15
производстве, инвентаризаций. Инвентаризации НЗП проводятся не реже 1 раза
в год, а в химической, легкой, пищевой и др. отраслях – ежемесячно.
Фактической наличие деталей. узлов, полуфабрикатов сличается с
данными оперативного учета и таким образом выявляют предварительные
результаты инвентаризации[14]. После утверждения протокола заседания
инвентаризационной комиссии руководителем организации в учете делают
записи при выявлении расхождений:
Дт 94 Кт 20 – отражена в учете недостача незавершеннго
производства;
Дт 94 Кт 68 – восстановлен НДС;
Дт 73/2 Кт 94 – отражена сумма выявленной недостачи при наличии
виновного лица;
Дт 92/2 Кт 94 - отражена сумма выявленной недостачи при отсутствии
виновного лица или отказе суда во взыскании;
Дт20 Кт 92/1 – оприходованы излишки НЗП, выявленные при
инвентаризации.
Порядок оценки незавершенного производства устанавливается
отраслевыми методическими рекомендациями и предусматривается учетной
политикой организации. Как правило, остатки НЗП оцениваются по
фактической себестоимости всех статей. За исключением статей: «Потери от
брака», «Расходы на подготовку и освоение новых производств», и др.
В крупно серийных производствах остатки НЗП принято оценивать по
действующим на конец отчетного периода нормам расхода с учетом степени
готовности деталей. В производствах с кратким технологическим циклом
оценка НЗП осуществляется по прямым затратам или только по прямым
материальным затратам[15]. После определения стоимости НЗП в учете
приступают к определению фактической себестоимости каждого вида изделия
по следующему алгоритму:
Начальное сальдо по счету 20 «Основное производство» (НЗП на начало
периода)+ Оборот по дебету счета 20 «Основное производство» - Конечное
сальдо по счету 20 Основное производство» (НЗП на конец периода).
Величина незавершенного производства зависит от специфики и
технологических особенностей организации. Для определения фактического
16
объема незавершенного производства на конец отчетного периода, а также в
целях обеспечения контроля за сохранностью и движением товарно-
материальных ценностей осуществляет инвентаризация [14].
Способы стоимостной оценки незавершенного производства зависят от
специфики предприятия и используемого метода учета затрат.
Так, в цехах с крупносерийным и массовым производством оценка
деталей и полуфабрикатов в незавершенном производстве допускается по
нормативной (или плановой) себестоимости;
- в мелкосерийных производствах при позаказном методе учета затрат
себестоимость незавершенного производства определяется по каждому
незаконченному заказу, исходя из фактической величины уже произведенных
затрат;
-при бесполуфабрикатном варианте попередельного метода учета затрат
находящиеся в обработке детали оцениваются по нормативным затратам
каждого цеха-изготовителя, а общая величина незавершенного производства
определяется как сумма затрат всех цехов;
- при полуфабрикатном варианте попередельного метода общая величина
незавершенного производства оценивается по затратам данного цеха и других
цехов, отраженным в учете по статье «Полуфабрикаты собственного
производства» (прямые затраты + транспортно-заготовительные расходы –
отходы производства + доля РСЭМО);
- при нормативном методе учета затрат незавершенное производство
оценивается отдельно по нормам и отклонениям от норм.
В целях уточнения учетных данных о величине остатков незавершенного
производства не менее двух раз в год проводится его инвентаризация. В
химической, легкой, пищевой и некоторых других отраслях инвентаризация
полуфабрикатов проводится ежемесячно., при этом в инвентаризационных
описях приводится степень готовности полуфабрикатов.
17
В ходе инвентаризации фактическое наличие остатков незавершенного
производства сличается с данными бухгалтерского учета и выявляются
результаты.
На сумму выявленных недостач составляется запись:
Д-т сч. 94 К-т сч. 20,23
Излишки приходуются
Д-т сч. 20, 23 К-т сч. 92
1.2 Основные методы учета затрат на производство и
калькулирование себестоимости продукции
Метод учета затрат и калькулирования себестоимости выражается в
определенной взаимосвязи как приемов, так и способов отражения и контроля
издержек производства и исчисления фактической себестоимости продукции,
работ, услуг. В Методических рекомендациях по прогнозированию учету и
калькулированию себестоимости товаров (работ, услуг) в промышленных
организациях Министерства промышленности Республики Беларусь выделены
нормативный, попередельный и позаказный методы учета затрат.
В аналогичных правовых актах других отраслей выделяют
однопередельный (простой, попроцессный) метод. Под методом учета затрат и
калькулирования себестоимости понимают совокупность способов по сбору,
группировке и учету информации о производственных затратах,
обеспечивающих получение информации для контроля за затратами на
производство[15].
Попередельный метод – этот метод применяется на предприятиях
металлургической, химической, текстильной, стекольной, пищевой и др.
подотраслях. Сущность в том, что учет затрат ведется по переделам (стадиям),
а внутри их по агрегатам, печам, химическим установкам, прокатным станам,
статьям и видам продукции. Прямые затраты учитываются по каждому
переделу, а распределяемые косвенные – учитываются за месяц с последующим
их распределением между видами продукции, в соответствии с методами
распределения по отрасли (подотрасли), пропорционально выпуску продукции
18
в натуральном и условно-натуральном выражении, нормативной себестоимости
и другим базам.
Перечень переделов устанавливается отраслевой инструкцией.
Необходимость ведения попередельного метода учета затрат вызвано тем, что
продукция каждого предыдущего передела является полуфабрикатом для
последующих переделов или может быть реализована на сторону, что вызывает
необходимость калькулирования себестоимости полуфабрикатов
(полуфабрикатный и бесполуфабрикатный варианты) [16].
Разновидностью попередельного метода учета затрат является
однопередельный (простой, попроцессный), применяемый в производствах
добычи нефти, торфа, калийной и поваренной солей, в отдельных отраслях
обрабатывающей промышленности, энергетики и др. Объектом учета затрат
является один передел, но в целях максимальной детализации учета затрат, его
организуют по процессам технологического цикла, то есть, организуют
попроцессный метод учета затрат. В тех однопередельных производствах, где
есть незавершенное производство, затраты за месяц предварительно
распределяют между готовой продукцией и незавершенным производством.
При отсутствии незавершенного производства, себестоимость единицы
определяется делением всех затрат на производство, на количество продукции,
произведенной в отчетном периоде.
Позаказный метод, при определении себестоимости, применяется в
индивидуальных и мелкосерийных производствах, опытно-экспериментальных,
ремонтных и др. Учет затрат на производство ведется в этом случае по
конкретным заказам, на каждый из которых открывается карточка учета затрат
на заказ, в которой учитываются затраты в течении всего срока выполнения
заказа в разрезе статей, установленных отраслевой инструкцией.
Косвенные затраты списываются на заказы после их распределения,
пропорционально принятой в методических рекомендациях или в учетной
политике, базе[16].
19
Сумма затрат по незаконченным заказам отражается в балансе как
незавершенное производство. Недостаток этого метода в том, что отчетные
калькуляции составляются после изготовления заказа, а частичное выполнение
заказа оценивается по плановым нормативным показателям, что является
условной оценкой.
Суть нормативного метода заключается в том, что себестоимость
продукции исчисляется по нормативным затратам и фактическим отклонениям
от них. Создаются справочники экономически обоснованных, прогрессивных
норм, которые составляют нормативную базу предприятия. На этой основе
разрабатываются нормативные калькуляции на деталь (по прямым затратам –
материалам и заработной плате), на узел, изделие, а также ведется оперативный
учет изменений норм и отклонений от норм. Отклонения от норм
непредсказуемы и появляются в ходе технологического процесса (брак,
простой и др.).
Норма – это предельно допустимая величина абсолютного расхода
материальных, трудовых и др. ресурсов на единицу производимой продукции
на всех стадиях технологического процесса [17]. Нормативы – относительные
величины, характеризующие, например, коэффициент использования металла,
режим работы оборудования и т.д.
Нормативный метод позволяет без ежемесячной инвентаризации
незавершенного производства, с высокий точностью рассчитывать
фактическую себестоимость продукции. При этом методе свод учета затрат по
видам продукции или однородным группам ведется в разрезе калькуляционных
статей, с разделением затрат по нормам, изменениям и отклонениям от норм.
Фактическая себестоимость каждого вида продукции определяется как
нормативная себестоимость каждого вида продукции плюс (минус) отклонение
от норм плюс (минус) изменение норм по каждой статье расходов.
При изменении норм на начало месяца производится переоценка
нормативной себестоимости незавершенного производства по новым нормам
по тем видам затрат, к которым изменения относятся.
20
Достоинства этого метода заключаются в возможности оперативного
обнаружения отклонений от норм расходов и установлении причин этих
отклонений.
Калькуляция себестоимости широко используется в ценообразовании,
хозяйственном расчете, планировании и сравнительном анализе. Показатель
снижения себестоимости сравнимой товарной продукции применяется для
анализа изменения себестоимости во времени при сопоставимом объеме и
структуре товарной продукции на тех предприятиях, которые имеют
устойчивый по времени ассортимент изделий.
Приемы (способы) калькулирования
Под приемом (способом) калькулирования понимают распределение
затрат, учтенных на определенном объекте между разными объектами
калькулирования.
1. Способ прямого расчета заключается в следующем: себестоимость
продукции конкретного вида определяется на основе прямого учета затрат, а
себестоимость единицы определяется делением общей суммы произведенных
затрат в разрезе статей на ее количество, или суммированием всех затрат,
относящихся к данному заказу, изделию или виду работ.
2. Способ суммирования затрат – фактическая себестоимость
продукции определяется путем суммирования затрат по процессам
технологического цикла в разрезе калькуляционных статей и делением
полученных сумм на фактическое количество выпущенной продукции.
3. Коэффициентный или способ пропорционального (косвенного)
распределения затрат – все затраты распределяются между полученными
продуктами пропорционально экономически обоснованным коэффициентам.
При этом один из продуктов принимается за условную единицу с
коэффициентом, равным единице, а остальные приравниваются к нему по
переводному коэффициенту, учитывающему какой либо признак, например,
отпускные цены на продукцию, ее вес . Затраты на производство единицы
каждого вида продукции исчисляются в следующей последовательности: весь
21
выпуск продукции рассчитывается в условных единицах, затем,
рассчитываются затраты на производство каждого вида продукции путем
умножения затрат, приходящихся на условную единицу, на соответствующий
коэффициент[18].
4. Способ исключения затрат на побочную продукцию – из всей
продукции, получаемой в результате комплексной переработки сырья, один из
ее видов считается основным, остальные считаются побочными или
попутными; из общих затрат на переработку сырья исключается стоимость
побочной продукции, а оставшуюся после исключения сумму относят на
издержки по основной продукции. Наибольшую сложность представляет собой
правильное определение себестоимости побочных продуктов, и от этого
зависит достоверность издержек на изготовление основной продукции.
Побочная продукция оценивается по действующим отпускным ценам
предприятия или по ценам заменяемого сырья, при этом, уровень издержек на
изготовление основной продукции искажается в результате того, что из общей
суммы затрат исключаются затраты не только на производство продукции, но и
сумма прибыли, входящая в цену продукции.
5. Комбинированный способ сочетает в себе третий и четвертый
способы. Сущность его заключается в следующем: большая часть продукции
относится к основной, это уменьшает влияние оценки побочной продукции на
издержки по изготовлению основной продукции. Побочная продукция
исключается из общих затрат не по отпускным ценам, а в процентах к затратам
на переработку всего сырья; оставшаяся после исключения сумма затрат
распределяется между основными видами продукции, в соответствии с
коэффициентами [19].
1.3 Порядок расчета плановой калькуляции на единицу продукции
Составление плановых калькуляций на единицу продукции (товаров,
работ, услуг) производится в соответствии с Методическими рекомендациями
по планированию, учёту и калькулированию себестоимости продукции (работ,
услуг) .
22
1. Плановая калькуляция составляется ежемесячно по каждому виду
продукции в различных исполнениях, включенных в план производства, по
экономическим элементам затрат, в которых объединены однородные затраты
независимо от назначения и места их возникновения.
2. К ним относятся:
Материальные затраты (за вычетом стоимости возвратных отходов)
в том числе:
сырье и материалы; транспортно-заготовительные расходы;
услуги производственного характера; вспомогательные материалы;
топливо; энергозатраты.
Расходы на оплату труда.
Отчисления от оплаты труда.
Амортизация основных средств и нематериальных активов.
Прочие затраты.
Расходы на реализацию.
3. Основанием для расчета плановой калькуляции является план
производства продукции и технически обоснованные нормы расхода сырья и
материалов, энергозатрат, топлива и нормы трудовых затрат на единицу
продукции. Плановая калькуляция также рассчитывается и на внеплановую
продукцию.
4. Полные затраты на единицу продукции включают переменные затраты,
которые зависят от объемов производства и постоянные, не зависящие от
объемов производства.
5. К переменным затратам относятся:
- затраты сырья и материалов;
- энергозатраты на технологические цели (по видам энергозатрат);
- топливо на технологические цели;
- расходы на оплату труда производственного персонала;
- отчисления от оплаты труда производственного персонала.
23
6. Нормы расхода сырья и материалов на продукцию рассчитываются
ежемесячно на основании плановой рецептуры во изменение годовой
плановой рецептуры.
7. Расчет прямых затрат, которые включаются в себестоимость
определенного вида продукции, состоит из следующих этапов:
- выбор спецификаций по каждой комплектующей, входящей в состав
продукции, согласно плановой рецептуры месяца;
- расчет затрат на сырье и материалы производится на основании
плановых спецификаций и средневзвешенных цен на сырье и материалы,
рассчитанных согласно планового баланса обеспеченности сырьем на
планируемый период, остатков сырья на складах;
- расчет транспортно-заготовительных расходов и возвратных отходов
(вычитаются) производится пропорционально статье «Сырье и материалы»;
- расчет затрат по элементу «Расходы на оплату труда производственного
персонала» производится в соответствии с плановой спецификацией на данное
изделие, исходя из сдельных расценок, тарифных ставок, премий, доплат за
работу в многосменном режиме, за работу в особых условиях труда, за
совмещение профессий, за руководство бригадой и др.;
- расчет затрат по элементу «Отчисления от оплаты труда
производственного персонала» производится по установленным
законодательством нормам отчислений в фонд социальной защиты населения;
- расчет топлива на технологию производится аналогично затратам на
основное сырье и материалы (прямой расчет на основании норм);
- расчет энергозатрат на технологические цели (электроэнергия, пар на
технологию) производится согласно веса продукции (вес комплектующих
определяется плановой спецификацией), баланса энергоресурсов на
планируемый период, представляемого УГЭ, и тарифов на основании
«Декларации об уровне тарифов на тепло- и электрическую энергию»,
зарегистрированной в Департаменте ценовой политики Министерства
экономики Республики Беларусь.
24
8. Для определения косвенных затрат, приходящихся на единицу
продукции, которые затруднительно прямо отнести на определенный вид
продукции, формируются смета общепроизводственных затрат. Которая
включает цеховые расходы заводов и расходы вспомогательных цехов, смета
общехозяйственных затрат предприятия, которая включает общехозяйственные
затраты заводов и затраты централизованных служб общества, смета расходов
на реализацию[20].
9. Сметы общепроизводственных и общехозяйственных затрат
составляются по элементам затрат:
- услуги производственного характера (кап.ремонт оборудования);
- вспомогательные материалы (запчасти, износ оснастки, мыло,
спецодежда и др.);
- топливо (бензин, дизельное топливо);
- энергозатраты (на освещение, вентиляцию, горячую воду на отопление,
хоз. питьевую воду, затраты на канализацию и др.);
- зарплата и отчисления на социальные нужды вспомогательного и
управленческого персонала;
- амортизация основных средств и нематериальных активов.
- прочие расходы - расходы на командировки, оплата услуг связи,
банков, связанных с обслуживанием предприятия, оплата консультационных и
аудиторских услуг. Оплата за подготовку и переподготовку кадров, налоги и
другие платежи, производимые в соответствии с установленным
законодательством порядком и относимые на себестоимость (налог на землю,
страховые взносы по обязательному страхованию от несчастных случаев на
производстве и профессиональных заболеваний, экологический налог, налог на
недвижимость) и другие затраты [21].
10. Общепроизводственные и общехозяйственные затраты (по элементам
затрат) распределяются по видам продукции пропорционально расходам на
оплату труда производственного персонала: