22
Учетными сведениями пользуются как внешние, так и внутренние
пользователи. Внешними пользователями могут быть как инвесторы, так и
контролирующие органы.
Нормативная база. Все операции, выполняемые бухгалтером, должны
соответствовать нормативным актам. Эти акты представляют собой
документы, устанавливающие методологию, порядок ведения бухучета.
Бухучет компании должен соответствовать Международным стандартам
учета. Рассмотрим все прочие нормативные акты, регулирующие расчеты:
ФЗ «О бухучете» №402. В законе содержатся правила регулирования
бухучета, его ведения. В акте указано, что все положения учета
должны соответствовать нормативным документам.
НК РФ. На основании кодекса дебиторский долг, исполнение которого
невозможно, относится к внереализационным расходам.
ГК РФ. Утверждает необходимость осуществления любых операций с
контрагентами на основании ранее заключенного соглашения.
Устанавливает также срок взыскания дебиторских долгов.
Приказ Минфина от 27.04.2012. Также регулирует дебиторский долг.
План счетов бухучета и инструкция по его использованию.
Устанавливает необходимость включения дебиторского долга в состав
прочих расходов.
Расчеты с подрядчиками и поставщиками также регулируются
локальными актами самой фирмы. Эти акты не должны противоречить
законодательству.
Порядок организации бухучета расчетов
Рассмотрим основные этапы организации расчетов:
1. Подготовка документов. Все операции должны подтверждаться
расчетной документацией, соглашениями. Главный первичный документ –
это соглашение с контрагентом. Это может быть договор купли-продажи,
23
поставки, подряда. Иногда имущество приобретается только на основании
счета-фактуры, доверенности на приобретение объектов.
2. Синтетический учет. Операции с контрагентами фиксируются на
синтетическом счете 60. Отражение производится на основании сведений,
указанных в соглашении, расчетных документах. Счет 60 считается в
большинстве случаев пассивным. В дебете фиксируется возникновение
кредиторского долга, а в кредите – ее выплата. Активным счет 60 будет
только тогда, когда поставщику выплачивается аванс.
3. Аналитический учет. Счет 60 формируется на основании
расчетных бумаг от поставщика. Если одна из сторон сделки не исполнила
свои финансовые обязательства, образуется дебиторская задолженность. Она
может предъявляться поставщикам за неисполнение условий соглашения,
подрядчикам – за простои и имеющийся брак, банковским учреждениям – за
сумму, списанную со счета фирмы по ошибке.
4. Инвентаризация расчетов. Инвентаризация нужна для
подтверждения правильности сведений, указанных в бухучете и отчетности.
Существуют ситуации, в которых проведение инвентаризации является
обязательной мерой. Перечень подобных ситуаций оговорен в ФЗ №402. В
частности, инвентаризация проводится перед формированием годовой
отчетности. Проверка правильности расчетов проводится по аналогии с
инвентаризацией материальных ценностей.
Для исполнения процедуры требуется созвать инвентаризационную
комиссию. Результат ее работы документируется с помощью акта. В ходе
процедуры выполняется проверка сумм, находящихся на счете 60. Для
решения этой задачи формируются акты сверки расчетов.
7
В ходе
инвентаризации проверяется верность сумм дебиторских и кредиторских
долгов, тождественность остатков, обоснованность начисленной
7
Куликова, Л. И. Учет операций по ипотеке в коммерческих организациях / Л.И. Куликова, А.В.
Ивановская. - М.: Проспект, 2018. - 128 c.
24
задолженности, верность расчетов с финансовыми учреждениями. Проверка
предполагает формирование актов сверок.
Составленный в ходе инвентаризации акт нужно хранить на
протяжении 5 лет. В документе должна быть отражена вся требуемая
информация: название фирмы, счета бухучета, суммы долгов и прочее.
Базовые правила применения счета 60
Все сведения вносятся на счет 60 на основании товарной накладной,
получаемой при приобретении товаров, акта исполненных работ при
получении услуг. Рассматриваемые документы, на основании пункта 4 статьи
9 ФЗ №402, могут заполняться как по унифицированным, так и по
собственным формам.
Бухгалтерские проводки
Расчеты с поставщиками и подрядчиками предполагают использование
следующих проводок:
ДТ60.2 КТ51. Перечисление аванса поставщику.
ДТ10.1 КТ60.1. Принятие к вычету заказанной продукции.
ДТ19 КТ60.1. Отражение НДС по купленной продукции.
ДТ76 КТ60.1. Выставление претензии по недостаче продукции.
ДТ60.1 КТ60.2. Зачет аванса.
ДТ10.1 КТ76. Допоставка продукции.
ДТ19 КТ76. Отражение НДС по допоставке.
ДТ68 КТ76. Использование права на поставку НДС с аванса к вычету.
Основанием процедуры является счет-фактура.
ДТ08 КТ60.1. Принятие к учету оказанной услуги.
ДТ19 КТ60.1. Отражение НДС по оказываемым услугам.
ДТ60.1 КТ51. Оплата остатка суммы по услугам.
КТ76 КТ68. Восстановление НДС с аванса.
25
В рамках расчетов с контрагентами возможен взаимозачет однородных
требований. Это одна из форм погашения обязательств. Зачет встречного
аналогичного требования регулируется статьей 410 ГК РФ.
Если оба участника соглашений имеют долг перед друг другом,
обязательства могут быть уменьшены на размер меньшей задолженности.
Взаимозачет не проводится в случаях, оговоренных в статье 411 ГК
РФ. К примеру, это долг по алиментам, компенсации за ущерб здоровью.
Взаимозачет отражается этой проводкой: ДТ19 КТ60.1.
Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками необходим не только
для защиты имущественных интересов, правовой регламентации и учёта
затрат. Аудит способствует проведению любых хозяйственных операций с
соблюдением принципа рационального использования ресурсов, снижая (а
часто – и предупреждая) риски, связанные с хозяйственной деятельностью.
Особенно, если в основу аудита заложен принцип специализации и чётко
выполняется алгоритм проведения внутренней и внешней проверок. От
чёткости следования этому алгоритму зависит и основная цель, которую
преследует аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками, – определение
достоверности и законности отчётных показателей дебиторской-
кредиторской задолженности.
Аудит расчетов с поставщиками и подрядчиками устанавливает
соответствие законодательству операций, совершённых по расчётам с
подрядчиками и поставщиками, а также соответствие бухгалтерской
отчётности фактическому процессу. Под терминами «подрядчики» и
«поставщики» здесь понимаются организации (компании) и индивидуальные
предприниматели, поставляющие материалы (сырьё, оборудование,
конструкции), выполняющие различные виды работ по договору (ремонт,
строительство, реконструкцию и др.), оказывающие различные услуги
(отпуск воды, газа, электроэнергии и др.).
26
Цель аудита определяет аудиторские задачи – их список и
последовательность решения. Так, при проверке поставщиков и подрядчиков
(аудируемых лиц) начинают с наличия и правильности оформления
соглашений (договоров, контрактов). Одновременно с этим рассматривают
их содержание на предмет соответствия экономическому смыслу сделок. В
зависимости от сущности сделок и предмета заключаемых соглашений
группу расчётов с поставщиками отделяют от группы расчётов с
подрядчиками. Это происходит из-за особенностей договоров в каждой
группе, что предполагает и разные подходы к аудиту.
Выражается разность в подходах, например, в приёмах сбора
доказательств аудиторского характера, а также в порядке построения
выборки. Группа «Расчёты с поставщиками». Предметом соглашения в этой
группе становится процесс приобретения имущественных прав и товаров. К
основным формам соглашения здесь относятся: договор поставки, договор
купли-продажи, договор мены и договор электроснабжения. Группа
«Расчёты с подрядчиками». Предмет соглашения в этой группе – выполнение
определённого объёма работ и сдача результатов заказчику.
Соответственно, и основными формами соглашений здесь будут
договор подряда, договор на выполнение НИОКР (в английском варианте
R&D Research and Development), договор возмездного оказания услуг.
Полное представление об аудируемых расчётах дают данные аналитического
и синтетического учётов, для получения которых в ходе проверки аудитору
необходимо провести ряд процедур. Например, прослеживание операций
даёт возможность отследить нетипичные ситуации.
Пересчёт обеспечивает перепроверку точности предыдущих
математических расчётов в бухгалтерских записях и первичных документах.
Анализ информации позволяет соотнести величины собственных и заёмных
средств и т.д. Опрос осведомлённых лиц, который проводит аудитор, может
27
проводиться как в пределах экономического субъекта, так и за пределами
организации.
В ходе проведения процедуры аудита проверяющему необходимо
осуществить ряд мероприятий: Проверить и оценить правильность
заполнения первичных документов, отражающих приобретение ТМЦ и
получение услуг и работ. Цель такой проверки – подтверждение
обоснованности появления кредитной задолженности. Подтвердить сам факт
своевременного погашения кредиторской задолженности и корректность её
отражения на счетах бухучёта. Проанализировать и оценить корректность
отражения предъявленных претензий.
Для этого аудитор должен поставить и решить ряд промежуточных
задач: Провести правовую оценку договоров с подрядчиками и
поставщиками. Осуществить аудиторскую проверку организации первичного
учёта. Осуществить аудит задолженности перед подрядчиками и
поставщиками. Проверить различные операции по расчётам в бухучёте и
правильность их отражения.
Сравнить на предмет соответствия данные свободного учёта и данные
аналитического учёта. Произвести проверку организации налогового учёта.
Предпринимательская деятельность аудитора регламентируется целым рядом
нормативных актов и законодательных документов четырёх уровней. На
высшем уровне – это Конституция, федеральные законы (в первую очередь,
ФЗ «Об аудиторской деятельности» №307), Гражданский и Трудовой
кодексы, постановления Правительства, связанные с бухгалтерским учётом.
На втором уровне – стандарты и правила аудиторской деятельности
федерального значения, регулирующие общие вопросы аудита, обязательные
для исполнения. На третьем уровне – стандарты и внутренние правила
аудиторских организаций и профессиональных объединений, типовые
рекомендации и указания методического характера по ведению учёта,
28
описывающие конкретные способы осуществления бухучёта в соответствии с
ПБУ.
На последнем уровне в расчёт принимаются учётная политика
конкретной организации, график документооборота, план счетов и другие
рабочие документы организации и её внутрифирменные стандарты. В ФЗ №
307 отражена ответственность за нарушение законодательства при
осуществлении аудиторской деятельности, а также приведены в соответствие
и актуализированы все нормативные акты, связанные с ней.
Содержание проверки и источники информации Аудит учета расчетов
с поставщиками и подрядчиками, связанный с качеством оформления
соглашений в соответствии с их экономическим содержанием, включает
проверку: поставок товарных и материальных ценностей – ТМЦ (в это число
входят и поступления, обеспеченные векселями, а также – не
отфактурованные поступления), полученных коммерческих кредитов и
выданных авансов, претензий, выставленных аудируемой стороне,
списанных долгов, не подлежащих взысканию, задолженностей с
просроченным сроком погашения, в число которых входят и задолженности с
завершившимся сроком исковой давности. На последний пункт аудитор
обращает особое внимание с целью выяснения причин задолженности, и уже
проведённых мер, направленных на её взыскание. Наличие дебиторской
задолженности требует установления точной даты и причин возникновения
долга.
«Расчёты с поставщиками и подрядчиками» (счёт 60) – счёт, где
сведены все операции связанные с принятыми работами и услугами и
приобретением материально-производственных запасов. Они отражаются
независимо от сроков оплаты предъявленных на расчёт документов. В
перечень расчётов, которые учитываются на счёте 60, входят следующие: За
приобретённые ТМЦ, принятые работы, потреблённые услуги (в том числе –
29
по переработке или доставке материальных ценностей), документы на
которые были приняты (акцептованы) для оплаты через банк.
В перечень этих услуг входит и предоставление ресурсов (воды, газа,
электроэнергии). За ТМЦ, работы и услуги, входящие в список
неотфактурированных поставок, – тех, расчётные документы на которые от
подрядчиков или поставщиков ещё не поступили. За излишек ТМЦ, который
выявляется при приёмке товарно-материальных ценностей, когда
фактическое количество единиц превышает указанное в документах
поставщиков.
За перевозки, включая переборы и недоборы тарифа (фрахта). За
услуги связи (сюда входят все виды связи). Расчёты по договору
строительного подряда генерального подрядчика с субподрядчиками.
Расчёты генподрядчика с субподрядчиком по договору НИОКР («научно-
исследовательские опытно-конструкторские работы», куда включаются и
технологические работы).
Для проведения учёта перечисленных расчётов необходимо проверить
и сопоставить следующие документы: Накладные, которые оформляются при
отгрузке.
Такие накладные содержат основные характеристики и являются
основанием для оприходования ТМЦ. Товарно-транспортные накладные,
которые позволяют отследить движение ТМЦ и расчёт за перевозку. Счета,
которые выписываются поставщиком до осуществления поставки ТМЦ или
исполнителем работ – заказчику. В них указывается сумма и основание
оплаты. Счета-фактуры, которые выдаются поставщиком для вычисления и
выплаты НДС. Счета-фактуры рассматриваются как основание для принятия
соответствующих сумм налога к возмещению. Формат документа должен
соответствовать требованиям Налогового кодекса РФ. Доверенности.
Эти документы применяются для формализации права субъекта
выступать в качестве доверенного лица, уполномоченного на получение
30
материальных ценностей. Бланк доверенности может иметь разный вид.
Например, фирменный бланк компании-покупателя с печатью или угловым
штампом будет отличаться от типового бланка, но бланки должны иметь
«корешок», по которому и производится учёт выдачи доверенностей в
соответствующем специальном журнале.
На бланке вписываются реквизиты покупателя, соответствующие
реквизитам удостоверения его личности, и реквизиты получаемых
материальных ценностей. Указывается срок действия доверенности, что тоже
требует проверки, поскольку по просроченному документу товар не
выдаётся. Акты приёмки материалов. Подобные акты составляются по
результатам приёмки ТМЦ в случае обнаружения недостачи или
несоответствия качества требуемым параметрам.
Акты становятся основанием для вынесения претензии поставщику. В
сельскохозяйственной организации при поступлении ТМЦ на склад,
кладовщик на расчётных документах ставит отметку (в качестве
альтернативного варианта может выступать накладная внутрихозяйственного
назначения), а в агросервисных компаниях в этих случаях составляется
приходный ордер. Коммерческие акты, которые составляются при каком-
либо несоответствии фактического состояния груза и данных, указанных в
перевозочных документах (количества, массы), при повреждении или
исчезновении груза (или его части). Недостача и повреждения,
произошедшие в пути, оформляться должны с участием представителя
поставщика и незаинтересованного лица.
В случае проведения безналичных расчётов допустимо их
осуществление посредством платёжных поручений, чеков, инкассо (когда по
поручению клиента банк принимает платёж), аккредитивов (когда по
поручения плательщика банк производит платежи) и др. Все перечисленные
и другие формы должны соответствовать требованиям законодательства,
31
банковским правилам и традиционно применяться в банковской практике.
Счёт 60 относится к категории активно-пассивных счетов.
Здесь дебетовое сальдо равно сумме авансов, которые в виде
предоплаты выдаются поставщикам и подрядчикам. Это соответствует их
задолженности за оплаченные ТМЦ и товары, находящиеся в пути,
задолженности за уже оказанные услуги и за уже выполненные работы.
Начисление кредиторской задолженности перед подрядчиками и
поставщиками производится: по факту акцепта (согласия на оплату
плательщика) расчётных документов по принятым ТМЦ, работам и услугам,
по факту приёмки ТМЦ при неотфактурованных поставках (поступлениях
без расчётных документов); по факту выявления излишков по результатам
приёмки ценностей.
На счета поставщиков, предъявленные к оплате, кредитуется счёт 60 и
дебетуются счета учёта ценностей или счета учёта затрат. К первым
относятся счета: «Вложения в внеоборотные активы» – 08, «Материалы» –
10, «Заготовление и приобретение мат. ценностей» – 15, «Товары» – 41 и др.
Ко вторым – счета: «Основное производство» – 20, «Вспомогательное
производство» 23, «Общепроизводственные расходы» и
«Общехозяйственные расходы» (25 и 26 соответственно) и другие.
Отражение погашения задолженности перед поставщиками
производится так: дебет – счёт 60, кредит – различные счета учёта денежных
средств, к которым относятся, например, 51-ый и 52-ой («Расчётные счета» и
«Валютные счета» соответственно), счета кредитов банка: 66 – по
краткосрочным и 67 – по долгосрочным кредитам. На территории
Российской Федерации расчёты проводятся в рублях, несмотря на то, что
товарная цена в договоре может устанавливаться в любой валюте или
произвольных условных единицах. В этом случае установленную любую
нерублёвую цену необходимо приводить к национальной денежной единице
– пересчитывать в рубли.