52
В последующие годы эксплуатации
Уменьшается величина амортизационных отчислений
Снижается себестоимость готовой продукции
Повышается рентабельность и конкурентоспособность готовой
продукции по издержкам
Способ списания стоимости
по сумме чисел лет срока
полезного использования
Постепенно снижается себестоимость готовой продукции
(пропорционально большая часть будет списываться в начале
эксплуатации)
Увеличивается прибыль
Способ списания стоимости
пропорционально объему
продукции
Сумма амортизации зависит от объема производства
(увеличивая объем производства в первые годы, в последующие
годы снижается себестоимость готовой продукции).
Амортизационная политика с точки зрения бухгалтерского и
налогового учета представляет собой неотъемлемую часть учетной политики,
в которой отражен выбранный предприятием подход к начислению
амортизации основных средств. Целями амортизационной политики
выступает:
эффективное воспроизводство основных средств;
контроль финансовых результатов деятельности предприятия.
Так как влияние амортизационных отчислений на финансовый
результат является неизбежным аспектом функционирования предприятия, а
начисление амортизации прямо пропорционально уменьшает финансовый
результат, то применение того или иного способа начисления
амортизационных сумм обязывает обосновать экономическую выгоду
данного выбора.
Выбранные способы начисления амортизационных отчислений должны
соответствовать [21]:
экономической и технико-технологической стратегии организации;
финансовым возможностям организации;
минимизации налогооблагаемой базы.
Основным фактором является экономическая стратегия организации, в
рамках которой в соответствии с принятыми целями при определении
прибыли осуществляется выбор способов начисления амортизации.
53
Тремя основными стратегиями выбора способа начисления
амортизационных отчислений являются:
Достижение максимальной прибыли плюс амортизация.
Достижение максимальной величины прибыли.
Достижение минимальной величины прибыли и максимальной
величины амортизации.
В таблице 24 приведена характеристика каждой из указанных
стратегий.
Таблица 24
Стратегии выбора способа начисления амортизации [27]
Стратегия
Содержание
Недостатки
Достижение максимальной
прибыли плюс амортизация
Максимальная совокупность
собственных источников для
воспроизводства основных
средств.
В этом случае улучшение
показателя амортизации
возможно путем улучшения
показателей в формуле:
П
ч
= П
в
– А,
где П
ч
– чистая прибыль
П
в
– валовая прибыль без учета
влияния амортизации
А – амортизация.
Увеличение амортизации влечет
за собой уменьшение
финансового результата, и
выражение П
ч
– А не изменялось
бы, если бы величина
амортизационных отчислений не
сказывалась на налогообложении
организации.
Достижение максимальной
величины прибыли
Сведение к минимуму
амортизационных сумм в
бухгалтерском учете (что
влечет за собой сокращение
издержек, улучшение
финансовых показателей
организации).
Повышенный налог на имущество
Недостаточно объективная
картина имущественного
положения организации
Несвоевременное
воспроизводство основных
средств за счет амортизационных
сумм (так как их величины будет
недостаточно)
Достижение минимальной
величины прибыли и
максимальной величины
амортизации
Данный подход призван
увеличивать амортизационные
отчисления и уменьшить
прибыль, подлежащую
распределению в целях
поддержания сохранности
физического капитала
предприятия. Может
применяться, при наличии
ожиданий руководства, что
учредители будут
Ухудшение текущих
экономических показателей
деятельности организации.
54
распределять чистую прибыль,
не принимая во внимание
нужды предприятия по замене
основных средств.
Если в приоритете поддержание производственных мощностей и
потенциала организации, учитывая стремление собственников получить
прибыль и дивиденды, а также желание иметь больше средств в обороте,
лучше выбрать сбалансированный подход к начислению амортизационных
отчислений. Данный подход заключается в процессе обновления основных
средств, направленном на повышение производительности труда, увеличение
выпуска продукции, снижение себестоимости и максимизации прибыли.
Таким образом, выбор способа начисления амортизационных сумм по
объектам основных средств зависит от соответствия целям формирования
финансовых результатов.
Когда доходы, получаемые организацией в результате использования
объекта основных средств, остаются примерно на одном уровне в течение
всего срока его полезного использования, то применяется линейный способ
начисления амортизационных сумм.
Когда доходы, получаемые организацией, больше в начале срока
использования основного средства, то целесообразнее использовать способ
уменьшаемого остатка или способ списания стоимости по сумме чисел лет,
так как многие виды основных средств приносят больший доход в начале
своего срока полезной эксплуатации в связи с высокой
производительностью, а по мере увеличения износа увеличиваются и
расходы на ремонт.
Если доходы предприятия зависят от интенсивности использования
объекта основного средства или выпуска готовой продукции, а степень его
использования будет изменяться, то целесообразнее использовать способ
списания стоимости пропорционально объему продукции, так как
организация сможет достигнуть максимального соответствия между
доходами и расходами благодаря возможности начисления небольших
55
амортизационных отчислений в периоды низкой интенсивности
эксплуатации данного объекта и увеличения амортизационных сумм в
периоды возрастания объемов производства продукции.
В таблице 25 приведен расчет амортизации основных средств
различными способами для целей бухгалтерского и налогового учета. При
этом для целей расчета приняты следующие исходные данные:
Организация ввела в эксплуатацию объект основных средств,
первоначальная стоимость которого 13000 руб.
Срок полезного использования объекта основных средств 13
месяцев.
Плановый выпуск продукции за период эксплуатации 200т, в
первые 3 месяца выпущено по 30т, в оставшиеся – по 11т.
На основе расчета амортизации основных средств различными
способами для целей бухгалтерского и налогового учета можно сделать
следующие выводы:
1. При использовании линейного способа размер амортизационных
отчисления будет оставаться на одном и том же уровне в течение всего срока
эксплуатации объекта основного средства. При этом размер амортизации
будет одинаковым как для бухгалтерского учета, так и для налогового. Из
этого следует, что данный метод начисления амортизации абсолютно
одинаково будет влиять на финансовые результаты организации.
2. При использовании способа уменьшаемого остатка коэффициент
ускорения в учетной политике принят равным двум. В связи с этим в начале
эксплуатации амортизационные отчисления выше, что влечет за собой
уменьшение финансового результата. Но это только в начале периода. В
дальнейшем же финансовый результат будет расти, но износ основного
средства не будет перенесен полностью на готовую продукцию. В этом
случае, в последней периоде эксплуатации предприятию нужно будет
списать всю остаточную стоимость.
56
Таблица 25
Расчет амортизации основных средств различными способами для целей бухгалтерского и налогового учета
Период
Для целей бухгалтерского учета
Для целей налогового учета
Линейный способ
Способ
уменьшаемого
остатка
Способ списания
стоимости по сумме
чисел лет
Способ списания
стоимости
пропорционально
объему
Линейный метод
Нелинейный метод
Аморт.
Остаточная
стоимость
Аморт.
Остаточная
стоимость
Аморт.
Остаточная
стоимость
Аморт.
Остаточная
стоимость
Аморт.
Остаточная
стоимость
Аморт.
Остаточная
стоимость
1
1 000
12 000
2 002
10 998
1 857
11 143
1 950
11 050
1 000
12 000
2 002
10 998
2
1 000
11 000
1 694
9 304
1 714
9 429
1 950
9 100
1 000
11 000
1 385
9 613
3
1 000
10 000
1 433
7 871
1 571
7 858
1 950
7 150
1 000
10 000
1 480
8 133
4
1 000
9 000
1 212
6 659
1 423
6 435
715
6 435
1 000
9 000
1 252
6 881
5
1 000
8 000
1 026
5 634
1 286
5 149
715
5 720
1 000
8 000
1 376
5 505
6
1 000
7 000
868
4 766
1 143
4 006
715
5 005
1 000
7 000
848
4 657
7
1 000
6 000
734
4 032
1 000
3 006
715
4 290
1 000
6 000
717
3 940
8
1 000
5 000
621
3 411
857
2 149
715
3 575
1 000
5 000
607
3 333
9
1 000
4 000
525
2 886
714
1 435
715
2 860
1 000
4 000
513
2 820
10
1 000
3 000
444
2 441
571
864
715
2 145
1 000
3 000
434
2 386
11
1 000
2 000
376
2 065
429
435
715
1 430
1 000
2 000
795
1 591
12
1 000
1 000
318
1 747
286
149
715
715
1 000
1 000
795
795
13
1 000
0
1 747
0
149
0
715
0
1 000
0
795
0
Итого
13 000
-
13 000
-
13 000
-
13 000
-
13 000
-
13 000
-
57
3. Способ списания стоимости по сумме чисел лет позволяет также
установить амортизационные отчисления в большем размере в первые
периоды эксплуатации. С течением времени финансовый результат будет
снижаться. Но, в отличие от предыдущего способа, в конце срока
эксплуатации износ будет перенесен полностью готовую продукцию в
полном объеме.
4. Способ списания стоимости пропорционально объему имеет
экономически обоснованное влияние на финансовый результат в каждом
периоде срока эксплуатации объекта и позволяет почти треть износа списать
в первые три периода эксплуатации, когда предприятие планирует
производить больше продукции. В последующих периодах суммы
амортизационных отчислений существенно снижаются пропорционально
объемам производимой продукции, следовательно, влияние на финансовый
результат пропорционально масштабам деятельности предприятия и объемам
выпускаемой продукции.
5. Нелинейный способ сопоставим по влиянию на финансовый
результат со способом уменьшаемого остатка, однако позволяет полностью
списать износ в течение срока полезной эксплуатации объекта основных
средств.
6. Имеет смысл выбрать одинаковый способ начисления
амортизационных отчислений для упрощения и сближения бухгалтерского и
налогового учета – линейный.
Выводы по главе II.
Способы начисления амортизации для целей бухгалтерского учета
закреплены в Положении по бухгалтерскому учету «Основные средства» 6/01
и включают линейный способ, способ уменьшаемого остатка, способ
списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования и
способ списания стоимости пропорционально объему продукции. Для целей
налогообложения способы начисления амортизации регламентированы
58
статьями 256-259 Налогового кодекса РФ и включают в себя линейный и
нелинейный способ.
В соответствии с выбранным способом начисления амортизации
предполагается разная скорость списания утраты физических свойств. Это, в
свою очередь, позволяет применять тот или иной способ в зависимости от
экономической выгоды для конкретной организации и ее характера
деятельности.
Сумма амортизации, начисленной за период, зависит от
первоначальной стоимости, выбранного способа начисления амортизации,
срока полезного использования объекта основных средств. В результате, от
совокупности данных факторов и стратегии выбора предприятием способа
начисления амортизации зависит объективность выбора способа начисления
амортизации основных средств. В то же время, если в целях сближения
бухгалтерского и налогового учета и упрощения учетной работы
используется линейный метод начисления амортизации, то при взвешенном
подходе следует выбирать такой способ амортизации, который позволяет
наиболее эффективно перенести стоимость основных средств на
себестоимость при сохранении заданного уровня прибыли.
59
Глава III. Направления по совершенствованию системы учета
начисленной амортизации основных средств и нематериальных активов
в организации
3.1 Рекомендации по увеличению производственного потенциала
организации
Амортизируемое имущество – это основные средства и
нематериальные активы, имеющиеся в собственности у предприятий и
предназначенные для коммерческих целей. При этом:
их срок полезного использования – больше 12 месяцев;
первоначальная стоимость – более 40 000 руб.
К такому имуществу также относят капитальные вложения в основные
средства, переданные в аренду или в безвозмездное пользование в случае
осуществления неотделимых улучшений арендатором или ссудополучателем
при наличии на то согласия передающей стороны [19, с. 67].
Исключения:
Для унитарного предприятия амортизируемым будет имущество,
полученное им от собственника унитарного предприятия в оперативное
управление или хозяйственное ведение.
Имущество, полученное инвестором у собственника по
инвестиционному соглашению на оказание коммунальных услуг,
амортизируется у инвестора в течение срока действия инвестиционного
соглашения.
Не амортизируют: землю и природные ресурсы (воду, недра),
материально-производственные запасы, товары, объекты незавершенного
капитального строительства, ценные бумаги, а также финансовые
инструменты срочных сделок.
Не признаются амортизируемыми основными средствами:
переданные (полученные) в безвозмездное пользование (кроме
передачи государственным и муниципальным органам и предприятиям в
случаях, оговоренных законами РФ);
60
если они переведены на более чем трехмесячную консервацию;
если они реконструируются или модернизируются в течение
более 12 месяцев и в это время не используются;
российские суда на время нахождения их в Российском
международном реестре судов.
При расконсервации основного средства амортизация по нему
начисляется так же, как это делалось до его консервации, а его срок
полезного использования увеличивают на время, соответствующее времени
консервации.
Амортизационный фонд играет ключевую роль в решении
поставленных задач и выполнения норм амортизации в будущем. К его
основным функциям можно отнести:
восстановление оборудования после его полного износа и
выбытия из производственного процесса;
активное стимулирование обновления основных фондов;
накопление необходимой суммы денег для последующего
обновления производственной техники [20, с. 89].
Начисление амортизации всегда производится на долгосрочные виды
активов. При этом единственным исключением является земля и группа
нематериальных средств, находящихся в пользовании компании. При этом
амортизация обязательно включается в группу операционных издержек.
Наиболее популярный метод расчета амортизации - равномерное
списание цены актива в период нормированного срока эксплуатации. В ряде
случаев может учитываться остаточная цена, реализуемая в случае выбытия
основных производственных фондов.
К группе нематериальных активов можно отнести статьи, которые
включаются бухгалтерией предприятия в балансовый отчет и суммируются с
долгосрочными активами. Так, к данной категории можно отнести
разработки, исследования, торговые марки, купленные права собственности
и так далее.
61
Важный момент – особенности начисления амортизации. В роли
объектов здесь выступают основные фонды, которые находятся в управлении
компании, в хозяйственном ведении или в собственности. При этом
амортизация не начисляется для следующей группы основных
производственных фондов:
подаренных третьими лицами по принципу безвозмездности;
для объектов жилищного фонда. При этом в учет не берутся
случаи, когда из них извлекается доход;
для видов основных фондов производства, свойства которых
остаются неизменными в течение продолжительного периода времени. К
данной категории можно отнести леса, землю и так далее.
Для всех случаев устанавливаются нормы амортизации. В роли
регулятора выступает государство, которое контролирует такие процессы,
как скорость воспроизводства и темпы прироста в каждой отдельно
взятой отрасли экономики. Всего же в РФ основные производственные
фонды делятся на десяток основных групп, у каждой из которых есть своя
норма амортизации.
Что касается амортизационных отчислений в общей цене
производственных фондов, то их начисление производится уже с первого
месяца с момента оприходования на баланс. Завершение процесса
происходит, начиная со следующего месяца с момента выбытия.
Начисляются амортизационные начисления на протяжении всего
периода полезной эксплуатации фондов. Исключением является только тот
временной промежуток, когда основное имущество реконструируется или же
находится на стадии ремонта. Кроме этого, учет не осуществляется, если
основные производственные фонды переводятся в режим консервации на
срок более трех лет.
Для расчета амортизации все имущество объединяют в отдельные
группы по сроку полезного использования, который компания определяет
согласно статье 258 налогового кодекса РФ на дату введения объекта в