97
Расчет налоговой
нагрузки
8 488 537,0/
(25 694 340,0
+ 7 964 832,0)
* 100%
8 365 769,0/
(25 694 340,0
+ 7 964 832,0)
* 100%
8 365 769,0/
(25 694 340,0
+ 7 964 832,0)
* 100%
Совокупная
налоговая нагрузка,
%
25,2
24,8
24,3
Из Таблицы 9 видно, что совокупная налоговая нагрузка предприятия в
результате внесенных изменений снизилась незначительно. Это объясняется
тем, что при определении совокупной налоговой нагрузки в сумму налогов,
начисленных за период расчета входит НДФЛ. НДФЛ и составляет основной
удельный вес в структуре налоговых платежей организации. Однако НДФЛ,
перечисляемый ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России, не является налоговой
нагрузкой для организации, так как уплачивается работниками предприятия,
а ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России выступает только в роли налогового агента.
Поскольку удельный вес НДС не велик в общей структуре платежей ор-
ганизации, применение налоговой ставки 0% уменьшило совокупную нало-
говую нагрузку организации, но не на много.
При этом внесение поправок в методику расчета организации в целом не
повлияло на показатель совокупной налоговой нагрузки организации, и он
остался в пределах нормы. Таким образом, ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России
выполняет свои обязательства перед бюджетом.
Рассчитает налоговую нагрузку организации с учетом режима налогооб-
ложения в связи с внесенными изменениями по формуле:
ННосно = (Нндс + Нп) / В * 100%, где:
ННосно – налоговая нагрузка по ОСНО;
Нндс – НДС, начисленный к уплате по декларации по НДС;
Нп – налог на прибыль, начисленный к уплате по декларации по прибыли;
В – выручка (без НДС).
Налоги на землю, транспорт, имущество также учитываются в расчете. В
данной формуле НДФЛ не учитывается.
Результаты расчета сведем в Таблицу 11.
98
Таблица 10
Расчет налоговой нагрузки для ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России с
учетом режима налогообложения в соответствии
с внесенными изменениями
Показатель
Первоначальны
й результат
Результат с
учетом
изменений (с
уплатой НДС)
Результат с
учетом
изменений (без
уплаты НДС)
НДС
249 409,00
172 112,00
0,00
Налог на
прибыль
0,00
0,00
0,00
Земельный
налог
502 503,00
502 503,00
502 503,00
Транспортный
налог
7 555,00
7 555,00
7 555,00
Налог на
имущество
2 320 450,00
2 274 979,00
2 274 979,00
Выручка (без
НДС)
33 659 172,00
33 659 172,00
33 659 172,00
Расчет
налоговой
нагрузки по
ОСНО
(249 409,00 +
502 503,00
+7 555,00 +
2 320 450,00)
/33 659 172,00
* 100%
(172 112,00 +
502 503,00
+7 555,00 +
2 274 979,00)
/33 659 172,00
* 100%
(502 503,00
+7 555,00 +
2 274 979,00)
/33 659 172,00
* 100%
Налоговая
нагрузка по
ОСНО, %
9,15
8,78
8,27
Расчет налоговой нагрузки по ОСНО также показал небольшое сниже-
ние налоговой нагрузки в результате внесенных изменений. Уже значение
первоначального расчета налоговой нагрузки по ОСНО дало хорошие ре-
зультаты, обусловленные предоставлением значительных послаблений орга-
низации государством.
Применение налоговой ставки 0% по НДС немного уменьшило нагруз-
ку учреждения. Но даже незначительное снижение налоговой нагрузки игра-
ет огромную роль для бюджетной организации.
Если же доходы ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России, облагаемые НДС, за
три календарных месяца превысят два миллиона рублей, организация снова
будет платить налог на добавленную стоимость, но с использованием права
на налоговые вычеты, что тоже дает неплохой результат.
99
Таким образом, налоговые льготы, предоставленные ФБУЗ МСЧ № 9
ФМБА России Налоговым Законодательством РФ, в совокупности с учтен-
ными поправками в налоговую политику в целях налогообложения, дают
возможность оптимизировать налоговую нагрузку предприятия.
Мы уже рассматривали, что ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России получающее
для оказания социально значимых услуг деньги из бюджета, осуществляет
еще и платные медицинские услуги. И хотя учреждение освобождено от
уплаты налога на прибыль, оно обязано вести раздельный налоговый учет.
Доходы в этом случае определить просто. А вот с распределением расходов
возникают сложности, так как большинство расходов связано с оказанием
как бесплатных, так и платных услуг. Это относится к расходам на ремонт
транспорта и других основных средств, на канцелярские товары, на зарплату
руководства, на оплату коммунальных услуг, услуг связи и так далее.
Возникает вопрос, как поделить общие расходы между «бюджетной» и
платной деятельностью и как правильно это сделать?
До 2011 года бюджетные учреждения могли уменьшить «платные» до-
ходы на долю расходов, которые невозможно было разделить между платны-
ми и бесплатными услугами. Порядок распределения общих расходов был
урегулирован в «профильной» для бюджетников статье 321.1 Налогового
Кодекса Российской Федерации (утратила силу 01.07.2012).
Пропорциональному распределению подлежали только расходы на
оплату коммунальных услуг, услуг связи, транспортные расходы на обслу-
живание административно-управленческого персонала, расходы на все виды
ремонта основных средств.
Общие расходы, не поименованные в пункте 3 статьи 321.1 Налогового
Кодекса Российской Федерации, бюджетники могли распределять между
предпринимательской и финансируемой из бюджета деятельностью, основы-
ваясь на пункте 1 статьи 272 Налогового Кодекса Российской Федерации, то
есть пропорционально доходам.
100
После отмены статьи 321.1 остро встал вопрос о распределении общих
расходов между платными и бесплатными услугами. По общему правилу,
прописанному в пункте 1 статьи 272 Налогового Кодекса Российской Феде-
рации расходы, которые нельзя отнести на затраты по конкретному виду дея-
тельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода
в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика. Но эти положения
относятся только к доходам и расходам, формирующим «прибыльную» нало-
говую базу. Поскольку средства целевого финансирования не учитываются
при определении базы по налогу на прибыль, бюджетники не могут делить
расходы по правилам пункта 1 статьи 272 Налогового Кодекса Российской
Федерации.
В настоящее время никаких особенностей налогового учета у бюджетни-
ков в Налоговом Кодексе нет. Налоговый учет общих расходов, возникаю-
щих у бюджетного учреждения, до сих пор не урегулирован законодатель-
ством. Поэтому уменьшение базы на такие расходы по налогу на прибыль
может привести к налоговым рискам.
Во избежание проблем с налоговой инспекцией, ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА
России совсем не учитывает спорные расходы при расчете налога на при-
быль, тем более что организация освобождена от его уплаты.
В качестве оптимального решения этой проблемы можно выбрать сле-
дующий подход.
Общие расходы, которые невозможно прямо отнести к платным или бес-
платным услугам, распределять пропорционально доходам от платных услуг
и средствам бюджетного финансирования в общей сумме поступлений. То
есть действовать согласно правилу пункта 1 статьи 272 Налогового Кодекса
Российской Федерации, предназначенного для распределения расходов меж-
ду коммерческими видами деятельности.
Пример распределения общих расходов бюджетного учреждения
Доля доходов от оказания платных услуг составляет 10% от общего объ-
ема поступлений (включая средства, полученные из бюджета). Сумма общих
101
расходов, которые нельзя распределить между видами деятельности пропор-
ционально физическим показателям, составляет 400 000 рублей. Тогда в
«прибыльных» расходах можно учесть 40 000 рублей (10% от общих расхо-
дов).
[
73
]
В связи с пробелом в налоговом законодательстве, фактически не позво-
ляющим должным образом учесть спорные расходы, надеемся, что в бли-
жайшее время будут внесены поправки в Налоговый Кодекс РФ и введена
дополнительная статья, регулирующая вопросы налогообложения бюджетно-
го учреждения.
Итак, анализ системы налогообложения бюджетных учреждений на
примере ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России показал, что оптимального результа-
та можно добиться с помощью грамотного налогового планирования на
предприятии, предоставления привилегий со стороны государства, а также
исключения пробелов в налоговом законодательстве.
[
73
] Елина Е.А. Как бюджетникам, оказывающим платные услуги, учитывать общие расходы // Главная
книга. – 2013. – № 17. – С. 21-26.
102
ЗАКЛЮЧЕНИЕ
Настоящая дипломная работа посвящена изучению деятельности не-
коммерческих организаций, в частности бюджетных учреждений.
В ходе исследования было сформулировано понятие бюджетного учре-
ждения, рассмотрены вопросы осуществления его финансово-хозяйственной
деятельности и принципы его финансирования. Также были изучены спосо-
бы исчисления налога такой организации, выявлены специфика и особенно-
сти ее системы налогообложения.
В качестве объекта исследования настоящей дипломной работы была
выбрана медицинская организация – Федеральное бюджетное учреждение
здравоохранения медико-санитарная часть № 9 Федерального медико-
биологического агентства.
Анализ деятельности ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России показал, что такая
организация находится в особом правовом поле. Цель существования бюд-
жетного учреждения, как и любой некоммерческой организации, – это без-
возмездное оказание услуг населению. В этом и состоит его главное отличие
от коммерческой организации, целью деятельности которой является извле-
чение прибыли.
Так как финансирование бюджетного учреждения в основном осуществ-
ляется за счет государства, возникает зависимость такой организации от вы-
деленных из бюджета средств на существование.
В настоящее время при дефиците бюджета такие учреждения находятся
в крайне тяжелом положении, что толкает их на осуществление предприни-
мательской деятельности, поскольку закон предоставляет им такое право.
Но бюджетные учреждения вправе осуществлять платные услуги только
в соответствии с основным видом деятельности и не в ущерб ей. Конечно же,
они не могут составить конкуренцию некоммерческим организациям, осу-
ществляющую такой же вид деятельности. Поэтому доходы бюджетных ор-
ганизаций от осуществления платных услуг не велики, но все же это является
103
подспорьем в их основной деятельности и позволяет повысить качество об-
служивания населения.
Осуществляя предпринимательскую деятельность, бюджетные учрежде-
ния являются плательщиками всех налогов и сборов на общем основании.
Однако государство предусматривает множество привилегий и льгот для
таких организаций, что и является главной особенностью системы налогооб-
ложения бюджетных учреждений.
Анализ режима налогообложения, методов налогообложения и налого-
вого учета ФБУЗ МСЧ № 9 ФМБА России показал, что без предоставления
послаблений со стороны государства такой организацию не справиться с
налоговым бременем.
Также большое значение имеет грамотное налоговое планирование на
предприятии. Это, прежде всего, применение учреждением учетной полити-
ки для целей бухгалтерского и налогового учета. В рамках проведения внут-
реннего контроля организации необходимо всегда проверять бухгалтерскую
и налоговую документацию, чтобы не допускать досадных промахов. Еще
лучше, если учреждение будет иметь современное программное обеспечение,
что также поможет избежать ошибок.
Для оптимизации налоговых платежей важно постоянно отслеживать
изменения в Российском законодательстве, проводить анализ различных ме-
тодик налогообложения, периодически проводить расчет показателя налого-
вой нагрузки предприятия. Это поможет вовремя принять необходимые меры
и внести соответствующие изменения в налоговую политику учреждения, а
также снизить возможность возникновения налоговых рисков.
Также хочется надеяться, что в Налоговый Кодекс РФ в ближайшем бу-
дущем будет вновь введена статья, регулирующая особенности налогообло-
жения бюджетных учреждений, что поможет избежать многих спорных во-
просов и ошибок.
104
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ
1. Акулинин Д.Ю. Правовые аспекты налогового планирования
//Налоговый вестник. – 2014. – № 10. – С. 131-149.
2. Беспалов М.В. Учет налога на добавленную стоимость в бюджетных
учреждениях // Налоги и налогообложение. – 2014. – № 10. – С. 24-28.
3. Брызгалин А. "Казус Новосибирска: "главное налоги, экономика потом" -
Региональные комментарии [http:// www.regcomment.ru], (Дата обраще-
ния 31.03.2017).
4. Гражданский кодекс РФ (часть.1) от 30.11.1994 № 51-ФЗ (в редакции от
28.03.2017).
5. Гусев А. Как заполнить отчет о целевом использовании имущества (Лист
07 декларации по налогу на прибыль организаций)? // Учреждения здра-
воохранения: бухгалтерский учет и налогообложение. – 2015. – № 6. –
С. 58-61.
6. Грищенко А.В., Грищенко Ю.И. Итоги реализации налоговой политики
Российской Федерации и планы на 2016-2018 гг. // Финансовый ме-
неджмент. – 2016. – № 1 – с. 91-97.
7. Дементьева Н.М. Учет налогов в бюджетных учреждениях
// Отрасли права – 17.07.2015, URL: [http://отрасли-
права.рф/article/10526]. (Дата обращения 01.04.2017).
8. Елина Е.А. Как бюджетникам, оказывающим платные услуги, учитывать
общие расходы // Главная книга. – 2013. – № 17. – С. 21-26.
9. Закон Московской области от 16.11.2002 N 129/2002-ОЗ (редакция от
22.10.2014) "О транспортном налоге в Московской области" – Статья 1.
Налоговые ставки.
10. Закон Московской области от 21.11.2003 № 150/2003-ОЗ (редакция от
28.11.2016) – О налоге на имущество организаций – Статья 1– Налого-
вые ставки.
105
11. Захарьин В., к.э.н. Учетная политика для целей налогообложения – 2016:
особенности формирования // Новая бухгалтерия. – 2016. – № 2, с.15-19.
12. Земельный кодекс Российской Федерации от 25.10.2001 № 136-ФЗ (ред.
от 03.07.2016) – Статья 66. – Оценка земли.
13. Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосовани-
ем 12.12.1993) (с учетом поправок, внесенных Законами РФ о поправках
к Конституции РФ от 30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от
05.02.2014 N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ), статья 57.
14. Корсакова, Е.Д., Макарова, С.Н., Козлова, С.А. Налогообложение и фи-
нансовый контроль //Аудит и финансовый анализ – 2013 – № 3 – с. 9-16.
15. Липкина Т. Налоговый учет бюджетных и автономных учреждений -
Электронная публикация: Отрасли права - 07.06.2015, URL:
[http://отрасли-права.рф/article/8575]. (Дата обращения 01.04.2017).
16. Лыкова, Л. Н. Налоги и налогообложение: учебник и практикум для СПО
/ Л. Н. Лыкова. – М.: Издательство Юрайт, 2015. – 353 с.
17. Налоговый кодекс РФ (часть первая) от 31.07.1998 № 146-ФЗ (редакция
от 28.12.16).
18. Налоговый кодекс РФ (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от
03.04.2017).
19. Опальский А.Ю. Государственные (муниципальные) учреждения: осо-
бенности налогообложения // Налоговая политика и практика. – 2012. –
№ 4. – С. 66-69.
20. Пансков В. Г. Налоги и налогообложение: учебник и практикум для при-
кладного бакалавриата / В. Г. Пансков. – 5-е изд., перераб. и доп. – М.:
Издательство Юрайт, 2016. – 382 с. – Серия: Бакалавр. Прикладной курс.
21. Пепеляев, С.Г. Налоговое право. Учебник для вузов. – М.: Альпина Паб-
лишер, 2015. – 800 с.
22. Письмо ФНС № ГД-4-3/8911@ от 12.05.2014. – О порядке определения
выручки для целей применения статьи 145 Налогового кодекса Россий-
ской Федерации.
106
23. Постановление Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137 (ред. от
29.11.2014) "О формах и правилах заполнения (ведения) документов,
применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость".
24. Приказ Минфина РФ от 28 июля 2010 г. N 81н "О требованиях к плану
финансово-хозяйственной деятельности государственного (муниципаль-
ного) учреждения" - пункт 8.
25. Приказ Минфина России от 29.08.2016 N 142н "О внесении изменений в
приказ Министерства финансов Российской Федерации от 28 июля 2010
г. N 81н "О Требованиях к плану финансово-хозяйственной деятельности
государственного (муниципального) учреждения".
26. Приказ ФНС России от 10.10.2016 № ММВ-7-11/551@.
27. Приказ ФНС России от 14.10.2015 № ММВ-7-11/450@.
28. Приказ ФНС России от 30.10.2015 № ММВ-7-11/485@.
29. Приказ ФНС России от 19.10.2016 № ММВ-7-3/572@.
30. Пушкарева, В.М. История финансовой мысли и политики налогов. Учеб-
ное пособие. – М.: Финансы и статистика, 2014 – 256 с.
31. Ревизии и проверки государственных (муниципаль-
ных) учреждений // под общей редакцией д.э.н. Ю.А. Васильева – М:
БиТуБи – 2016. – 232 с.
32. Решение Совета депутатов г. Дубны МО от 17.11.2005 № РС-14(30)-
103/37 (редакция от 24.03.2016) «Об установлении земельного налога».
33. Симонов А. Ю. Налоговый потенциал // Молодой ученый. – 2014. – №1.–
С. 423-425.
34. Система ГАРАНТ – Распределение в госучреждении «входного НДС
между облагаемыми и необлагаемыми операциями.
35. Старицына К. Налоговая оптимизация: перспективы и возможности //
Финансовый директор. – 2013. – [http:// www.fd.ru]. (Дата обращения
05.05.2017).