12
Если провести аналогию с вышеуказанным, по сути, это законодательные
акты, постановления Правительства РФ, регламентирующие деятельность в
области бухгалтерского учета, действующие ПБУ, инструкции, методические
разъяснения (указания) по применению законодательства, письма Минфина и
других ведомств, а также внутренние положения (например, учетная политика)
и рабочие документы самого предприятия.
В настоящее время организации сами выбирают форму расчетов за
поставленную продукцию или оказанные услуги.
Расчеты платежным поручением. Данный способ безналичных расчетов
является самым распространенным на сегодняшний день. При расчетах
платежным поручением банк обязуется по поручению плательщика за счет
средств, находящихся на его счете, перевести определенную денежную сумму
на счет указанного им лица в срок, предусмотренный законом или
устанавливаемый в соответствии с ним, если более короткий срок не
предусмотрен договором между плательщиком и банком либо не определяется
применяемыми в банковской практике обычаями делового оборота (п. 1 ст. 863
ГК РФ).
Платежными поручениями денежные средства могут перечисляться за
поставленные товары, выполненные работы, оказанные услуги, в бюджеты всех
уровней и во внебюджетные фонды, в целях возврата/размещения кредитов
(займов)/депозитов и уплаты процентов по ним, в других целях,
предусмотренных законодательством или договором.
В соответствии со ст. 80 Федерального закона от 10.07.2002 N 86-ФЗ «О
Центральном банке Российской Федерации (Банке России)» общий срок
осуществления платежей по безналичным расчетам не должен превышать два
операционных дня, если платеж осуществляется в пределах субъекта РФ, и пять
операционных дней - если платеж осуществляется в пределах территории РФ.
Налоги должны перечисляться в течение одного операционного дня,
13
следующего за днем получения поручения (п. 2 ст. 60 НК РФ).
Об исполнении поручения банк обязан по требованию плательщика
информировать незамедлительно (п. 3 ст. 865 ГК РФ). такую информацию банк
должен предоставить не позже следующего рабочего дня после обращения
плательщика в банк, если иное не закреплено договором банковского счета.
Порядок информирования плательщика определяется договором банковского
счета.
Расчеты по аккредитиву. При таких расчетах банк, действующий по
поручению плательщика об открытии аккредитива (банк-эмитент), обязуется
произвести платежи в пользу получателя средств при представлении последним
документов, соответствующих всем условиям аккредитива, либо предоставить
полномочие другому банку произвести такие платежи (банк-исполнитель) (п. 1
ст. 867 ГК РФ). В качестве исполняющего банка могут выступать банк-эмитент,
банк получателя средств или иной банк. Аккредитив обособлен и независим от
основного договора.
В банке могут быть открыты следующие виды аккредитивов:
- покрытые (депонированные) и непокрытые (гарантированные);
- отзывные и безотзывные (могут быть подтвержденными).
При открытии покрытого аккредитива банк-эмитент перечисляет сумму
аккредитива (покрытие) за счет денег плательщика (или предоставленного ему
кредита) в распоряжение исполняющего банка на весь срок действия
аккредитива. В случае открытия непокрытого аккредитива исполняющему
банку предоставляется право списывать всю сумму аккредитива с ведущегося у
него счета банка-эмитента. Порядок списания денег определяется соглашением
между банками, а порядок их возмещения - договором между плательщиком и
банком-эмитентом.
Отзывным признается аккредитив, который может быть изменен или
отменен банком-эмитентом без предварительного уведомления получателя
средств (п. 1 ст. 868 ГК РФ). Безотзывным признается аккредитив, который не
14
может быть отменен без согласия получателя средств (п. 1 ст. 869 ГК РФ).
Аккредитив считается отзывным, если в нем не установлено иное.
Документооборот при расчете аккредитивом можно представить
следующим образом. Покупатель (плательщик) и продавец заключают договор,
в котором указывается, что расчеты по нему будут осуществляться с
использованием аккредитива. Далее плательщик обращается в банк-эмитент с
соответствующим заявлением на открытие аккредитива, в котором, среди
прочих сведений, указываются дата его закрытия и сроки представления
документов (форму заявления банк разрабатывает самостоятельно). Далее
банком составляется аккредитив. Порядок передачи аккредитива в
электронном виде определяется по соглашению между банком-эмитентом и
исполняющим банком.
Следующим этапом является либо перечисление банком-эмитентом
суммы аккредитива в исполняющий банк (при покрытом аккредитиве), либо
предоставление исполняющему банку права на списание денег (при
непокрытом аккредитиве). Далее исполняющий банк извещает продавца
(получателя) о поступлении денег. Продавец отгружает покупателю товары
(выполняет работы, оказывает услуги) и представляет исполняющему банку
документы, подтверждающие выполнение договора, а также четыре экземпляра
реестра счетов. Банк проверяет эти документы и, если с ними все в порядке,
зачисляет сумму аккредитива на расчетный счет получателя денег.
Отличие расчетов по аккредитиву от расчетов платежным поручением в
том, что денежные средства не сразу поступают на расчетный счет поставщика,
а на какое-то время "зависают" в исполняющем банке на весь срок действия
аккредитива. Поставщик получит эти деньги только после того, как представит
в установленные сроки документы, подтверждающие выполнение всех условий
аккредитива.
Расчеты чеками. Порядок расчетов чеками регулируется § 5 гл. 46 ГК
РФ.
15
В силу ст. 877 ГК РФ чеком признается ценная бумага, содержащая
ничем не обусловленное распоряжение чекодателя банку произвести платеж
указанной в нем суммы чекодержателю. Выдача чека не погашает денежного
обязательства, во исполнение которого он выдан.
Чекодателем является юридическое лицо, имеющее денежные средства в
банке, которыми оно вправе распоряжаться путем выставления чеков,
чекодержателем - юридическое лицо, в пользу которого выдан чек,
плательщиком - банк, в котором находятся денежные средства чекодателя.
Банк-плательщик оплачивает чек за счет денежных средств чекодателя. Для
оплаты чек предъявляется в банк, обслуживающий чекодержателя. Плательщик
обязан удостовериться всеми доступными ему способами в подлинности чека.
Убытки, возникшие вследствие оплаты плательщиком подложного,
похищенного или утраченного чека, возлагаются на плательщика или
чекодателя в зависимости от того, по чьей вине они были причинены (п. 4 ст.
879 ГК РФ).
Чек должен содержать реквизиты, установленные ст. 878 ГК РФ, и
отсутствие какого-либо из указанных реквизитов лишает его силы чека. Он
может быть именным и переводным (ордерным) (ст. ст. 880, 146 ГК РФ).
Именной чек не подлежит передаче, а ордерный передается посредством
передаточной надписи на его обороте. Платеж по чеку может быть
гарантирован полностью или частично посредством аваля (ст. 881 ГК РФ).
Такая гарантия может даваться любым лицом, за исключением плательщика.
Со счета 55-2 суммы списываются по мере погашения банком
предъявленных ему чеков (согласно выпискам банка) записью: дебет счетов
учета расчетов (60, 76) кредит счета 55-2. Соответственно, обязательство перед
поставщиком считается исполненным только в момент получения им как
чекодержателем платежа по чеку. Суммы на чеках, не предъявленных к оплате,
остаются на счете 55-2, а суммы по неиспользованным чекам отражаются по
кредиту счета 55-2 в корреспонденции со счетами 51, 52.
16
Расчеты по инкассо. Порядок расчетов по инкассо регулируется § 4 гл.
46 ГК РФ. В соответствии со ст. 874 ГК РФ при данном виде расчетов банк
(банк-эмитент) обязуется по поручению клиента осуществить за счет клиента
действия по получению от плательщика платежа и (или) акцепта платежа. Для
выполнения поручения банк-эмитент вправе привлекать иной банк
(исполняющий банк).
Расчеты по инкассо осуществляются на основании:
- платежных требований, оплата которых может производиться по
распоряжению плательщика (с акцептом) или без его распоряжения (в
безакцептном порядке);
- инкассовых поручений, оплата которых производится без
распоряжения плательщика (в бесспорном порядке).
Предъявляются эти документы получателем средств (взыскателем) в его
обслуживающий банк вместе с реестром переданных на инкассо расчетных
документов, составляемом в двух экземплярах. Банк-эмитент, принявший на
инкассо расчетные документы, доставляет их по назначению.
Платежные требования применяются при расчетах за поставленные
товары, выполненные работы, оказанные услуги, а также в иных случаях,
предусмотренных основным договором. Без акцепта плательщика расчеты
платежными требованиями осуществляются в случаях, установленных
законодательством и предусмотренных сторонами по основному договору, при
условии предоставления банку, обслуживающему плательщика, права на
списание денег со счета плательщика без его распоряжения. В таком случае в
документе должна быть ссылка или на закон (номер, дата принятия и
соответствующая статья), на основании которого осуществляется взыскание,
или на дату, номер основного договора и соответствующий его пункт,
предусматривающий право безакцептного списания.
Инкассовые поручения применяются:
- для взыскания по исполнительным документам;
17
- в случаях, когда бесспорный порядок взыскания денежных средств
установлен законодательством, в том числе органами, выполняющими
контрольные функции;
- в случаях, предусмотренных сторонами по основному договору, при
условии предоставления банку, обслуживающему плательщика, права на
списание денег со счета плательщика без его распоряжения.
В данном документе также должна быть ссылка на закон,
исполнительный документ, договор. Причем инкассовые документы,
выставленные на основании исполнительных документов, должны быть с
приложением подлинника исполнительного документа либо его дубликата.
При безакцептном списании денег по основному договору плательщик
обязан предоставить в обслуживающий банк сведения о кредиторе (получателе
средств), который имеет право выставлять платежные требования и инкассовые
поручения, обязательстве, за которое будут производиться платежи, а также об
основном договоре (дата, номер и соответствующий пункт,
предусматривающий право безакцептного списания). В договоре банковского
счета (или в дополнительном соглашении к нему) также должно быть условие о
безакцептном списании денежных средств.
1.2. Нормативно- правовая основа расчетов с поставщиками и
подрядчиками
Все сделки по расчетам с поставщиками и подрядчиками, которые
осуществляются на основании договоров, производятся в соответствии с ГК
РФ, который дает понятие договора, а также основ его регулирования. Правовое
регулирование выражается в установлении порядка, их заключения и
исполнения сторонами принятых на себя обязательств, а также ответственности
за неисполнение или ненадлежащее исполнение таких обязательств [2].
На основании п. 1 ст. 420 ГК РФ договором признается соглашение двух
или нескольких лиц об установлении, изменении или прекращении
18
гражданских прав и обязанностей.
Рассмотрим отдельно два вида договора: договор подряда и договор
поставки.
По договору подряда одна сторона (подрядчик) обязуется
выполнить по заданию другой стороны (заказчика) определенную работу и
сдать ее результат заказчику, а заказчик обязуется принять результат работы и
оплатить его. А заказчик обязуется создать необходимые условия подрядчику
для выполнения работ, принять их результат и уплатить установленную цену
[ст. 702 ГК РФ].
Договор подряда заключается на изготовление или переработку
(обработку) вещи либо на выполнение другой работы с передачей ее результата
заказчику.
По договору подряда, заключенному на изготовление вещи, подрядчик
передает права на нее заказчику. Если иное не предусмотрено договором,
подрядчик самостоятельно определяет способы выполнения задания заказчика
[ст. 703 ГК РФ].
Существуют другие условия договоров, например, связанные с моментом
перехода права собственности на товар по факту оплаты.
В любом случае, если указанные выше особые условия договора не
прописываются сторонами, такой договор признается договором с обычным
порядком перехода права собственности.
При этом выручка от продаж в целях бухгалтерского и налогового учета
при использовании метода начисления признается на дату фактической
передачи предприятием товаров покупателям, на дату оказания услуг и
выполнения работ и выставления расчетных сопроводительных документов.
Продавая продукцию оптом, компании получают доходы, которые
одновременно отражаются ими как в бухгалтерском, так и в налоговом учете.
Учет бухгалтерских доходов субъекты бизнеса осуществляют в соответствии
с нормами ПБУ 9/99 [6] (далее - ПБУ 9/99).
19
В силу п. 5 ПБУ 9/99 выручка от основного вида деятельности
признается доходом от обычных видов деятельности компании.
В общем случае выручка в бухгалтерском учете продавца отражается в
момент отгрузки товаров покупателю, поэтому отражение выручки в
бухгалтерском учете продавец осуществляет независимо от того, оплачен ли
данный товар покупателем или нет.
С годовой отчетности за 2014 г. субъекты малого предпринимательства, за
исключением эмитентов публично размещаемых ценных бумаг, имеют право
признания выручки от продаж в бухгалтерском учете кассовым методом, т.е.
по мере получения оплаты (п. 12 ПБУ 9/99). Использование кассового метода
признания выручки в бухгалтерском учете подразумевает аналогичный
порядок признания бухгалтерских расходов компании (п. 18 ПБУ 10/99) .
Критерии признания хозяйствующих субъектов малыми предприятиями
отражены ст. 4 Федерального закона N 209-ФЗ.
Все иные организации обязаны отражать выручку от продажи товаров в
бухгалтерском учете в момент отгрузки их покупателю.
Пунктом 6 ПБУ 9/99 установлено, что выручка принимается к
бухгалтерскому учету в сумме, исчисленной в денежном выражении, равной
величине поступления денежных средств и иного имущества и (или) величине
дебиторской задолженности (с учетом положений п. 3 ПБУ 9/99).
Если величина поступления покрывает лишь часть выручки, то выручка,
принимаемая к бухгалтерскому учету, определяется как сумма поступления и
дебиторской задолженности (в части, не покрытой поступлением).
Отражение выручки в бухгалтерском учете производится на основании
соответствующего первичного документа, которым в оптовой торговле
является товарная накладная N ТОРГ-12. С 2013 года предприятия могут
использовать иные самостоятельно разработанные формы первичных
документов по реализации при условии наличия всех требуемых реквизитов.
В соответствии с нормами бухгалтерского права товарная накладная
20
выписывается в момент совершения операции (т.е. в момент отгрузки товара).
Причем за своевременное и качественное оформление "первички", передачу
документов в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете
организации, а также за достоверность сведений, содержащихся в них, отвечают
лица, составившие и подписавшие эти документы.
Переход права собственности от продавца к покупателю с точки зрения
налогообложения рассматривается как реализация товара, на что указывает ст.
39 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ).
В том случае если продажа товара, осуществление раьот или оказание
услуг осуществляются на территории российской Федерации, то имеет место
объект налогообложения по НДС (п. 1 ст. 146 НК РФ).
Следовательно, после осуществления продаж продавец обязан
начислить сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, и отразить эту
операцию в бухгалтерском учете. Таково требование п. 1 ст. 167 НК РФ, в
соответствии с которым моментом определения налоговой базы по НДС
является наиболее ранняя из следующих дат:
- день отгрузки товаров;
- день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.
Налоговая база определяется компанией в соответствии с п. 1 ст. 154 НК
РФ. При определении суммы налога используемая ставка налога определяется в
соответствии со ст. 164 НК РФ.
Если товар продается на условиях предварительной оплаты, то с суммы
полученной предварительной оплаты или частичной оплаты компания –
продавец - налогоплательщик НДС исчисляет сумму налога по расчетной
ставке 10%/110% или 18%/118% (в зависимости от вида продаваемой
продукции).
Организации, осуществляющие производства или оптовую торговлю
продукцией, являющиеся плательщиками налога на прибыль, рассчитывают его
по общим правилам, установленным гл. 25 "Налог на прибыль организаций" НК
21
РФ. При этом их налогооблагаемые доходы делятся на две категории - на
доходы от реализации и внереализационные доходы.
Доходом от реализации оптового продавца является выручка от
реализации товаров, определяемая им из всех поступлений, связанных с
расчетами за нее.
Поступления, связанные с расчетами за реализованную продукцию,
признаются для целей налогового учета оптовика продавца в зависимости от
выбранного им метода признания доходов и расходов:
- метода начисления;
- кассового метода.
При использовании метода начисления, согласно п. 1 ст. 271 НК РФ,
доходы признаются в налоговом учете независимо от фактического
поступления денежных средств, иного имущества (работ, услуг) и (или)
имущественных прав, а расходы согласно п. 1 ст. 272 НК РФ - независимо от
факта их оплаты.
При использовании метода начисления, доходы от реализации
принимаются для исчисления налога на прибыль в момент перехода права
собственности на покупателю.
В отношении же розничной торговли необходимо отметить следующую
особенность: момент передачи товара покупателю практически всегда
совпадает с его оплатой, так как именно факт оплаты товара покупателем
свидетельствует о заключении розничного договора купли-продажи с
продавцом. Следовательно, и выручка в бухгалтерском учете розничного
продавца отражается в момент исполнения договора - выдачи розничным
продавцом чека ККТ или иного документа, свидетельствующего о том, что
товар оплачен.
Финансовые трудности не всегда позволяют продавцам и покупателям
продать и приобрести необходимое производственное оборудование с помощью
обычных договорных правоотношений. Поставляя товар и отражая выручку за