34
Д-т 43 «Готовая продукция», 41 «Товары» – К-т 91 «Прочие доходы и
расходы», субсчет «Прочие доходы».
Соответственно учет финансового результата также ведется особым
способом вследствие того, что списание товара на счет 90 «Продажи»
осуществляется по продажной цене – цене, которую платит покупатель товара.
Значит, чтобы списать финансовый результат, необходимо вычислить и списать
разницу между розничной ценой и ценой покупки товара у поставщика. Данная
операция называется сторнирование суммы торговой наценки
26
.
ТК «Энергия» в г. Архангельске приобрело партию запасных частей к
оборудованию на сумму 38 500 рублей (в том числе НДС 18% – 5873 рублей) и
партию запасных частей к печам продукции на сумму 26 400 (в том числе НДС
10% – 2400 рублей). На данные типы продукции установлена торговая наценка
в размере 40%.
Таблица 4
Учет поступления и отражение финансового результата
№
Корреспонденция
Сумма,
руб.
Содержание операции
Дт
Кт
1.
41.02
60.01
56 627
Принята от поставщика партия товара (без
НДС)
2.
19.03
60.01
8 273
Учтен НДС по приобретенному товару
3.
68.02
19.03
8 273
Предъявлен НДС к вычету
4.
41.02
42.01
22 651
Отражена сумма торговой наценки на
продукцию (56 627*40%)
5.
60.01
51
64 900
Уплачено поставщику за поставленную
продукцию
6.
62.01
90.01
45 678
Отражена выручка за реализованную
продукцию, облагаемую по ставке 18%
7.
62.01
90.01
33 600
Отражена выручка за реализованную
продукцию, облагаемую по ставке 10%
8.
90.02
41.02
79 278
Произведено списание учетной стоимости
реализованной продукции
9.
90.02
42.01
22 651
Сторнирована торговая наценка на
проданную продукцию
10.
90.03
68.02
6 968
Начислен НДС по ставке 18%
11.
90.03
68.02
3 055
Начислен НДС по ставке 10%
12.
90.09
99
12 628
Отражен финансовый результат от
реализации продукции
26
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83
35
В приведенном выше примере можно заметить, что «ТК Энергия» в г.
Архангельске реализует продукцию по разным ставкам НДС – 10% или 18%.
Данное положение связано с различными категориями продукции.
Продукция в розничную торговлю поступает для перепродажи и должна
иметь сопроводительные документы, такие как счета-фактуры, товарно-
транспортные накладные, счета и т.д. Доставка продукции осуществляется
транспортом (в основном автомобильным) от поставщика к розничному
продавцу.
Рассмотрим более подробно порядок приемки товара с использованием
соответствующих документов. Для отражения в бухгалтерском учете в
соответствие с Федеральным законом от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит
оформлению соответствующим первичным документом, формы которых
утверждает руководитель субъекта.
Для торговых организаций формы первичных учетных документов
утверждены Постановлением Госкомстата РФ от 25.12.98 №132. Однако
организация имеет право разработать и применять свои формы первичных
документов, при условии того, что они содержат все обязательные реквизиты,
прямо перечисленные в ст.9 Закона №402-ФЗ, а их применение закреплено в
учетной политике компании.
К основным документам по приемке товаров являются: товарная
накладная (ТОРГ-12), товарно-транспортная накладная, транспортная
накладная, железнодорожная накладная, счет и счет-фактура
27
.
Накладная в торговой компании может выступать как приходным, так и
расходным товарным документом, должна выписываться материально
ответственным лицом при оформлении отпуска товаров со склада, при
принятии товаров в торговой организации. В накладной указывается номер и
дата выписки; наименование и краткое описание товара, его количество (в
27
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83
36
единицах), цена и общая сумма (с учетом НДС) отпуска товара, наименование
покупателя и поставщика.
Накладная подписывается материально ответственными лицами,
сдавшими и принявшими товар, и заверяется круглыми печатями организаций
поставщика и получателя.
Количество оформляемых экземпляров в накладной зависит от условий
получения товара покупателем, вида организации поставщика, места передачи
товара и т. д. Таким образом, накладная является основанием для списания
товара поставщиком и оприходования товара покупателем, и является
доказательством передачи товара и перехода права собственности
28
.
Товарно-транспортная накладная выписывается при доставке товаров
автомобильным транспортом. Данная накладная состоит из двух разделов:
транспортного и товарного. Однако с 13.03.2012 вступили в силу изменения по
применению новых форм транспортной накладной и заказа-наряда на
предоставление автомобиля.
В соответствие с постановлением Правительства РФ от 30.12.2011
№1208, теперь при выставлении транспортной накладной или исправлении в
ней ошибок нужны только подписи грузоотправителя и перевозчика уже без
печатей, притом, что уполномоченные лица обеих сторон имеют право подписи
в документах. Кроме того, появились некоторые технические изменения в
заполнении транспортной накладной.
В новой форме отсутствуют графы «Грузополучатель» и
«Грузоотправитель», в которых отражались подробные данные об
ответственном лице (ФИО, контактный номер). Теперь в разделах «Прием
грузы» и «Сдача груза» должно быть отражено как время прибытия груза, так и
фактическая дата и время его убытия.
Это необходимо для разъяснения претензий, которые могут возникнуть
по времени доставки товара. Затем, в 15 разделе – «Стоимость услуг
28
Патров В.В. Бухгалтерский учет в торговле. – Спб.: Питер, 2014. – 142 с.
37
перевозчика и порядок расчета провозной платы» необходимо указывать
полное наименование плательщика, его банковских реквизитов и адреса. В
разделе «Перевозчик» больше не отражаются сведения о путевом листе.
После изменений, связанными с новой формой транспортной накладной,
становится не ясно, какой документ будет подтверждать транспортные
расходы. По мнениям налоговых органов, в целях расчета налога на прибыль
затраты могут быть подтверждены либо товарно-транспортной накладной, либо
транспортной накладной. Такое заключение было принято в соответствии с
тем, что Налоговый кодекс РФ не требует обязательного наличия обеих форм.
Однако, с позиции официальных органов, транспортная накладная не
является заменой товарно-транспортной накладной, и это не означает, что
можно составлять только один из этих документов. Так, товарно-транспортная
накладная позволяет вести учет движения товарно-материальных ценностей и
для списания и оприходования является единственным документом, а также для
бухгалтерского, оперативного и складского учета.
Транспортная накладная как перевозочный документ, служит
подтверждением заключения договора перевозки товара. Грузы, которые не
сопровождаются оформлением товарно-транспортными накладными, не могут
быть предъявлены грузоотправителями и не могут быть приняты
организациями. Следовательно, компания должна иметь оба документа.
Каждый из них можно применить только в качестве доказательства
осуществления транспортных расходов
29
.
Теперь рассмотрим два случая. Первый – если покупатель своими силами
вывозит товар со склада грузоотправителя, и не заключен договор перевозки.
Другими словами, в данном примере услуги не оказываются. Значит, нет
необходимости составления транспортной накладной. Путевой лист будет
подтверждать затраты на перевозку и факт транспортировки груза.
29
Николаева Т. А. Бухучет в розничной торговле. Издательство. Приор., 2013. – 120с.
38
Второй – самостоятельная доставка товара до склада покупателя
грузоотправителем. То есть услуги по перевозке были оказаны. Таким образом,
затраты на транспортировку груза будут подтверждаться как накладной (форма
№1-Т), так и транспортной накладной. Ниже в таблице приведен перечень
документов в зависимости от того, кто доставляет товар и с помощью кого.
Таблица 5
Перечень необходимых документов при разных способах доставки
товара
Рассматриваемая ситуация
Предоставляемые документы
Поставщик осуществляет доставку товара
силами стороннего перевозчика
Транспортная накладная по новой
форме
Накладная по форме № ТОРГ-12
Поставщик осуществляет доставку товара
собственными силами
Накладная по форме № 1-Т
и по форме № ТОРГ-12
Покупатель осуществляет доставку товара
силами стороннего перевозчика
Транспортная накладная по новой
форме
Накладная по форме № ТОРГ-12
Покупатель осуществляет доставку товара
собственными силами
Накладная по форме № 1-Т
Накладные по форме № 1-Т и по
форме № ТОРГ-12
Подводя итог вышесказанному, можно добавить, что основная задача
нового нормативного акта – упорядочить деятельности того, кто осуществляет
перевозку груза. Необходимость заполнения новой формы возникает при
условии транспортировки груза сторонней организацией.
Помимо накладной может быть выписан счет и счет-фактура, а также акт
по оказанию услуг (работ). Счет-фактура выступает приходным документом
для организации в розничной торговле и аналогично счету является основанием
для оплаты поступающих товаров
30
.
В целом, в зависимости от места и характера приемки, от степени
наличия или отсутствия договоров поставки определяется порядок приемки
товаров и ее документальное оформление. Далее рассмотрим порядок приемки
30
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83
39
товара тремя способами: на складе поставщика, на складе покупателя и от
транспортной организации.
Материально-ответственное лицо по доверенности осуществляет прием
товаров на складе поставщика. Проверяется соответствие качества и количества
товаров данным сопроводительных документов. При достоверности такого
соответствия на сопроводительных документах ставится штамп организации, а
материально ответственное лицо ставит свою подпись и также заверяет
документы печатью компании, которую он представляет. Приемка товаров
может осуществляться по количеству мест или единиц, массе брутто, таре и
маркировке, если товар находится в ненарушенной таре. При отсутствии
проверки фактического наличия обязательно надо ставить об этом отметку в
документе
31
.
В зависимости от поступления груза в таре или без нее различается
порядок приемки. Если груз был доставлен в таре, то товар принимается по
количеству единиц или же по массе нетто, в случае отсутствия тары – по массе
брутто и количеству мест. Если все данные со стороны поставщика и
покупателя сходятся, составляется акт приемки товаров (форма №ТОРГ-1). При
обнаружении расхождений (несоответствие количества или отклонение от
качества) при приемке товарно-материальных ценностей заполняются акты –
форма №ТОРГ-2 для отечественных и форма №ТОРГ-3 для импортных
соответственно. Также в сопроводительном документе необходима отметка об
актировании.
Составляются такие акты комиссией, в которую входят представители
обеих сторон, но при согласии поставщика акт может быть составлен в
одностороннем порядке. Возможны варианты поступления товаров от
поставщиков без сопроводительной документации. Тогда составляется акт –
форма №ТОРГ-4 – о приемке товара, поступившего без сопроводительных
31
Богатая И. Н. Бухучет. Учебное пособие. Ростов-на-Дону. «Феникс», 2012. – 606 с
40
документов. Если поставщик включает тару в стоимость товара, составляется
акт – форма №ТОРГ-5 – об оприходовании тары, не указанной в счете
32
.
Материально-ответственное лицо осуществляет приемку груза от
транспортной организации при наличии доверенности и грузовой квитанции.
Прежде всего, проверяется сохранность груза (например, целостность пломб и
их наличие, исправность упаковки или тары). Если никаких обнаружений не
обнаружено, делается отметка получателем в транспортном документе. Факт
отсутствия проверки также отмечается в документе. Выписывается приходный
грузовой отвес – форма №ТОРГ-17 – по результатам перевешивания
незатаренных грузов. Обе стороны подписывают факт приемки товара.
Обязательная проверка количества мест и массы груза проводится при
обнаружении каких-либо отклонений или нарушений. В случаях порчи груза
или недостачи и при превышении установленных норм естественной убыли
составляется коммерческий акт.
Итак, как уже было отмечено основная задача розничного продавца –
продажа товара, которая является одним из основных видов его выбытия.
«Согласно ст. 493 ГК РФ, договор розничной купли-продажи считается
заключенным с момента выдачи продавцом покупателю кассового или
товарного чека или иного документа, подтверждающего факт оплаты товара».
Данный документ формируется по справкам-отчетам кассиров (форма №
КМ-6), для составления которых используются журналы кассиров (форма №
КМ-4) и журналы регистрации показаний счетчиков ККТ, которые работают
без кассира (форма № КМ-5). Кроме этого, существуют и другие операции,
которые должны оформляться соответствующими документами. Например, акт
о порче, ломе товарно-материальных ценностей – форма №ТОРГ-15
33
.
Законодательно установлено, что любая покупка и продажа товаров
регулируются различными видами договоров. Главным из всех видов является
32
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83.
33
Варламов С., Марчук М. Бухгалтерский учет в торговле. – Спб.: Питер, 2013. – 84 с.: ил. – (Серия «Бухгалтеру и аудитору»).
41
договор купли-продажи. Помимо него могут быть такие договоры, как договор
мены, комиссии, поручения и т.д. По договору купли-продажи в соответствие
со ст. 454 ГК РФ «одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в
собственность другой стороне (покупателю), а покупатель обязуется принять
этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену)». В
розничной торговле расчеты, как правило, ведутся за наличный расчет, к
которому также относят расчеты с использованием пластиковых карт. Так,
согласно Закону от 22.05.2003 №54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой
техники при осуществлении наличных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт», розничный продавец сети должен
осуществлять торговлю, применяя контрольно-кассовую технику.
В ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»
утверждается, что по стоимости приобретения оцениваются товары,
приобретенные для продажи. Значит, оценка продукции производится в
соответствии с данным положением. Хотя розничным торговцам разрешается
делать оценку и по продажным ценам с отдельным учетом наценок, но в таком
случае придется вести двойной учет в силу того, что налоговым
законодательством возможность такого учета не предусмотрена. Несмотря на
это, в любой из этих способов не включается НДС в учетную цену товара,
который оплачивается поставщикам при приобретении товара. Заметим, что в
компании «ТК Энергия» в г. Архангельске учет ведется по продажным ценам
34
.
В бухгалтерском учете предусмотрен счет 41 «Товары» для учета
перепродажи продукции в розницу. К данному счету могут быть открыты
следующие субсчета:
41.01 «Товары на складах»;
41.02 «Товары в розничной торговле»;
41.03 «Тара под товаром и порожняя»;
34
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83.
42
41.04 «Покупные изделия» и др.
«ТК Энергия» в г. Архангельске приобрел товар на сумму 130 000 рублей
(с учетом НДС – 19 830,51) (табл. 6).
Таблица 6
Учет поступления продукции
№
Корреспонденция
Сумма, руб.
Содержание операции
Дт
Кт
1.
41.02
60.01
110 169,49
Оприходована продукция
2.
19.03
60.01
19 830,51
Отражена сумма НДС по
оприходованным товарам
3.
60.01
51
130 000,00
Оплачено поставщику за продукцию
Кроме того, существует два счета, на которых ведется учет товаров,
принятых на ответственное хранение – счет 002 и на комиссию – счет 004. Как
уже было сказано выше, компания может вести учет по продажным ценам (в
розничной торговле). То есть учет товаров ведется на счете 41 с отдельным
учетом скидок. Для такого учета предназначен счет 42 «Торговая наценка». На
этом счете отражается вся информация о скидках на товар, которые
устанавливаются руководителем организации, и подлежит регистрации в
Реестре цен. Стоит отметить, что оценка может различаться по видам товарных
групп, и также может быть единой на весь ассортимент.
А также помимо наценок на счете 42 могут отражаться скидки на
возможные потери товаров, на возмещение возникших дополнительных
(транспортных) расходов. Важно знать, что счет 42 не может применяться
самостоятельно (без счета 41), так как он является контрактивным
(регулирующим по отношению к счету 41).
Формула, по которой можно рассчитать розничную цену товара с учетом
торговой наценки, приведена ниже:
РЦ = (ЦП + ТН
п
) + ((ЦП + ТН
п
) × С (2)
43
где, РЦ – розничная цена товара;
ЦП – цена поставщика без НДС;
ТН
п
– торговая наценка на цену поставщика;
С – ставка НДС (%) в соответствие со ст.164 НК РФ
35
.
К «ТК Энергия» в г. Архангельске применяется общий режим
налогообложения, НДС уплачивается в бюджет.
Еженедельно компания по договору поставки получает определенный
товар (запасные части к автомобилям, ставка НДС которых 10%) в количестве
50 штук по цене 200 рублей, в т.ч. НДС – 30,51. Величина торговой наценки по
данной продукции составляет 20%. Тогда розничная цена определяется
следующим образом:
РЦ = (169,49+33,90) + (169,49+33,90) × 10% = 223,73 руб. (табл. 7).
Таблица 7
Учет поступления продукции при начислении торговой наценки
№
Корреспонден
ция
Сумма, руб.
Содержание операции
Дт
Кт
1.
41.02
60.01
(200-30,51)×50 = 8
474,50
Оприходована продукция по цене
поставщика
2.
19.03
60.01
1 525,50
Отражена сумма НДС по
оприходованным товарам
3.
68.02
19.03
1 525,50
Принята к вычету сумма НДС по
оприходованной продукции
4.
41.02
42.01
((200-30,51) ×
20%) ×50=1 694,90
Отражена торговая наценка на цену
поставщика
5.
41.02
42.02
((169,49+33,90)×
10%)×50=1 016,95
Отражен НДС в составе торговой
наценки
Следовательно, на счете 41.02 компания учла продукцию по продажной
цене 11 186,5 руб. (223,73×50), а общая сумма торговой наценки составила
2 711,85 руб. (1694,90+1016,95).
35
Малкина Е.А. Бухгалтерский учет на предприятиях розничной торговли // Бухгалтерский учет и налоги в торговле. – 2015. – № 1 – с. 78-
83