности в объеме и сроки, установленные нормативными
документами по бухгалтерскому учету;
б) представление годовой бухгалтерской отчетности:
-
- учредителям организации;
-
- органам Минфина;
-
- органам статистики;
-
- другим заинтересованным пользователям.
-
Технические аспекты учетной политики ИП Ефанова Л.А. также требуют
существенной доработки.
В частности, порядок проведения инвентаризации требует
методологической доработки, не указан порядок составления и предоставления
отчетности. В учетной политике отсутствуют сведения о номенклатуре дел,
однако на предприятии разработано Положение о документообороте, в котором
данный порядок, а также сроки хранения документов прописаны.
Кроме этого, в учетной политике отсутствует связь бухгалтерии с другими
обособленными подразделениями: нет сведений о том, как учетная информация
используется для принятия управленческих решений и в каком виде должна
поступать в различные отделы.
Методические вопросы формирования учетной политики ИП Ефанова Л.А.
включают в себя способы ведения бухгалтерского учета, существенно
влияющие на данные бухгалтерской отчетности, поэтому данный аспект
учетной политики особенно важен.
Таким образом, учетная политика не в полной мере удовлетворяет
нуждам и объемам учета. Необходимо привести в соответствие положения
учетной политики с фактически применяемыми методами учета.
59
3.3. Оптимизация налоговых обязательств индивидуального
предпринимателя
Проведенный выше анализ показал, что ИП Ефанова Л.А. находится на
общей системе налогообложения. Налоговая нагрузка, рассчитанная разными
способами, находится на удовлетворительном уровне. Однако у организации
есть возможность сменить систему налогообложения, тем самым снизить
налоговую нагрузку. Для ИП Ефанова Л.А. предлагается рассмотреть вариант
перехода на упрощенную системы налогообложения. Как уже отмечалось
выше, объектом налогообложения такой системы могут быть доходы или
доходы, уменьшенные на величину расходов. Ставка налогообложения будет
различна: 6 % и 15 %.
Необходимо провести сравнительные расчеты и выбрать наиболее
оптимальный вариант.
Объект - доходы.
Организация в данном случае будет уплачивать налог УСН и страховые
взносы, на сумму которых может быть уменьшена налоговая база, но не более
чем на 50 %.
Налоговая база будет равна 29221 + 3735 - 1233 - 8,22 = 31714,78 тыс.
руб.
Налог УСН = 31714,78 * 6 % = 1902,89 тыс. руб.
Объект - доходы, уменьшенные на величину расходов.
Организация в данном случае будет также выплачивать налог УСН и
страховые взносы.
Налоговая база будет равна = 3985 * 15 % = 593,70 тыс. руб.
В таблице 21 сведены расчеты.
60
Таблица 21
Сравнение вариантов налогообложения, тыс. руб.
______
П оказатель
Факт
(ОСНО)
УСН
(доходы)
У С Н (доходы
минус расходы)
Н алог на доходы физических лиц
791,60
НДС
1498,73
Н алог на имущество
79,99
Страховы е взносы во внебю джетны е фонды
1233,00 1233,00 1233,00
Социальное страхование от несчастны х случаев
на производстве и профессиональных заболеваний
8,22 8,22 8,22
У С Н (6 %)
1902,89
У С Н (15 %)
593,7
Итого налоговы х платежей
3611,54 3144,11 1834,92
Анализ показывает, что сумма наименьшая налоговых платежей при
варианте УСН с объектов налогообложения доходы, уменьшенные на величину
расходов, равна 1834,92 тыс. руб.
В таблице 22 представлен расчет налоговой нагрузки.
Таблица 22
Расчет налоговой нагрузки
________________
Показатель
Факт (О СНО)
У С Н (доходы)
У С Н (доходы
минус расходы )
Доходы , ты с. руб.
32956 32956 32956
Н алоговые платежи, ты с.
руб.
3611,54 3144,11 1834,92
Налоговая нагрузка, %
10,96 9,54 5,57
Расчет налоговой нагрузки также подтверждает выводы сделанные ранее:
наименьшая нагрузка 5,57 % при варианте налогообложения УСН с объектом
доходы минус расходы.
Рассчитаем налоговую нагрузку остальными методами.
Таблица 23
Расчет налоговой нагрузки по методике Ки ровой
Показатель Факт
(ОСНО)
УСН
(доходы )
У С Н (доходы
минус расходы)
1. Ф онд оплаты труда, ты с. руб.
4110 4110 4110
2. Страховые взносы во внебю джетны е фонды
1233 1233 1233
3. С оциальное страхование от несчастны х случаев
на производстве и проф ессиональных заболеваний
8 8 8
4. Чистая прибы ль, тыс. руб.
3166 2055 3364
5. Вновь созданная стоимость, тыс. руб.
8517 7406 8715
6. Н алоговые платежи, тыс. руб.
3612 3144 1835
7. Н алоговая нагрузка, %
42,40 42,45 21,05
61