13
В рамках современного бухгалтерского финансового учета и
финансового анализа конечным финансовым результатом является чистая
прибыль: бухгалтерская прибыль за вычетом обязательных платежей из нее,
скорректированная с учетом влияния на нее чрезвычайных доходов и
расходов, или нераспределенная прибыль.
Новая концепция расходов, заложенная в ПБУ 10/99, предполагает, что
многие социальные выплаты, как расходы по добровольному медицинскому
страхованию, оплате питания и др., которые раньше могли производиться за
счет прибыли, остающейся в распоряжении самой организации, сегодня
должны включаться в себестоимость. Это задумано для того, чтобы более
достоверно характеризовать реальное соотношение доходов и расходов
организации.
Правила, сформулированные в ПБУ 18/02, требуют, чтобы отчет
содержал информацию об изменениях отложенных налоговых активов и
отложенных налоговых обязательствах. Эта часть отчета о финансовых
результатах позволяет пользователям получить информацию о взаимосвязи
показателей бухгалтерской и налогооблагаемой прибыли. Прибыль в целях
налогообложения определяется не бухгалтерскими методами, а на основе
налогового законодательства. Налогооблагаемая прибыль не показывается в
бухгалтерской отчетности как несущественная для внешних пользователей
информация, поскольку она не свидетельствует о результатах хозяйствования
за отчетный период. Определение величины налогооблагаемой прибыли и
суммы налога на прибыль отражается в специальном расчете – налоговой
декларации. При этом доходы (а также и расходы) делятся на доходы
(расходы) от реализации и внереализационные доходы (расходы).
Постоянная разница (ПР) – доход (расход), учтенный в бухгалтерском
учете, который никогда не включается в состав доходов (расходов) для целей
налогообложения прибыли.
Временная вычитаемая разница (ВВР) возникает, когда величина
расхода, отраженная в бухгалтерском учете в данном отчетном периоде,
14
превышает сумму расхода, подлежащую включению в состав расходов для
целей налогообложения того же периода.
Отложенные налоговые активы формируются при возникновении
временно вычитаемых разниц, когда сумма налоговой прибыли по операции
оказывается больше, чем прибыль, определяемая по данным бухгалтерского
учета. Величина отложенных налоговых активов отражается в балансе в
составе внеоборотных активов и равна сумме уменьшения налога на прибыль
в последующих отчетных периодах.
Отложенные налоговые обязательства формируются в случаях, когда
возникают НВР и сумма налоговой прибыли по операции оказывается
меньше, чем прибыль, определяемая по данным бухгалтерского учета. Сумма
отложенных налоговых обязательств отражает будущие обязательства
организации перед бюджетом по налогу на прибыль.
Таким образом, можно представить окончательный расчет показателя
чистой прибыли:
ЧП = Пналообл. – Нусл.–ПНО – ОНА + ОНО ( 2 )
или
ЧП = 0,8 х Пналообл. – ПНО – ОНА + ОНО ( 3 )
Поскольку отчет о финансовых результатах составляется на основе
формата «себестоимость продаж», в бухгалтерской отчетности (в
пояснениях) необходимо привести информацию о затратах по обычным
видам деятельности, сгруппированным по элементам затрат.
Вышесказанное показывает, что финансовый результат является
комплексным понятием, которое отражает совместный результат от
производственной и коммерческой деятельности предприятий в виде
выручки от реализации, а величины прибыли и чистой прибыли
характеризуют конечный результат их финансовой деятельности. При этом
конечный финансовый результат рассчитывается как разность доходов и
расходов в разрезе различных видов деятельности предприятия в целом.
15
Все авторы сходятся на том, что прибыль, являясь важнейшей
категорией рыночных отношений, выполняет следующие основные функции:
1) прибыль - показатель уровня эффективности организации
предпринимательства. Высокая степень эффективности является
положительной оценкой управления предприятием;
2) прибыль является основным финансовым источником увеличения
ресурсов предприятия и расширенного воспроизводства. В странах с
развитой рыночной экономикой значительная доля инвестиций приходится
на собственные средства (собственный капитал), основным источником
которых служит.
3) прибыль коммерческой организации является одним из основных
источников формирования доходной части бюджетов всех трех уровней
(федерального, субъектов, муниципальных) и обеспечивает выполнение
государственных и муниципальных научно-технических, производственных
и социальных программ.
4) прибыль оказывает стимулирующее воздействие на развитие
предпринимательства в определенных сферах. Прибыль "подает сигналы",
где предприниматели могут добиться наибольшего прироста стоимости, это
создает стимулы для инвестирования в эти сферы. С другой стороны,
отрицательный финансовый результат указывает менеджерам,
чтонеобходимо проводить своевременный финансовый анализ финансово-
хозяйственной деятельности предприятия и разработать, и принять меры по
ликвидации убытков.
1.2. Нормативное регулирование учета
финансовых результатов деятельности организаций
В настоящее время статья 71 Конституции РФ определяет, что
официальный статистический и бухгалтерский учет находится в ведении
Федерации: право регулирования бухгалтерского учета относится к
16
полномочиям органов государственной власти. ФЗ «О бухгалтерском учете»
возлагает методологическое руководство бухгалтерским учетом на
Правительство РФ. Оно, в свою очередь, делегирует эту функцию Минфину
РФ. Разработка нормативных документов по бухгалтерскому учету
производится Департамент регулирования финансового контроля,
аудиторской деятельности и бухгалтерского учета МФ РФ.
Правительство Российской Федерации определяет федеральный орган
исполнительной власти, который ведет общее методологическое руководство
бухгалтерским учетом на всей территории РФ.
Федеральный Закон Российской Федерации "О бухгалтерском учете"
раскрывает нормативно-правовые и методологические основы порядка
ведения бухгалтерского учета в РФ и других документов, которые
определяют правила сбора и предоставления полной и достоверной
информации применительно к конкретным объектам бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности в целом.
Российские организации с учетом своей структуры и других
особенностей своей деятельности, руководствуясь законодательством РФ о
бухгалтерском учете, нормативно-правовыми актами органов, регулирующих
бухгалтерский учет, самостоятельно формируют собственную учетную
политику.
К настоящему времени в России проведена реформа бухгалтерского
учета. Она проведена в соответствии с Концепцией бухгалтерского учета в
рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по
бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ и определяющей
основы формирования системы бухгалтерского учета в условиях переходной
экономики. Реформа бухгалтерского учета в России проводится с учетом
опыта развитых стран с рыночной экономикой.
Постановлением Правительства РФ от 06.03.1998 г. № 283 была
утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в
17
соответствии с международными стандартами финансовой отчетности (далее
- МСФО).
Реформа проводится по следующим направлениям:
совершенствование нормативно-правового регулирования;
формирование нормативной базы (стандартов);
методическое обеспечение (инструкции, методические указания,
комментарии);
кадровое обеспечение (формирование современной
бухгалтерской профессии, подготовка и повышение квалификации
работников бухгалтерского учета);
международное сотрудничество.
Рис.1. Схема законодательного регулирования бухгалтерского
учета
В настоящее время формируется модель взаимодействия системы
бухгалтерского учета и системы налогообложения, вводятся процедуры
корректировки бухгалтерской отчетности с учетом инфляционных явлений,
пересматриваются способы оценки имущества, бизнеса и обязательств,
18
создаются механизмы обеспечения открытости (прозрачности, публичности)
бухгалтерской отчетности.
Идет автоматизация бухгалтерского учета с использованием
современных компьютерных, телекоммуникационных средств и сети
Интернет и специализированных программ, предназначенных для
автоматизации бухгалтерского коммерческих предприятий. Сегодня
наиболее среди пользователей популярными программами для
автоматизации бухгалтерского учета в организациях стали программы 1С:
Бухгалтерия и Парус.
При этом ключевыми элементами реформирования бухгалтерского
учета и финансовой отчетности являются разработка новых и уточнение
ранее утвержденных положений по бухгалтерскому учету (далее - ПБУ) -
стандартов бухгалтерского учёта, регламентирующих порядок
бухгалтерского учёта тех или иных активов, обязательств или событий
хозяйственной деятельности, которые Принимаются Министерством
финансов и Центральным банком Российской Федерации (табл.1.)
Информация о финансовых результатах деятельности предприятия за
отчетный период отражается в Отчете о финансовых результатах. Форма
этого Отчета (Форма № 2) утверждена Приказом Минфина РФ от 02.07.2010
№ 66н.
Основу формирования данного Отчета создают Положения по
бухгалтерскому учету «Доходы организации» (ПБУ 9/99) № 32н и «Расходы
организации» (ПБУ 10/99). Последние были утверждены приказом Минфина
РФ от 06.05.99 г. № 33н.
Положение 9/99 определяет правила формирования в бухгалтерском
учете информации о доходах коммерческих организаций (кроме кредитных и
страховых организаций), являющихся юридическими лицами.
Согласно с Положению 9/99, доходами организации признается
увеличение экономических выгод в результате поступления активов и (или)
19
погашения обязательств, приводящие к увеличению капитала этой
организации, за исключением вкладов участников.
Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает
поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими
поступлениями исходя из требований Положения, характера своей
деятельности, вида доходов и условий их получения.
Таблица 1
Нормативно-правовые документы РФ
Наименования
Краткая характеристика и назначение
1. Федеральный закон РФ
от 06.12.2011 г. № 402-
ФЗ
«О бухгалтерском учете»
Нормы, содержащиеся в других федеральных
законах и затрагивающие вопросы
бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности, должны соответствовать данному
закону
2. Положение по ведению
бухгалтерского учета и
бухгалтерской отчетности
в РФ,
утв. Приказом Минфина
РФ от 29.07.1998 г. (ред.
от 11.04.2018) № 34н
Устанавливает общие принципы ведения
бухгалтерского учета, представления
бухгалтерской отчетности, устанавливает
правила оценки статей бухгалтерской
отчетности, дает понятия доходов и расходов
и прибыли (убытка) организации
3. Положение по
бухгалтерскому учету
«Учетная политика
организации» (ПБУ
1/2008), утв. Приказом
Минфина РФ от
06.10.2008 г. № 106н
Устанавливает основы формирования (выбора
и обоснования) и раскрытия (придания
гласности) учетной политики организаций.
Определяет порядок формирования учетной
политики, т.е. кем составляется и
утверждается
4. Положение по
бухгалтерскому учету
«Бухгалтерская
отчетность организации»
(ПБУ 4/99)
Устанавливает состав бухгалтерской
отчетности и требования к ней. Положение
дает понятия, правил оценки статей
бухгалтерской отчетности и информации
сопутствующей.
5. Положение по
бухгалтерскому учету
«Доходы организации»
(ПБУ 9/99)
Устанавливает правила формирования в
бухгалтерском учете информации о доходах
коммерческих организаций
6. Положение по
Устанавливает правила формирования в
20
бухгалтерскому учету
«Расходы организации»
(ПБУ 10/99)
бухгалтерском учете информации о расходах
коммерческих организаций
ПБУ 10/99 устанавливает правила формирования в бухгалтерском
учете информации о расходах коммерческих организаций, являющихся
юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.
Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль
организаций ПБУ 18/02 один из самых сложных стандартов бухгалтерского
учета, который устанавливает правила формирование в бухгалтерском учете
и порядок раскрытия в бухгалтерской отчетности информации о расчетах по
налогу на прибыль.
1.3. Методика анализа финансовых результатов деятельности
организаций
В настоящее время предприятия пользуются различными методиками
проведения анализа финансовых результатов, в основе которых лежит
Методика финансового анализа, предложенная в начале 1990-х годов
Ассоциацией бухгалтеров и аудиторов СНГ в лице ее вице-президента, члена
РАН Шеремета А.Д.
С 1998 г. процедуру аттестации профессиональных бухгалтеров
приняла на себя образованный в том же году Институт профессиональных
бухгалтеров России (далее - ИПБ). В настоящее время ИПБ России в своих
учебно-методических центрах помогает специалистам по бухгалтерскому
учету повысить свою квалификацию по утвержденным программам и после
сдачи соответствующих экзаменов получить аттестат.
В условиях рынка анализ принятие управленческих решений
руководством предприятий требует предварительного проведения анализа
финансовых результатов как важнейшей части информационного
обеспечения.
21
В достоверной и подробной информации о финансовом состоянии
предприятия, результатах деятельности предприятия заинтересованы
практически все субъекты рыночных отношений, с которыми связано
предприятие: собственники и акционеры предприятия, аудиторы, инвесторы,
коммерческие банки, поставщики и покупатели предприятия, страховые
компании и др.
При этом ведущие экономисты в области финансового анализа
отдельные теоретические и методические вопросы анализа решают в
различных аспектах и с различной степенью детализации.
Член-корреспондент РАН Шеремет А.Д. предложил следующий
порядок анализа прибыли и рентабельности:
1) Формируется ряд таких показателей, характеризующих финансовые
результаты организации, как валовая прибыль, прибыль (убыток) от продаж,
прибыль (убыток) до налогообложения, прибыль (убыток) от обычной
деятельности, чистая прибыль и др.
2) Предварительный этап анализа проводится по абсолютным и
относительным показателям прибыли.
3) Дальнейший анализ проводится путем анализа влияния различных
факторов на величину прибыли и рентабельность продаж. Анализируемые
факторы, подразделяются на внешние и внутренние.
4)Анализ влияния инфляции на финансовые результаты от продаж
продукции.
5) Исследуется качество прибыли.
6) Проводится анализ рентабельности активов предприятия.
7) Проводится анализ маржинальной прибыли.
Автор вузовского учебника Ефимова О.В. ключевой задачей анализа
финансовых результатов считает выделение стабильно получаемых доходов
в составе доходов предприятия для использования в дальнейшем при
прогнозировании финансовых результатов. Автор отмечает необходимость
22
проведения внешнего и внутреннего анализа финансовых результатов и
выделения внешнего и внутреннего видов анализа.
Внешний анализ начинается с изучения комментариев и пояснительной
записки к годовой отчетности, формирования представлений о принципах
формирования доходов и расходов на предприятии. Затем изучается отчет
предприятия о финансовых результатах.
На первом этапе внутреннего анализа финансовых результатов
проводится оценка влияния принятых на предприятии учетных принципов
оценки статей активов, доходов и расходов, изменений учетной политики.
Затем идет выявление причин и величин изменения конечного финансового
результата, определяются стабильные и случайные факторы, повлекшие эти
изменения.
Заключительный этап представляет собой углубленный анализ
финансовых результатов с учетом данных управленческого учета о доходах и
расходах по центрам ответственности. Проводится оценка качества
полученных финансовых результатов, прогнозируются будущие, проводится
анализ доходности (рентабельности) деятельности предприятия.
Автор многих учебников по финансовому анализу Савицкая Г.В.
предлагает проводить финансовый анализ по следующей схеме:
1) Исследуется состав и динамика прибыли. Для этого рассчитываются
показатели маржинальной прибыли; прибыли от реализации; общего
финансового результата до выплаты процентов и налогов; чистой прибыли.