15
ставляет возможности внешним и внутренним пользователям получать широкий
объем уместной и полезной информации о направлениях получения доходов и
понесенных расходов, не позволяет принимать управленческие решения по эф-
фективной деятельности и возможность принятия информационно обоснованных
решений инвесторами и кредиторами.
Упрощенный план счетов является не всегда оправданным в условиях
наличия различий и функциональных особенностей микропредприятий и малых
предприятий различных отраслей и сфер деятельности, информационных потреб-
ностей различных категорий пользователей, альтернативных вариантов форм бух-
галтерского учета и структуры бухгалтерской службы, поскольку не удовлетворя-
ет в определенной мере требованиям широкого круга пользователей финансовой
информации в части составления отчетности и принятия управленческих реше-
ний. Рост требований к качеству финансовой информации предполагает проведе-
ние соответствующих мероприятий нормативно-методического характера в части
совершенствования механизма отображения информации о финансовом состоя-
нии и результатах деятельности в системе бухгалтерского учета и показателях
финансовой отчетности, что позволит повысить эффективность системы бухгал-
терского учета и уровень полезности результативной учетной информации для ее
пользователей.
1.2. Организационно-методические аспекты формирования
системы учета субъектами малого предпринимательства
Различия в организации учетного процесса на малых предприятиях зависят
от особенностей функционирования деятельности малых предприятий с позиции
нормативного поля и информационных требований пользователей учетной ин-
формации, а также задач бухгалтерского учета, тогда как ограниченность ресурс-
ного обеспечения малого предприятия требует анализа элементов организацион-
ной системы с целью разработки оптимальной комбинации всех ее параметров.
На малых предприятиях существует возможность формирования системы
бухгалтерского учета с:
16
использованием различных форм и систем бухгалтерского учета для ор-
ганизации учетного процесса с различным уровнем детализации и обобщения
учетной информации для удовлетворения информационных потребностей систе-
мы управления и внешних пользователей;
организацией учетного процесса с использованием плана счетов или без
использования плана счетов с целью упрощения учета и сокращения финансовых
и трудовых затрат;
принятием решения о применении формы организации учета затрат и
способа отражения расходов на счетах бухгалтерского учета в зависимости от
уровня полезности и уместности такой информации;
использованием коллективной или индивидуальной работы для органи-
зации бухгалтерского процесса с целью формирования достаточного объема учет-
ной информации в условиях ресурсных ограничений малого предприятия;
применением национальных или международных стандартов бухгалтер-
ского учета для раскрытия информации в показателях финансовой отчетности [39].
Построение целостной системы бухгалтерского учета на малых предприя-
тиях и усовершенствования отдельных составляющих данной системы, наличие
альтернативных вариантов выбора элементов организации бухгалтерского учета
требует их анализа и разработки классификации основных элементов с выделени-
ем направлений группировки по отношению к малым предприятиям по следую-
щим параметрам [22]:
по построению системы бухгалтерского учета;
по форме бухгалтерского учета;
по построению системы налогообложения;
по форме налогообложения НДС;
по составу учетных регистров;
по применению плана счетов;
по формам финансовой отчетности;
по организации учета затрат;
17
по структуре бухгалтерской службы.
Один из наиболее важных организационных вопросов бухгалтерского уче-
та о выборе формы бухгалтерского учета отражает технологию учетного процесса
и предусматривает соответствующее группировки хозяйственных операций и со-
блюдения установленной последовательности их отображения, порядок записей в
регистрах синтетического и аналитического учета с учетом специфических осо-
бенностей деятельности малых предприятий. Выбор формы организации бухгал-
терского учета зависит от многих внутренних факторов, главными из которых яв-
ляются размер предприятия, цель его деятельности и информационные потребно-
сти внешних и внутренних пользователей.
Простая форма бухгалтерского учета может применяться малыми пред-
приятиями с незначительным документооборотом (количеством хозяйственных
операций), осуществляющих деятельность по выполнению нематериалоемких ра-
бот или услуг, и предусматривает использование Журнала учета хозяйственных
операций. Для аналитического учета расчетов по оплате труда, с дебиторами и
кредиторами малые предприятия применяют Ведомость, итоговые данные кото-
рой заносятся в Журнал учета хозяйственных операций [15].
Существующие упрощенные формы бухгалтерского учета имеют суще-
ственные различия в систематизации учетной информации в регистрах учета,
применении плана счетов и раскрытии информации в показателях финансовой от-
четности. Анализ механизма применения упрощенного порядка организации бух-
галтерского учета в соответствии с правовым полем позволяет выделить следую-
щие особенности [13, 25, 36]:
1. Упрощенная форма бухгалтерского учета (упрощенный учет доходов и
расходов) разработана для отдельной группы малых предприятий, которые выде-
лены нормами законодательства.
2. Классификация малых предприятий по нормам ГК РФ и НК РФ уста-
навливает критерии отнесения малых предприятий и микропредприятий, к кото-
рым может применяться организация упрощенного порядка бухгалтерского учета.
3. Выделение на нормативном уровне отдельной группы малых предприя-
18
тий – микропредприятия – не обеспечивает их особыми льготными условиями ор-
ганизации бухгалтерского учета, применяя требования, предусмотренные для
субъектов малого предпринимательства (малых предприятий).
4. В зависимости от выбранной системы налогообложения (плательщики
НДС и неплательщики НДС) одинаковые по размерам малые предприятия долж-
ны выбирать различные формы бухгалтерского учета.
5. Выбранная форма бухгалтерского учета влияет на процесс систематиза-
ции и уровень раскрытия учетной информации в системе бухгалтерского учета и
показателях финансовой отчетности.
Для накопления и систематизации информации малые предприятия вправе
вести упрощенный бухгалтерский учет, правила ведения которого утверждены
Приказом Минфина России от 21.12.1998 г. № 64н. Предусмотрены два способа
ведения учета в зависимости от характера и объема учетных операций – учет без
использования регистров бухучета и учет с использованием регистров бухучета.
Первый способ позволяет вести упрощенный бухгалтерский учет без
двойной записи. Им могут воспользоваться субъекты, отвечающие критериям
микропредприятия (п. 6.1 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Учет без
использования регистров бухучета предназначен для тех предприятий, которые
совершают небольшое количество хозяйственных операций в отчетный период и
не осуществляют производство продукции (работ, услуг), требующих большого
количества материальных ресурсов.
По данному способу учета каждая хозяйственная операция регистрируется
только в книге (журнале) учета фактов хозяйственной деятельности. Эта книга
(журнал) является регистром синтетического и аналитического учета, по которому
можно узнать о наличии имущества и денежных средств, об их источниках у пред-
приятия на определенную дату и сформировать бухгалтерскую отчетность [35].
Второй способ предполагает использование регистров бухгалтерского уче-
та имущества. При этом способе регистрация фактов хозяйственной деятельности
осуществляется в комплекте следующих упрощенных ведомостей, которые пред-
назначены для получения информации в управленческих целях и для составления
19
бухгалтерской отчетности (Приказ Минфина РФ от 21.12.1998 № 64н) [9]:
ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных от-
числений (форма В-1);
ведомость учета производственных запасов и товаров, а также НДС,
уплаченного по ценностям (форма В-2);
ведомость учета затрат на производство (форма В-3);
ведомость учета денежных средств и фондов (форма В-4);
ведомость учета расчетов и прочих операций (форма В-5);
ведомость учета реализации (форма В-6 (оплата));
ведомость учета расчетов и прочих операций (форма В-6 (отгрузка));
ведомость учета расчетов с поставщиками (форма В-7);
ведомость учета оплаты труда (форма В-8);
ведомость шахматная (форма В-9).
Каждая из перечисленных ведомостей применяется в учете операций по
одному из используемых бухгалтерских счетов. Все хозяйственные операции
предприятия регистрируются в соответствующей ведомости, а по окончании ме-
сяца информация, собранная в них, обобщается и помещается в сводную шахмат-
ную ведомость [29]. Данная форма бухгалтерского учета рекомендована субъек-
там малого бизнеса, занимающимся производством продукции (работ, услуг).
Для малых предприятий предусмотрен ряд существенных льгот по веде-
нию бухгалтерского учета [27, 28].
1. Сокращенный план счетов. Малые предприятия могут уменьшить коли-
чество синтетических счетов, объединив их в группы. Например, все понесенные
затраты отражать на счете 20 «Основное производство», для расчетов с контр-
агентами (покупателями, поставщиками, подотчетными лицами и пр.) использо-
вать один счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами». Однако при
объединении счетов нужно предусмотреть необходимость раздельного учета опе-
раций по объединенным счетам. Поэтому, для отражения сведений на счете, целе-
сообразно предусмотреть к счету отдельные субсчета.
2. Освобождение от применения некоторых ПБУ. Хозяйствующие субъек-
20
ты малого бизнеса имеют право:
признавать доходы и расходы по договору строительного подряда в со-
ответствии с ПБУ 9/99 «Доходы организации» и 10/99 «Расходы организации»
(включая возможность использования кассового метода учета доходов и расхо-
дов) (п. 2.1 ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда»);
не отражать условные активы, условные обязательства и оценочные обя-
зательства в бухгалтерском учете, в том числе не создавать резервы предстоящих
расходов, за исключением резервов по сомнительным долгам (п. 3 ПБУ 8/2010
«Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»);
не формировать и не раскрывать информацию о связанных сторонах в
бухгалтерской отчетности (п. 3 ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторо-
нах»);
не формировать информацию по сегментам и не раскрывать ее в бухгал-
терской отчетности (п. 2 ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»);
не формировать и не раскрывать информацию по прекращаемой дея-
тельности (п. 3.1 ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности»);
отражать в учете и отчетности только суммы налога на прибыль отчет-
ного периода без отражения сумм, способных оказать влияние на величину налога
на прибыль последующих периодов (п. 2 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на
прибыль организаций»);
не формировать отчет о движении денежных средств (п. 2 ПБУ 23/2011
«Отчет о движении денежных средств»).
3. Упрощенные правила ведения бухучета. Помимо возможности отказа от
применения некоторых положений по бухгалтерскому учету в целом, малые
предприятия также могут воспользоваться упрощенными правилами учета, уста-
новленными стандартами по бухгалтерскому учету [2].
3.1. Уменьшить стоимость основных средств. Малые предприятия имеют
право определять стоимость основных средств по цене поставщика с учетом рас-
ходов на монтаж (если они есть) (п. 8.1 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»). По-
добным образом может быть определена первоначальная стоимость основных
21
средств при их сооружении и изготовлении (а не только приобретении за плату).
3.2. Полностью списать расходы на дорогостоящий инвентарь. Малые пред-
приятия могут списывать хозяйственный и производственный инвентарь, стои-
мость которого превышает 40 тыс. руб., сразу в момент принятия его к учету (п. 19
ПБУ 6/01). В этом случае они должны единовременно начислить амортизацию,
равную стоимости объекта и завести на него карточку учета ОС-1 и учитывать как
основное средство, пока предприятие использует его в своей деятельности.
3.3. Реже начислять амортизацию. По любым основным средствам (не от-
носящимся к инвентарю) малое предприятие может выбрать периодичность
начисления амортизации – 1 раз в год 31 декабря или чаще (например, ежемесяч-
но либо ежеквартально) (п. 19 ПБУ 6/01).
3.4. Списывать материалы и товары на дату их покупки. Малые предприя-
тия теперь могут учесть материалы и товары по цене поставщика (п. 13.1 ПБУ
5/01 «Учет материально-производственных запасов»), а все остальные затраты,
связанные с их приобретением и заготовлением, включать в затраты по обычным
видам деятельности в том периоде, когда они были понесены. К таким тратам от-
носятся вознаграждения посредников, через которых предприятие покупает това-
ры, таможенные пошлины, расходы на доставку, фасовку, страхование, и др. (п.
13.1, 13.2, 13.3 ПБУ 5/01).
3.5. Списывать нематериальные активы единовременно. Малые предприя-
тия имеют право признавать затраты на приобретение (создание) объектов нема-
териальных активов единовременно в полной сумме по мере их осуществления (п.
3.1 ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»). Например, списание расходов
на сайт или программу, на которые малым предприятием получены исключи-
тельные права. Несмотря на единовременное списание затрат по таким НМА, на
них желательно завести карточку учета.
3.6. Не проводить переоценку основных средств и нематериальных акти-
вов. В силу п. 15 ПБУ 6/01 и п. 17 ПБУ 14/2007 малые предприятия имеют право
не проводить переоценку основных средств и нематериальных активов, так как в
приведенных ПБУ говорится о праве предприятия, а не обязанности переоцени-
22
вать группы однородных вышеназванных активов.
Альтернативные варианты выбора форм бухгалтерского учета для малых
предприятий предоставляют возможность выбора эффективной формы учета при
необходимости соблюдения установленного уровня информатизации системы
управления, материальных и финансовых возможностей предприятия. На практи-
ке, в своей деятельности предприятий малого бизнеса все чаще в организации
учетного процесса применяют автоматизированные формы обработки информа-
ции, что приводит к снижению использования бумажных носителей учетной ин-
формации.
Изменения в информационных технологиях и наличие широкого спектра
компьютерных программ для ведения учета позволяет сформировать наиболее
адаптированную к информационных потребностей управления систему обработки
информации. Наиболее распространенные компьютерные программы на базе «1:С
Предприятие» и «ИТ-enterprise» рассчитаны на большой бизнес и слишком дороги
для малого предприятия, а следовательно, финансовые ограничения малого пред-
приятия затрудняют их практическое внедрение и использование. Кроме того,
структура таких программных продуктов рассчитана на деятельность крупного и
среднего бизнеса и является слишком сложной и не приспособленной для дея-
тельности небольшого предприятия. Однако, нельзя говорить, что на рынке отсут-
ствуют компьютерные продукты для малого бизнеса. Так, компанией 1С разрабо-
тан программный продукт «1С: Управление небольшой фирмой 8 (версия 8.2)».
Как свидетельствуют разработчики данного продукта – это комплексное решение
для возможности осуществления нефискального оперативного учета, контроля,
анализа и планирования для ИП и организаций малого бизнеса. Программа обес-
печивает сотрудникам планирование и отражение текущей повседневной деятель-
ности, а владельцу и руководителю – управление бизнесом.
Анализ ряда малых предприятий свидетельствует, что в практической дея-
тельности предприятия применяют различные формы и методы обработки ин-
формации:
часть малых предприятий использует упрощенную форму учета с ис-
23
пользованием учетных регистров в бумажной форме;
часть малых предприятий использует не отдельные программные про-
дукты, а самостоятельно разработанные формы учетных регистров в отдельных
книгах на базе Microsoft Excel;
часть малых предприятий используют неофициально приобретенные
(ломаные) программные продукты компании 1С [34].
Современные изменения в информационных технологиях и необходимость
принятия своевременных управленческих решений на основе качественной и до-
стоверной информации требуют от малых предприятий находить пути для адап-
тации существующих упрощенных форм бухгалтерского учета для использования
данной информации в целях эффективного управления финансово-хозяйственной
деятельностью и удовлетворения информационных потребностей внешних поль-
зователей.
Различия в системе управления и необходимых объемах учетной инфор-
мации не всегда позволяют разработать эффективную форму учета на основе су-
ществующих форм бухгалтерского учета. Эффективность формы бухгалтерского
учета, применяемой предприятием, определяется достигнутым уровнем информа-
ционного обеспечения пользователей учетной информацией. В современных
условиях хозяйствования от внешнего регуляторной среды необходим не столько
разработки отдельных форм бумажных учетных регистров, сколько установление
основных требований к процессу систематизации информации бухгалтерского
учета.
Следовательно, целесообразно определить основные направления отобра-
жения финансовой информации и требования к ее систематизации в бухгалтер-
ском учете и показателях финансовой отчетности, поскольку такой подход позво-
лит на уровне предприятия сформировать наиболее эффективную систему ин-
формационного обеспечения и, в ее рамках, форму обработки экономической ин-
формации, что позволит максимально приспособиться к требованиям потребно-
стей пользователей.
Так, к основным требованиям к процессу систематизации информации в
24
учетных регистрах малых предприятий можно отнести следующие:
1. Накопление и систематизация информации в учетных регистрах малого
предприятия должны осуществляться с соблюдением единой методологической
основы, которая установлена на нормативном уровне.
2. Обязательное раскрытие информации о необоротных и оборотных акти-
вах, собственном капитале и обязательствах, расчетах с внутренними и внешними
контрагентами, доходах, расходах и финансовом результате деятельности.
3. Отражение хозяйственных операций в учетных регистрах должно осу-
ществлять на основании первичных документов, обеспечивает полное докумен-
тальное подтверждение хозяйственной деятельности малого предприятия.
4. Детализация учетной информации должна осуществляться для форми-
рования достаточного объема учетной и аналитической информации в разрезе по-
казателей, необходимых для управления и контроля с учетом особенностей отрас-
ли и сферы деятельности, а также отвечать информационным потребностям
внешних пользователей.
5. Данные аналитического и синтетического учета в учетных регистрах
должны иметь информационный взаимосвязь и соответствие.
6. Обобщение информации в учетных регистрах должно соответствовать
требованиям к раскрытию информации в показателях финансовой отчетности по
основным направлениям (активы, капитал, обязательства, расчеты, доходы, рас-
ходы, финансовый результат) [31].
В настоящее время малые предприятия используют технологию учетного
процесса с отображением последовательности и способа записей хозяйственных
операций в упрощенных журналах и ведомостях с последующим переносом ин-
формации в упрощенные формы финансовой отчетности на примере производ-
ственного предприятия. Это предполагает ряд специфических особенностей:
1. Новые учетные регистры разработаны с целью возможности организа-
ции упрощенного бухгалтерского учета для отдельной категории малых предпри-
ятий (неплательщиков НДС) непосредственно собственниками (руководителями)
предприятий без привлечения квалифицированных учетных работников (бухгал-