22
него, продавец хочет быть уверен в том, что покупателем будут исполнены
обязательства по оплате товара. В этих случаях желательно заранее просчитать,
зависит ли результат сделки от различных условий договора.
На практике торговая организация нередко поставляет дорогостоящее
неделимое оборудование покупателю, который не может быстро расплатиться
за него. В данном случае следует решить вопрос о варианте договора, по
условиям которого можно было бы продавцу отражать в учете выручку по
частям - с учетом поступления оплаты. В качестве таких условий могут быть
оговорены:
переход права собственности после оплаты;
продажа в рассрочку;
аренда (или лизинг) с выкупом.
По данному вопросу существуют различные точки зрения, связанные с
применением гражданско-правовых условий сделок о переходе права
собственности к налоговым правоотношениям.
Рассмотрим учет доходов при переходе права собственности после
оплаты.
По данному вопросу существуют различные точки зрения, связанные с
применением гражданско-правовых условий сделок о переходе права
собственности к налоговым правоотношениям.
Выручка организации по реализованным ею товарам признается в
бухгалтерском учете доходом от обычных видов деятельности при условии
осуществления перехода права собственности на товары к покупателю (пп. "г"
п. 12 ПБУ 9/99).
В том случае, если право собственности от компании-продавца
переходит покупателю по договору поставки только после оплаты товаров,
следовательно, до этого момента организация-продавец не отражает выручку по
переданным товарам покупателю в бухгалтерском учете.
Исходя требований из абз. 2 п. 19 ПБУ 10/99 расходы компаний по
23
реализации активов в виде их себестоимости должны быть отражены в
бухгалтерском учете в момент признании выручки.
В том случае, если покупатель осуществляет предоплату, силу
действующих правил бухгалтерского учета, при оплате за товар, поступающей
частично, поступившая сумма расцениваются лишь как предварительная
оплата (п. 3 ПБУ 9/99).
В налоговом учете организаций, применяющих метод начисления
доходов датой получения доходов от является дата, определяемая на
основании с п. 1 ст. 39 НК РФ (независимо от фактического оплаты). Минфин
поддерживает такую позицию, ссылаясь на то, что, договоренность
покупателя и продавца о передаче покупателю права собственности, не
отражающая реальные хозяйственные результаты деятельности, не должна
учитываться в целях налогообложения налогом на прибыль.
Таким образом, возникает противоречие, связанное с тем, что момент
перехода права собственности не учтен. В Письме Минфина России от
20.07.2006 N 03-03-04/1/598 высказана прямо противоположная точка зрения:
налогоплательщики при определении даты признания доходов от продаж
должны исходить из условий заключенного договора.
Таким образом, сторонами при установлении в договоре особого
порядка перехода права собственности (на момент оплаты товара), доход в
целях исчисления налога на прибыль отражается в момент перехода права
собственности согласно условиям заключенного между продавцом и
покупателем договора.
При исчислении НДС действует другое правило, в том случае если право
собственности на отгруженные товара переходит только после оплаты, НДС
все равно должен быть начислен в периоде отгрузки товара вне зависимости
от даты перехода права собственности на него. Имеются примеры судебных
решений [19]. Судьями указано на то, что при принятии решения вопроса о
моменте начисления НДС нужно учитывать специальные нормы
24
применительно к расчету НДС, которые содержатся в ст. 167 НК РФ.
При продаже товара в рассрочку доходы отражаются по-другому.
Договором о продаже товара в кредит может быть предусмотрена оплата
товара в рассрочку (п. 1 ст. 489 ГК РФ). При проведении хозяйственных
операций продажи товара с условием о рассрочке платежа применяются
правила ст. ст. 486 - 489 ГК РФ, а также гл. 42 "Заем и кредит" ГК РФ.
Договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа
считается заключенным, если в нем наряду с другими существенными
условиями договора купли-продажи указаны цена товара, порядок, сроки и
размеры платежей. К договору о продаже товара в кредит с условием о
рассрочке платежа применяются правила, предусмотренные п. п. 2, 4 и 5 ст. 488
ГК РФ (п. 1 ст. 486, п. 1 ст. 488, п. п. 1 и 3 ст. 489 ГК РФ). До момента
окончательного расчета с продавцом товар, проданный в рассрочку, признается
находящимся в залоге у организации-продавца для обеспечения исполнения
покупателем его обязанности по оплате товара (п. 5 ст. 488 ГК РФ).
Договором может быть предусмотрена обязанность покупателя
уплачивать проценты на сумму, соответствующую цене товара, начиная со дня
передачи товара продавцом (абз. 2 п. 4 ст. 488 ГК РФ). Указанные проценты,
начисляемые (если иное не установлено договором) до дня, когда оплата товара
была произведена, являются платой за коммерческий кредит (п. 1 ст. 823 ГК
РФ) (абз. 2 п. 14 Постановления Пленума Верховного Суда РФ N 13, Пленума
ВАС РФ N 14 от 08.10.1998).
При заключении договора купли-продажи с условием о рассрочке платежа
поступление оплаты не отодвигает момент налогообложения ни по НДС, ни по
налогу на прибыль.
При отражении данной операции на момент передачи товара (если не
предусмотрена частичная оплата до передачи товара) производится начисление
НДС (пп. 1 п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 167 НК РФ).
В целях налогообложения прибыли выручка от реализации товаров (за
25
исключением НДС) признается доходом и включается в налоговую базу (пп. 1
п. 1, п. 1 ст. 248, п. 1 ст. 249, ст. 271 НК РФ (учетная политика по методу
начисления)).
26
Глава 2. Учет расчетов по договорам подряда и поставки в
ООО ««Энергоспецремонт»»
2.1.Экономическая характеристика ООО
««Энергоспецремонт»»
Общество с ограниченной ответственностью ««Энергоспецремонт»»,
ООО зарегистрирована по адресу г. Москва, ул. Сторожевая, д. 26 стр. 1 пом.
401. Основным
видом детальность ООО ««Энергоспецремонт»» является строительство,
капитальный ремонт и реконструкция объектов жилищного фонда и
промышленных зданий и сооружений. ООО
««Энергоспецремонт»» компания с большим опытом строительства и
проектирования жилых, в том числе и индивидуальных, промышленных и
общественных зданий.
ООО ««Энергоспецремонт»» осуществляет следующие виды
деятельности:
1. выполнение функций Генерального подрядчика;
2. выполнение функций Технического Заказчика;
3. строительство жилых, в том числе и индивидуальных, общественных и
промышленных зданий;
4. монтаж инженерных систем;
5. изготовление и монтаж навесных вентилируемых фасадов;
6. выполнение всех видов отделочных работ;
7. выполнение ландшафтных работ;
8. выполнение функций Генерального проектировщика;
9. проектирование жилых, в том числе и индивидуальных, общественных и
промышленных зданий, малых архитектурных форм, ландшафтное
проектирование;
10. проектирование инженерных систем.
27
Организация управления строится по линейно-функциональному
принципу (рис. 1).
Рисунок 3 - Организационная структура предприятия
Непосредственное управление предприятием осуществляет генеральный
директор. В непосредственном подчинении директору находятся отдел кадров,
бухгалтерия и начальник строительного участка.
Каждое структурное подразделение функционирует в соответствии с
утвержденными Положением об отделе и должностными инструкциями.
В дальнейшем данное оборудование предприятие взяло в аренду, поэтому
стоимость основных средств не увеличивалась. Так, на конец 2015 год на
балансе предприятия числятся транспортные средства и прочие основные
средства, которые представляют собой инвентарь, необходимый в работе.
Стоимость транспортных средств сократилась на 556 тыс.руб. за счет
амортизации транспортных средств, а также за счет того, что на предприятии
постоянно осуществляется списание и приобретение основных средств, в связи
с потребностями основной деятельности.
Состояние основных средств рассмотрим в таблице 1.
Генеральный директор
секретарь
Начальник отдела
Главный
бухгалтер
Начальник
участка
Мастер
Бухгалтерия
Отдел
кадров
Рабочие
28
Таблица 1
Оценка состояния и эффективности использования основных
средств ООО ««Энергоспецремонт»» в 2013-2015 гг.
Показатели
2013
2014
2015
Изменение
2013-2015
гг.
Стоимость основных средств
309100
141400
74200
-2349
Стоимость введенных
145000
747000
81200
667
Стоимость выбывших
182200
141900
14890
-333
Коэффициент обновления
0,05
0,53
1,09
1,05
Коэффициент выбытия
0,59
1,00
2,01
1,42
Износ
245
141
89
-156,00
Коэффициент износа
0,08
0,10
0,12
0,04
Коэффициент годности
0,92
0,90
0,88
-0,04
Выручка
4105
6700
4241
136
Прибыль
14
6
69
55
Фондоотдача
1,33
4,74
5,72
4,39
Фондоемкость
0,75
0,21
0,17
-0,58
Фондорентабельность
0,45
0,42
9,30
8,85
Численность работников основного
производства
35
35
35
0,00
Фондовооруженность
88,31
40,40
21,20
-67,11
По данным таблицы видно, что показатели состояния основных средств
немного ухудшились. В частности, вырос коэффициент выбытия, что говорит о
том, что обновление осуществляется недостаточно эффективно. На 4% вырос
коэффициент износа, что может привести к неэффективному производству за
счет износа основных средств.
При этом, показатели эффективности использования основных средств
улучшились. В частности, фондоотдача выросла на 4,39, фондоемкость
снизилась на 0,58. Фондорентабельность выросла на 8,85%.
Фондовооруженность снизилась на 67,11 тыс.руб., что говорит о
снижении обеспечения работников основными средствами.
В целом, можно отметить, что основные средства предприятием
используются достаточно эффективно, что подтверждается ростом показателей
использования основных средств. Анализ движения материалов представлен в
29
таблице 2.
Таблица 2
Анализ движения материалов ООО ««Энергоспецремонт»» в
2013-2015 гг. (тыс.руб.)
Показатели
2013
год
2014
год
Изменение к
предыдущему
году
2015 год
Изменение к
предыдущему
году
101 «Сырье и
материалы»
67890
60509
53729
109018
485190
102 «Покупные и
комплектующие
изделия»
7410
12540
5130
16650
4110
103 «Топливо»
773
814
41
925
111
104 «Тара и
тарные
материалы»
24000
25000
1000
700
-18
105 «Запасные
части»
1410
0
-1410
0
0
106 «Прочие
материалы»
0
0
0
145
145
10 «Сырье и
материалы»
235700
814300
578600
136430
550000
Данные таблицы 4 показали, что величина запасов материалов в 2014 году
увеличилась на 578600 тыс.руб. по сравнению с величиной запасов материалов
за прошлый год. Увеличение запасов связано с улучшением финансового
положения предприятия, ростом объема производства.
Величина запасов материалов на 2015 год по сравнению с величиной
запасов материалов на 2014 год увеличилась значительно (на 550000 рублей).
Это объясняется тем, что работа предприятия была стабильной, соответственно,
сохраняется структура материалов.
По видам материалов можно отметить, что наибольший рост пришелся на
основное сырье и материалы, которые за исследуемый период возросли на
10223 тыс.руб. Это обусловлено ростом производства, так как именно эти
материалы используются при производстве продукции (древесина).
Данные бухгалтерского учета материалов на предприятии ООО
««Энергоспецремонт»» позволяют провести оценку эффективности их
30
использования. Критерием оценки эффективности использования материалов
служит фактор времени. Анализ оборачиваемости материалов представлен в
таблице 3.
Таблица 3
Расчет показателей оборачиваемости материалов ООО
««Энергоспецремонт»» в 2013-2015 гг.
Показатели
2013
2014
2015
Выручка от реализации, тыс. руб.
410500
670000
424100
Средние остатки материалов, тыс.
руб.
235700
814300
1364300
Коэффициент оборачиваемости
(Ко)
1,74
0,82
0,31
Длительность одного
оборота (О)
207
438
1158
Сопоставление коэффициентов оборачиваемости в динамике по годам
позволяет выявить тенденции эффективности использования материалов. По
данным таблицы 5 видно, что количество оборотов материалов в 2015 году по
сравнению с 2013 годом снизилось, что свидетельствует о ухудшении
использования материалов.
Более полную картину эффективности использования материалов можно
получить путем расчета показателей материалоемкости и материалоотдачи.
Рассчитаем данные показатели в таблице 4.
Таблица 4
Анализ показателей эффективности использования
материалов
Показатели
2013
2014
2015
Изменение
Выручка, тыс.руб.
410500
670000
424100
13600
Материалы, тыс.руб.
235700
814300
1364300
1128600
Материалоотдача
1,74
0,82
0,31
-1,43
Материалоемкость
0,57
1,22
3,22
2,64
По таблице 6 видно, что в течение исследуемого периода показатель
материалоемкости возрастал. Это свидетельствует о том, что снизилась
31
эффективность использования материалов. Снижение материалоотдачи
составило 1,43.
Таким образом, согласно проведенного анализа можно сделать вывод о
том, что материалы в ООО ««Энергоспецремонт»» использовались
недостаточно эффективно.
2.2. Расчеты с поставщиками и подрядчиками по договорам
подряда и поставки.
Аналитический учет - система бухгалтерских записей, дающая детальные
сведения о движении хозяйственных средств; строится отдельно по каждому
синтетическому счету. В отличие от синтетического учета ведется не только в
стоимостных, но и в натуральных показателях.
В ООО «Энергоспецремонт» при помощи автоматизированной формы
бухгалтерского учета выстроена аналитика по учету расчетов с поставщиками,
данные аналитического учета занесены в базу 1С: Предприятие в разрезе
поставщиков и договоров.
Информация, предоставленная аналитическими регистрами учета
расчетов с поставщиками, полностью соответствует данным синтетического
учета и бухгалтерской отчетности.
Для обобщения информации о расчетах с поставщиками и подрядчиками
Планом счетов [12] в ООО «Энергоспецремонт» предназначен счет 60, на
котором отражаются сведения о:
- полученных товарно-материальных ценностях (ТМЦ), принятых
выполненных работах и потребленных услугах;
- ТМЦ, работах и услугах, на которые не поступили расчетные документы
от поставщиков (неотфактурованные поставки).
Все операции, связанные с расчетами, отражаются на счете независимо от
времени оплаты. Принимаемые к бухгалтерскому учету выполненные работы и