64
000 руб.). Себестоимость проданных товаров - 60прод 000 руб.
По договору право собственности на отгруженные товары переходит к
покупателю лишь после того, как он их оплатит.
Деньги за отгруженные ему товары ООО «Мега» перечислило в январе
2017 г. ООО «Асэнтус» рассчитывает НДС «по отгрузке».
В декабре бухгалтер ООО «Асэнтус» сделал проводку:
Дебет 45 Кредит 41тов - 60прод 000 руб.
отгружены покупателю товары по договору с особым порядком перехода
права собственности.
Так как условия договора не выполнены, то выручку в форме №2 за 2016
г. не отражают.
После оплаты товаров покупателем бухгалтер должен сделать записи:
Дебет 51рс Кредит 62покуп
118 000 руб. - поступили деньги от покупателя в оплату товаров;
Дебет 62покуп Кредит 90-1
118 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров, право
собственности на которые перешло к покупателю;
Дебет 90-2 Кредит 45
60прод 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
18 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.
В форме N 2 за 2016 год бухгалтер ООО «Асэнтус» должен отразить
выручку в сумме 100 000 руб. (118 000 - 18 000).
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету выручки по договорам
«с особым порядком перехода права собственности» приведены в таблице 23.
Таблица 23
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету выручки по
договорам «с особым порядком перехода права собственности»
Операция
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Отгружены покупателю товары по
договору с особым порядком перехода
права собственности
45
41тов
65
Поступили деньги от покупателя в
оплату товаров
51рс
62покуп
Отражена выручка от продажи
товаров, право собственности на
которые перешло к покупателю
62покуп
90/1
Списана себестоимость проданных
товаров
90/2
45
Начислен НДС к уплате в бюджет
90/3
68
Учитывая, что отгружать товары с большой отсрочкой платежа для ООО
«Асэнтус» является невыгодным, то предприятие переходит на
предоставление покупателям коммерческих кредитов. Особенно данная услуга
пользуется большим спросом у покупателей холодильного оборудования.
Поэтому в договоре купли-продажи ООО «Асэнтус» рекомендуем
предусмотреть предоставление покупателю отсрочки или рассрочки платежа
за проданные ему товары (коммерческий кредит).
Обычно при таких условиях покупатель должен будет оплатить помимо
стоимости самого товара еще и проценты за отсрочку оплаты. Выручка от
продажи, которую получит ООО «Асэнтус», увеличится на сумму процентов.
При предоставлении коммерческого кредита ООО следует:
а) отразить выручку в день перехода к покупателю права собственности
на товары;
б) увеличить выручку на сумму процентов, которые покупатель заплатит
за отсрочку платежа.
В учете вышеперечисленные операции должны отражаться проводками:
Дебет 62покуп Кредит 90-1
отражена выручка от продажи товаров;
Дебет 62покуп Кредит 90-1
увеличена выручка на сумму процентов за отсрочку платежа.
Следует иметь в виду, что в налоговом учете проценты по кредиту
отражают в составе внереализационных доходов. На выручку от продаж они
не влияют.
Например, в 2016 г. ООО «Асэнтус» продало партию продукции,
66
стоимость которых по договорным ценам составляет 24 000 руб. По условиям
договора покупатель должен оплатить товар через 60прод дней после его
получения. При этом он обязан заплатить 0,1% от стоимости товара за каждый
день отсрочки.
Общая сумма процентов за отсрочку по оплате товара составит:
24 000 руб. x 0,1% x 60прод дн. = 1440 руб.
Бухгалтер ООО «Асэнтус» должен отразить выручку от продажи
записями:
Дебет 62покуп Кредит 90-1
24 000 руб. - отражена выручка от продажи товара;
Дебет 62покуп Кредит 90-1
1440 руб. - увеличена выручка от продажи на сумму процентов;
Дебет 51рс Кредит 62покуп
25 440 руб. (24 000 + 1440) - поступила оплата от покупателя.
В отчете о финансовых результатах должна быть отражена сумма
выручки в размере 25 440 руб.
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету выручки по договорам
коммерческого кредитования приведены в таблице 24.
Таблица 24
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по договорам
коммерческого кредитования
Операция
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Отражена выручка от продажи товара
62покуп
90/1
Увеличена выручка от продажи на
сумму процентов
62покуп
90/1
Поступила оплата от покупателя
51рс
62покуп
ООО «Асэнтус» продает медицинские товары не только за наличный и
безналичный расчет, но в практике предприятия встречаются и
товарообменные (бартерные) операции. Например, поставки продукции в АО
«Сибэласт» производятся только в обмен на продукцию. Бартерный договор
предполагает, что две фирмы обмениваются друг с другом принадлежащим им
67
имуществом: основными средствами, нематериальными активами, товарами,
работами, услугами и т.д. Это означает, что каждая сторона сделки
одновременно является и продавцом, и покупателем.
Если договором не предусмотрено иное, право собственности на
передаваемый по бартеру товар переходит к покупателю только после того,
как взамен продавец получил от него другое имущество (ст. 570 ГК РФ).
Следовательно, пока встречная поставка от контрагента не поступила,
товар, отгруженный по товарообменному договору, не считается
реализованным и должен учитываться на счете 45 «Товары отгруженные». Это
значит, что ни в бухгалтерском, ни в налоговом учете выручку не отражают.
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету выручки по
товарообменным операциям приведены в таблице 25.
Таблица 25
Рекомендуемые бухгалтерские проводки по учету выручки по
товарообменным операциям
Операция
Корреспонденция счетов
Дебет
Кредит
Списана себестоимость товаров,
отгруженных по товарообменному
договору
45
41тов
Оприходованы материалы, полученные по
товарообменному договору
10
60прод
Отражена выручка от продажи товаров
62покуп
90/1
Списана себестоимость отгруженных по
товарообменному договору товаров
90/2
45,41тов
Проведен зачет взаимных требований
60прод
62покуп
Начислен НДС с суммы реализации
90/3
68/3
По правилам бухгалтерского учета сумму выручки по бартерному
договору рассчитывают исходя из стоимости того имущества, которое
получено взамен. Ее рекомендуется устанавливать исходя из цены, по которой
в сравнимых обстоятельствах обычно предприятие определяет стоимость
аналогичных ценностей. Если это сделать невозможно, выручку отражают
исходя из той стоимости переданного имущества, по которой ООО «Асэнтус»
обычно его продает.
Таким образом, предлагаемые рекомендации помогут улучшить
68
бухгалтерский учет на предприятии.
3.2 Анализ влияния налогообложения на эффективность деятельности
организации
Анализ, проведенный во второй главе дипломной работы, показал, что
одним из налогов, увеличившим налоговую нагрузку в отчетном периоде,
является налог на прибыль. Обязанности по уплате налога на прибыль
определены Налоговым кодексом РФ, гл. 25, ст. 246-333.
Традиционно для снижения налоговой нагрузки используются
следующие способы:
- формирование резервов позволяет более равномерно распределять
налоговую нагрузку по налоговым периодам, т. е. получать отсрочку по налогу
на прибыль;
- использование элементов налогового учета: выбор метода начисления
амортизации, способа списания стоимости материалов и другие способы;
- перенос налогооблагаемой базы на льготный налоговый режим либо на
предприятие с меньшим уровнем налоговой нагрузки и рефинансирование без
дополнительных налоговых обязательств.
На основании данных бухгалтерского учета рассмотрим более подробно
те из них, которые ООО «Асэнтус» может применять на практике (таблица 26).
Как видно из таблицы 26, в налоговом периоде планируется увеличение
расходов в целях налогообложения на 60504 руб. за счет появления премии
покупателям за своевременную оплату товара в размере 31349 руб., списания
долга контрагента в сумме 25890 руб., а также увеличения затрат на проезд
командированных работников транспортом общего пользования на 2456 руб. и
оплаты услуг связи по безлимитному тарифу на 809 руб.
Таблица 26
Перечень расходов для налогообложения в планируемом периоде
Вид расходов
2017 г
Плановый
2018 г
Отклонение
(+,-)_
69
Премии покупателям за
своевременную или
досрочную оплату товаров
0
31349
3963350
Затраты на проезд
командированных работ-
ников транспортом общего
пользования
24560
27016
2456
Оплата услуг связи по
безлимитному тарифу,
стоимость междугородных
переговоров с потенци-
альными клиентами
18456
19265
809
Долг контрагента, который
ликвидируется, если срок
давности еще не прошел
0
25890
25890
Итого:
43016
103520
60504
Проанализируем возможность формирования оценочных обязательств
ООО «Асэнтус».
ООО «Асэнтус» не формировало оценочных обязательств на оплату
отпусков, так как относится к субъектам малого предпринимательства. Для
более равномерного распределения затрат компании рекомендуется создание
такого обязательства. Учитывая, что речь идет о заработной плате
сотрудников, то величина оценочных обязательств относится на расходы по
обычным видам деятельности.
Оценочное обязательство по оплате отпусков формируется с даты
возникновения у работников права на оплачиваемые отпуска и ежемесячно
изменяется. По мере возникновения права работников на дни отпуска оно
увеличивается, а по мере предоставления отпуска и выплате отпускных -
уменьшается.
Конкретный порядок расчета величины оценочного обязательства по
оплате отпусков нормативно не закреплен. Он разрабатывается организацией
самостоятельно и предусматривается в бухгалтерской учетной политике (ч. 4
ст. 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", п.
7 ПБУ 1/2008 "Учетная политика организации", утвержденного Приказом
Минфина России от 06.10.2008 № 106н).
Для этого коммерческая организация может воспользоваться формулами
70
определения величины оценочного обязательства по оплате отпусков,
приведенными:
- в разд. II и V Методических рекомендаций МР-1-КпТ "Оценочные
обязательства по расчетам с работниками", принятых Комитетом БМЦ по
толкованиям 09.09.2011 (далее - Методические рекомендации МР-1-КпТ);
- в Приложении 3 к Письму Минфина России от 20.05.2015 № 02-07-
07/28998 (рекомендации даны для бюджетных организаций, при этом данное
Письмо доведено до налоговых органов для руководства и использования в
практической работе Письмом ФНС России от 27.05.2015 № НД-4-5/9045).
Самая точная, но очень сложная оценка величины оценочного
обязательства по оплате отпусков будет, если рассчитывать величину
планируемых отпускных персонифицированно, исходя из данных по каждому
работнику
Принимая во внимание, что п. 72 Положения, содержавший норму о
равномерности включения предстоящих расходов в издержки производства
или обращения, утратил силу, полагаем, что организация вправе
самостоятельно установить методику расчета и порядок признания оценочного
обязательства (однократно, ежеквартально и т.п.). Такое право дает
организации п. 7 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации».
Для ООО «Асэнтус» установим порядок признания такого обязательства
однократно.
Поскольку нормы ПБУ 8/2010 не устанавливают конкретной методики
определения величины и порядка признания оценочных обязательств, считаем,
что организация вправе применять для целей отражения в бухгалтерском учете
информации о формировании обязательства порядок, аналогичный порядку
формирования в налоговом учете, что следует закрепить в приказе об учетной
политике для целей бухгалтерского учета. Это обеспечит максимальное
сближение порядка формирования обязательства в налоговом и бухгалтерском
учете (табл. 27).
Таблица 27
71
Формирование оценочных обязательств ООО «Асэнтус», руб
Показатель
2016 г
2017 г.
Налоговая база за налоговый период
18204806
18204806
Ставка, %
30
30
Сумма исчисленного налога за налоговый
период
4654003
4654003
Сумма расходов на отпуск с учетом
страховых взносов
2295947
2295947
Процент отчисления в резерв, %
0
10
Величина резерва на оплату отпусков
0
2299595
На 01.01.2017 в ООО «Асэнтус» отсутствуют недоиспользованные
отпуска. Составим расчет по созданию резерва на оплату отпусков на 2017 год,
в котором определим предполагаемую сумму расходов на отпуск с учетом
страховых взносов и предельный процент отчислений в резерв.
Фонд оплаты труда за 2017 г. составил 18204806 руб. (в т.ч. оплата
отпусков - 1713393 руб.). Для наглядности расчетов предположим, что в 2017
г. повышение заработной платы на предприятии не планируется. Общая ставка
страховых взносов на 2017 г. - 30%.
Предполагаемая годовая сумма расходов на оплату труда:
18204806+4654003 = 22858809 руб.
Сумма расходов на отпуск с учетом страховых взносов:
1713393+1713393*30/100 = 2295947 руб.
Процент отчисления в резерв:
2295647/ 22858809 х 100% = 10%.
Сумма резерва составит:
2295947*10% = 229595 руб.
Проблема взаимодействия бухгалтеров и кадровиков в этом направлении
не будет волновать ООО «Асэнтус», если они будут выполнять все операции в
единой информационной среде с помощью компьютерной системы SAP ERR,
позволяющей немедленно актуализировать и проводить данные, которые
тотчас поступают ко всем необходимым структурным подразделениям
компании, а также можно порекомендовать компании использовать
бухгалтерские программные продукты, включающие в себя модули
72
зарплатного и кадрового учета ("Зарплата и управление персоналом",
"Зарплата и кадры" и др.), которые считают оценочные обязательства по
оплате отпусков автоматически с выгрузкой полученных результатов в
основную бухгалтерскую программу.
Способом, уменьшающим налогооблагаемую базу по налогу на прибыль,
является использование амортизационной премии. Амортизационная премия
представляет собой процентное соотношение от размера первоначальной
стоимости приобретенного основного средства, которое согласно ст. 258 НК
РФ организация вправе учесть в составе расходов в целях исчисления
налоговой базы по налогу на прибыль.
Согласно Письму Минфина РФ от 13.04.2014 № 03-03-06/1/233
амортизационная премия относится на расходы организации в месяц начала
амортизации, т.е. в месяц, следующий за датой ввода в эксплуатацию
основного средства.
Использование амортизационной премии ориентировано на уменьшение
платежей по налогу на прибыль и налогу на имущество, тем самым ускорив
возмещение затрат организации на приобретение основного средства.
Рассмотрим возможность применения и влияния на налоговую нагрузку
ООО «Асэнтус» амортизационной премии.
Организация планирует приобретение основного средства
(шлифовальная машина) стоимостью 59 тыс. руб. Так как данное средство
относится к 5 амортизационной группе, то размер амортизационной премии
согласно п. 9 статьи 258 Налогового Кодекса 30%.
59000*0,3 = 17700 руб.
Таким образом, сокращение налоговой базы по налогу на прибыль в
результате применения амортизационной премии составит 17700 руб.
В таблице 28 рассчитаем влияние амортизационной премии на размер
налога на имущество предприятия.
Таблица 28
73
Анализ уплаты налога на имущество ООО «Асэнтус», руб
Показатель
2017 г
2018 г
Отклонен
ие (+,-)
Темп
изменения,
%
Среднегодовая стоимость
имущества
4091684
4073984
-17700
99,57
Налоговая база
4091684
4073984
-17700
99,57
Ставка налога, %
2,2
2,2
0
100,00
Сумма налога,
исчисленная
90017
89628
-389
99,57
Расчеты, проведенные в таблице 28, показали, что в результате
использования амортизационной премии ООО «Асэнтус» способно
уменьшить сумму налога на имущество на 389 руб.
По результатам анализа структуры налоговых платежей ООО «Асэнтус»
за 2014 – 2016 гг., проведенного в таблице 19, нами установлено, что доля
отчислений с заработной платы в социальные фонды в течение периода
составляла 78,43% - 82,78%.
Для уменьшения данного вида налоговой нагрузки рекомендуется
следующее.
Заменить премиальную часть заработной платы в совокупном размере за
год не более 4000 руб. на одного работника на материальную помощь.
Согласно НК РФ такие выплаты не облагаются взносами на обязательное
социальное страхование.
Налоговым Кодексом в целях исчисления налога на доходы физических
лиц данные выплаты также исключаются из налогооблагаемой базы.
Среднесписочная численность персонала ООО «Асэнтус» в 2017 году
составила 56 человек. Рассчитаем материальную помощь к выплате за 2018
год, при условии сохранение численности работников в текущем году: 56 чел.
х 4000 руб. = 224000 руб.
Документальное оформление выплат материальной помощи потребует
написания сотрудником заявления на материальную помощь и приказа
руководителя бухгалтерии об осуществлении выплаты.