16
группировка по экономической роли в процессе производства с
подразделением на основные (связаны непосредственно с процессом
производства), и накладные (связаны с процессом обслуживания данного
производства и продажей продукции), также, как и в трудах Вахрушевой О.Б. и
Карповой Т.П. По составу она подразделяет затраты, как и Вахрушева О.Б., на
одноэлементные (один элемент затрат, например, материалы) и комплексные
(общехозяйственные и общепроизводственные). Все три автора предлагают в
рамках управленческого учета группировку затрат по способу включения в
себестоимость продукции: прямые (связаны с производством одного вида
товара) и косвенные (связаны с производством нескольких видов товаров). Но
одна Демина И.Д. предлагает классифицировать затраты по периодичности их
возникновения: на текущие (возникают постоянно в процессе производства) и
единовременные (возникают разово). По участию в процессе производства она
также предлагает, как и Вахрушева О.Б., подразделять затраты на
производственные и непроизводственные. Однако, эти затраты, как можно
предположить из их экономической сущности, отчасти дублируют затраты по
экономической роли в процессе производства.
Классификация по производительности, предлагаемая Деминой И.Д.,
углубленно может расшифровать, какого качества производится продукция в
зависимости от эффективности технологического процесса [11. c.198].
Группировка по возможности нормирования широко используется на
производственных предприятиях, и помогает в управленческом учете затрат
при их планировании.
Все три автора отмечают необходимость классификации затрат по
отношению к себестоимости. С чем вполне оправданно можно согласиться. Так
как при калькуляции себестоимости, определении прибыли, оценке активов
используется метод распределения затрат между запасами и реализованной
продукцией. Поэтому возникает необходимость деления затрат на входящие
(будет получен доход в будущем) и на истекшие (уже получен доход).
17
Управление организации само выбирает систему классификации затрат.
На выбор влияет специфика производства, перечня и места возникновения
затрат, сформированной системы учета и контроля. Для того, чтобы грамотно и
эффективно управлять затратами на производство продукции и формировать ее
себестоимость, необходима экономически обоснованная классификация затрат.
Выбранная классификация позволит производить оперативный анализ затрат,
которые включаются в себестоимость продукции, обеспечивать
управленческий персонал данными, необходимыми для оценки и управления
себестоимостью продукции.
Отличительная научная новизна проведенного исследования
классификации затрат состоит в их теоретическом обосновании и определении
подходов для калькуляции и оценки стоимости запасов и реализованной
продукции.
В целом, классификация расходов решает вопросы по управлению
затратами в процессе изучения формирования расходов и взаимного влияния
между их отдельными группами.
По целям и методам существует ряд способов классификации расходов. В
деятельности предприятий чаще всего применяют следующие способы: по
экономическим элементам; по целевому назначению и месту возникновения; по
роли в производственном процессе; по способу отнесения на себестоимость
отдельных видов производимой продукции; по характеру связи с изменением
объема выпуска.
Основным документом, который регулирует состав и классификацию
расходов предприятия является глава 25 Налогового кодекса РФ (часть вторая
от 05.08.2000г. №117-ФЗ в редакции от 29.07.2017г.) «Налог на прибыль
организации». Вторым по существенности является документ – «Положение по
бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ №10/99»
(Зарегистрировано в Минюсте России от 31.05.1999г. №1790, в редакции №57н
от 06.04.2015г.).
Согласно Налоговому кодексу РФ, расходы – это есть затраты отчетного
18
периода, которые подтверждены документально и экономически оправданы
(обоснованы), и полностью перенесшие свою стоимость на реализованную за
этот период продукцию. В соответствии с Положением по бухгалтерскому
учету, расходы предприятия в соответствии с их характером, условиями
осуществления деятельности организации подразделяются на: расходы по
обычным видам деятельности и прочие расходы.
К расходам по обычным видам деятельности относят расходы на
изготовление и реализацию продукции (работ, услуг). Данные расходы
занимают максимальный удельный вес в составе расходов предприятия.
В процессе формирования расходов по обычным видам деятельности
обеспечивается их группировка по следующим элементам, являющаяся единой
и обязательной для организаций всех отраслей:
- материальные расходы;
- расходы на оплату труда;
- отчисления на социальные нужды;
- амортизация;
- прочие затраты [1, c.4].
Материальные затраты - это наибольший по удельному весу элемент
расходов на производство. Доля в общей сумме расходов данных затрат
составляет 55-95%; и только в единичных отраслях она невелика, например, в
добывающей отрасли. По составу материальные затраты разнообразны и
состоят из расходов на сырье и материалы. Стоимость сырья и материалов
также состоит из комиссионных вознаграждений, оплаты брокерских и других
посреднических услуг. Расходы на сырье и материалы переносятся на
себестоимость продукции без учета налога на добавленную стоимость (НДС).
В состав материальных расходов также включают:
- топливо и энергия, затрачиваемые на хозяйственные нужды;
- комплектующие изделия и полуфабрикаты, закупаемые на стороне и
используемые в процессе производства на предприятии;
- расходы на закупку тары и упаковки, тарных материалов, кроме случаев
19
стоимости тары по цене ее возможного использования;
- запасные части для использования при обслуживании машин и
оборудования;
- услуги сторонних предприятий по производственному процессу, а
также внутренних подразделений самого предприятия, не относящихся к
основной его деятельности;
- износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов труда со
сроком службы менее года или стоимостью менее 100-кратного размера (для
бюджетных организаций - 50-кратного размера) минимальной месячной оплаты
труда за единицу, инструментов, инвентаря, лабораторного оборудования,
спецодежды и др.;
- отчисления, налоги и сборы, связанные с использованием природного
сырья: отчисления на воспроизводство минерально-сырьевой базы, плата за
недра, за воду, выбираемую из водохозяйственных систем в пределах
установленных лимитов, отчисления на рекультивацию земель, оплата работ по
рекультивации земель и др.;
- потери от брака в изделиях, простоев по производственным причинам и
другие.
Второй по объему в составе общих расходов элемент – это расходы на
оплату труда.
В его состав входит расходы на оплату труда основного
производственного персонала организации, в том числе премии за достигнутые
производственные результаты, компенсирующие и поощряющие выплаты
согласно норм законодательства, а также расходы на оплату труда внештатных
работников, занятых в основной деятельности.
Следующий по величине элемент расходов - это страховые взносы от
заработной платы (взносы в пенсионный фонд, фонд социального страхования,
федеральный фонд обязательного медицинского страхования). Ставки, по
которым рассчитываются страховые взносы следующие: в пенсионный фонд 22
% от начисленной суммы оплаты труда, в фонд социального страхования - 2,9
20
%, в федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 5,1 % и на
страхование от несчастных случаев на производстве в зависимости от наличия
вредных и опасных факторов условий труда на предприятиях размер ставки
различен, минимальная ставка – от 0,2%.
Еще один объемный элемент расходов - расходы на амортизацию
основных средств - износ основных производственных фондов. По элементу
«Амортизация основных фондов» происходит отражение объема
амортизационных отчислений на цели полного восстановления основных
средств, исчисленных по балансовой стоимости фондов и согласно
утвержденным в установленном законом порядке норм.
Группировка затрат по экономическим элементам позволяет:
- сформировать общую потребность предприятия в затратах живого и
овеществленного труда на производство запланированного объема продукции
путем составления сметы затрат;
- классифицировать все затраты по экономическому содержанию;
- определить долю каждого элемента в общих затратах на производство;
- произвести анализ динамики и структуры затрат на производство
продукции с целью дальнейшего финансового контроля и выявления резервов
снижения затрат;
- совершенствовать плановые и фактические затраты по предприятию по
самым объемным элементам (оплата труда, покупные материалы,
полуфабрикаты, топливо и энергия).
Под калькуляционной статьей понимается конкретный вид затрат,
формирующих себестоимость продукции в общем или ее определенного вида.
Группировка по калькуляционным статьям дает возможность определить
себестоимость продукции, по оконченному производственному циклу и
готовой к реализации или уже реализованной. В соответствии с п. 8 ПБУ 10/99
перечень статей затрат выбирается предприятием самостоятельно, так как для
каждой отрасли промышленности он индивидуален.
Типовая номенклатура статей имеет следующий вид: сырье и материалы;
21
возвратные отходы (вычитаются); покупные изделия, полуфабрикаты и услуги
производственного характера сторонних предприятий и организаций; топливо и
энергия на технологические цели; заработная плата производственных рабочих;
отчисления на социальные нужды; расходы на подготовку и освоение
производства; общепроизводственные расходы; общехозяйственные расходы;
потери от брака; прочие производственные расходы; коммерческие расходы.
Из них первые 11 статей формируют производственную себестоимость; с
включением коммерческих расходов определяется полная себестоимость
производства и реализации.
Перечень типовых статей калькуляции может видоизменяться в
соответствии с характером и структурой производства.
При применении классификации по месту возникновения по статьям
расходов затраты группируются в зависимости от цели (назначения) и места их
появления и распределяются на каждый конкретный вид продукции прямым
или косвенным методом. Эта классификация индивидуальна для каждой
отрасли промышленности, в связи с чем, состав расходов в каждой отрасли
отличается.
При классификации затрат по их предназначению в производственном
процессе все расходы, входящие в себестоимость продукции, делятся на
основные и накладные. Это нужно для выделения расходов, связанных с
изменением объемов производства.
Для классификации по изменяемости в зависимости от объема
производимой продукции затраты делятся на условно-постоянные
(непропорциональные) и условно-переменные (пропорциональные). При
увеличении объема выпуска в натуральном выражении условно-переменные
затраты увеличиваются пропорционально, не меняясь при этом в расчете на
единицу продукции. Условно-постоянные, наоборот, при увеличении объема
производства в натуральном выражении не изменяются, но уменьшаются при
расчете на единицу продукции.
Также классификация затрат промышленного предприятия
22
подразделяется по функциям деятельности в системе управления
производством на: снабженческо-заготовительные; производственные;
коммерческо-сбытовые; организационно-управленческие.
Деление затрат по функциям деятельности позволяет в планировании и
учете определять величину затрат в разрезе подразделений каждой сферы, что
является одним из важных условий организации внутрихозяйственного расчета.
Непосредственное управление и контроль за хозрасчетной деятельностью этих
подразделений осуществляется путем учета и обобщения затрат по местам их
возникновения (центрам затрат) и центрам ответственности.
В зависимости от того, насколько высок удельный вес отдельных
элементов в итоговых затратах на производство продукции, различают
материалоемкие, трудоемкие, энергоемкие, фондоемкие производства.
К материалоемким относятся отрасли промышленности, в которых в
себестоимости продукции превалируют материальные затраты. К ним можно
отнести отрасли легкой и пищевой промышленности.
Трудоемкие – это отрасли, в структуре себестоимости которых,
преобладают трудовые затраты с отчислениями на социальные нужды. К ним
относятся, например, добывающие отрасли: угольная, горнорудная, торфяная,
лесозаготовительная.
Особое внимание представляет машиностроительный комплекс, в составе
себестоимости которого значительный удельный вес как материальных, так и
трудовых затрат. В связи с чем, машиностроение относят и к материалоемкому,
и к трудоемкому производству.
К энергоемким отраслям относят цветную металлургию, производство
легких металлов, ряд подотраслей химической промышленности. В
себестоимости их продукции значительный удельный вес приходится на
затраты на электроэнергию.
К фондоемким отраслям относят отрасли со значительной долей по
амортизации. Это, например, нефтедобывающая, газовая промышленность и
гидроэнергетика.
23
Отнесение каждой отрасли к определенному типу дает возможность
определить резервы и источники, за счет которых возможно произвести
снижение себестоимости продукции.
В Российской Федерации для всех субъектов рынка действует единый
порядок отнесения расходов на себестоимость произведенной продукции.
Данный порядок регулируется Правилами бухгалтерского учета и отраслевыми
инструкциями по планированию себестоимости продукции.
Для того, чтобы получить себестоимость того или иного товара,
необходимо в первую очередь определить, какие статьи затрат в нее войдут. На
практике используются различные подходы к формированию себестоимости
продукции. Применение того или иного подхода определяется особенностями
производственного процесса, характером выпускаемой продукции или
оказываемых услуг и другими факторами.
1.2 Бухгалтерский учет затрат на производство продукции
Одним из факторов устойчивого развития предприятия в современных
экономических условиях является создание системы управления затратами,
способствующей постоянному повышению их эффективности, что невозможно
без получения качественной информации о затратах, формирование которой
обеспечивается применяемой методикой учета затрат.
Методика бухгалтерского учета затрат, в свою очередь, включает в себя
два базовых блока: методику регистрации затрат и методику калькулирования
себестоимости, - взаимосвязанных посредством организации аналитического
учета затрат. Таким образом, качественные характеристики информации о
затратах (достоверность, аналитичность, оперативность и т.п.), формируемой в
системе учета затрат предприятия, будут напрямую определяться
инструментальным наполнением каждого из базовых блоков методики учета
затрат.
При этом блок методики регистрации информации о затратах,
24
безусловно, является первичным по отношению к блоку калькулирования,
поскольку именно приемы и способы регистрации затрат определяют
первичное отражение в информационной базе предприятия сведений о затратах
как о стоимостной оценке различных ресурсов, потребленных во
внутрихозяйственных процессах предприятия.
Таким образом, регистрация информации о затратах фактически является
основой создания эффективной системы управления затратами любой
компании. В свою очередь, качественные характеристики информации о
затратах определяются инструментальным наполнением методики регистрации
затрат, в связи с чем не вызывает сомнений актуальность исследований
различных аспектов формирования и внедрения методик регистрации затрат.
Корректная организация учета затрат на производство и реализацию
произведенной продукции дает возможность создать своевременный контроль
за использованием материальных, трудовых и финансовых ресурсов, что важно
для достижения рентабельности деятельности предприятия и обеспечения
таких цен на продукцию, которые бы сделали предприятие
конкурентоспособным.
Задачи, стоящие перед учетом затрат на производство и продажу
продукции на предприятии, заключаются в получении оперативной, полной и
достоверной информации о фактических затратах, связанных с выполнением
работ (производством продукции, оказанием услуг), расчетом фактической
себестоимости по каждой группе (заказу) и всему объему выполненных работ
(продукции, услуг) в целом. По учетным данным затрат на производство и
продажу производится контроль оправданного и рационального использования
материальных, трудовых и денежных ресурсов.
Организация учета затрат на производство и продажу продукции в
соответствии с предъявляемыми требованиями, обеспечивает качественный
контроль за рациональным использованием предприятием, находящихся в его
распоряжении основных производственных фондов, запасов и других ресурсов.
Организация учета производственных затрат представляет собой весомую
25
часть взаимосвязи всех средств в организации. Достоверный учет затрат на
производство и продажу продукции (товаров, услуг) должен обеспечивать
формирование корректного финансового результата предприятия,
совершенствуя процесс деятельности компании.
При отражении в бухгалтерском учете сведений о затратах на
производство и расходах на продажу следует руководствоваться Положением
по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденным
Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (в редакции от 06.04.2015г.).
Бухгалтерский учет затрат призван отражать, в какой степени тот или
иной расход влияет на производство продукции для целей налогового учета.
Это важно для того, чтобы бухгалтер мог корректно определить
налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, исключить из нее
законодательно оправданную часть понесенных расходов. К примеру,
страховые взносы с зарплаты производственных работников учитываются в
прямых расходах в налоговом учете, если они включаются в себестоимость
продукции в бухгалтерском учете.
Перед бухгалтерским учетом также стоит задача - посчитать реальные
затраты на производство одного изделия. Список затрат, включаемых в
себестоимость продукции, может включать в себя только прямые затраты (в
бухучете это расходы, которые непосредственно нужны для производства
продукции: сырье, материалы, зарплата производственных рабочих,
амортизация производственного оборудования и т.д.). Либо в себестоимость
продукции могут включаться и другие виды расходов - общепроизводственных
и общехозяйственных - в определенной доле.
Положение по бухгалтерскому учету 10/99 распространяется на
коммерческие организации (кроме кредитных и страховых организаций),
являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской
Федерации, а также на некоммерческие организации (кроме государственных
(муниципальных) учреждений) в части признания расходов по
предпринимательской и иной деятельности.