13
полученные коммерческие кредиты. Необходимо выяснить причины
возникновения просроченной задолженности и задолженности с истекшим
сроком исковой давности.
Расчеты между компаниями производятся в наличной или безналичной
форме. Большинство расчетов происходит в виде безналичной формы.
Безналичные расчёты осуществляются посредством безналичных
перечислений по расчётным, текущим и валютным счетам клиентов в банках,
системы корреспондентских счетов между различными банками,
клиринговых зачётов взаимных требований через расчётные палаты, а также
с помощью векселей и чеков, заменяющих наличные деньги.
В некоторых случаях организация - покупатель (заказчик) по
согласованию с контрагентами может прибегать к не денежным формам
оплаты кредиторской задолженности за товарно-материальные ценности,
приобретенные услуги.
К не денежным формам относятся: договор мены; взаимозачеты
требований.
1.2 Нормативно-правовая база, регулирующая учет расчетов с
покупателями и заказчиками
Все действия директора и главного бухгалтера должны опираться на
Кодексы, Законы, приказы, инструкции, нормативные акты, положения,
(стандарты).
Нормативные документы в бухгалтерском учете - это документы,
определяющие методологические основы, порядок организации и основные
правила ведения бухгалтерского учета на предприятиях в России.
Организация бухгалтерского учета в Российской Федерации,
отвечающая Международным стандартам учета и отчетности,
ориентированная на требования рыночной экономики, предполагает
четырехуровневую систему документов, регулирующих и
регламентирующих учет (Рис. 1.2.).
14
Рис.1.2. Схема регулирования бухгалтерского учета
Такая многоуровневая система документов позволяет организовать на
предприятии надлежащую систему организации бухгалтерского учета и
отчетности.
Основными документами, регламентирующими учет расчетов с
покупателями и заказчиками в нашей стране, являются:
Гражданский кодекс Российской Федерации. Часть вторая от 26 января
1996 года N 14-ФЗ (ред. от 28.03.2017 № 39-ФЗ);
Налоговый кодекс Российской Федерации. Часть вторая от5 августа
2000 года N 118-ФЗ (ред. от 27.11.2017 № 335-ФЗ);
Кодекс Российской Федерации об административных правонарушениях
введен в действие Федеральным законом от 30 декабря 2001 г. № 195-ФЗ(в
редакции Федерального закона от 30 октября 2017 г. № 310-ФЗ);
Постановление правительства Российской Федерации «О порядке
осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с
использованием платежных карт без применения контрольно - кассовой
техники» от 06 мая 2008 г. № 359 (ред. от 15.04.2014 № 334);
Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской
отчетности в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина
Российской Федерации от 29 июля 1998 г. № 34н (с изменениями и
15
дополнениями, внесенными приказом Минфина Российской Федерации от 29
марта 2017 г. № 47н);
Положение по бухгалтерскому учету «Учет материально-
производственных запасов» (ПБУ 5/01), утвержденное приказом Минфина
России от 09 июня 2001№ 44н (с изменениями и дополнениями, внесенными
приказом Минфина России от 16мая 2016 г. № 64н);
Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» (ПБУ
6/01), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 30 марта
2001 г. № 26н (ред. от 16 мая 2016 № 64н);
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика» (ПБУ
1/2008), утвержденное приказом Минфина Российской Федерации от 06
октября 2008 г. № 106н (с изменениями и дополнениями, внесенными
приказом Минфина Российской Федерации от 28 апреля 2017 г. № 69н);
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций и инструкция по его применению утверждены
приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31 октября 2000
г. № 94н (с изменениями и дополнениями, внесенными приказом Минфина
Российской Федерации от 8ноября 2010 г. № 142н);
и другие.
1.3 Синтетический и аналитический учет по счетам расчетов
покупателями и заказчиками
В основе учета расчетов с покупателями и заказчикам лежит счет 62
«Расчеты с покупателями и заказчиками» (Приказ Минфина от 31.10.2000 №
94н ред. от 08.11.2010 "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению").
Для более подробного освещения особенностей учета расчетов с
покупателями и заказчиками необходимо обратиться к Инструкции по
применению Плана счетов.
16
Счет 62 в бухгалтерском учете дебетуется на суммы предъявленных
расчетных документов в корреспонденции с кредитом счетов 90 «Продажи»,
91 «Прочие доходы и расходы», а кредитуется на суммы полученной оплаты
в дебет счетов 50 «Касса», 51 «Расчетные счета» и др.
Обобщение данных по расчетам с покупателями производится с
помощью активно-пассивного счета 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками».Аналитический учет по счету 62 нужно вести по каждому
предъявленному покупателям счету, а при расчетах плановыми платежами —
по каждому покупателю и заказчику. Аналитический учет расчетов с
покупателями и заказчиками должен быть организован так, чтобы была
возможность получить данные о расчетах с контрагентами:
- по расчетным документам, срок оплаты которых не наступил;
- по не оплаченным в срок расчетным документам;
- по авансам полученным;
- по векселям, срок поступления денежных средств по которым не
наступил;
- по векселям, дисконтированным (учтенным) в банках;
- по векселям, по которым денежные средства не поступили в срок.
По расчетам с покупателями и заказчиками может образовываться как
дебиторская задолженность (есть отгрузка, но нет оплаты), так и
кредиторская задолженность (при получении авансов). В первом случае
информация о расчетах с покупателями и заказчиками будет отражаться в
активе баланса в составе дебиторской задолженности, а во втором – в пассиве
как часть краткосрочных обязательств. Это означает, что 62 счет
бухгалтерского учета - это активно-пассивный счет.
Документальное оформление расчетов с покупателями и заказчиками
зависит от особенностей и порядка расчетов, наличный или безналичный
расчет с покупателями производится. Как правило, такими документами
являются накладные, акты, счета-фактуры, кассовые и товарные чеки. К
примеру, правила расчета с покупателями за наличный расчет, как правило,
17
требуют выдачи им лишь чеков ККТ, а при расчетах за поставленные товары
или оказанные услуги организаций между собой составляются товарные
накладные или акты оказанных услуг и, если операция облагается НДС,
счета-фактуры.Заключение сделки подтверждается договорами,
гарантийными письмами, прочей деловой перепиской.
Методика учета зависит от того, является ли сделка разовым доходом
или постоянным. Первый требует отражения выручки в составе прочих
доходов на счете 91, второй формирует проводки по счету 90. При этом
средства, поступившие по текущим отгрузкам, отражаются на счете 62.1; по
авансам в части предоплаты – на счете 62.2. Отдельно следует выделять
полученные в счет долгов векселя – на счете 62.3, а в случае отражения
процентов следует задействовать счет 91 для процентных выплат.
По расчетам с покупателями проводки состоят в признании дохода от
продажи товаров, работ или услуг и получении платежей в счет погашения
дебиторской задолженности, а также авансовых поступлений.
На суммы предъявленных расчетных документов в бухгалтерском
учете продавца делаются бухгалтерские записи:
Дебет счета 62
Кредит счета 90 «Продажи»
91 «Прочие доходы и расходы»
Использование счета 90 или 91 зависит от того, является ли
признаваемый доход доходом от обычных видов деятельности или прочим
доходом.
В розничных продажах факт реализации может признаваться, минуя
счет 62, когда делается проводка: Дебет счета 50 «Касса» — Кредит счета 90.
На суммы поступивших платежей (включая авансы) в учете
формируются бухгалтерские записи:
Дебет счетов 50 «Касса»
51 «Расчетные счета»
52 «Валютные счета» и др.
18
Кредит счета 62
При этом на счете 62 ведется обособленный учет авансов, как правило,
путем открытия дополнительного субсчета.
Для зачета сумм ранее полученных авансов, при предъявлении
покупателям (заказчикам) счетов за полностью произведенные работы,
проданные товары, отражается бухгалтерская запись:
Дебет 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»,
субсчет «Авансы полученные»
Кредит 62 " Расчеты с покупателями и заказчиками "
Как правило, расчеты между контрагентами осуществляются
посредством денежных средств в наличной или безналичной формах. Однако
Гражданским кодексом РФ предусмотрены также и другие, не денежные
формы исполнения обязательств покупателя по договору.
Во-первых, в соответствии со статьей 410 ГК РФ обязательство может
прекратиться полностью или частично зачетом встречного однородного
требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или
определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной
стороны.
Зачет требований не допускается, "если по заявлению другой стороны к
требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек"
(ст. 411 ГК РФ).
Во-вторых, согласно статье 413 ГК РФ обязательство также
прекращается совпадением должника и кредитора в одном лице.
В-третьих, обязательство может прекратиться, если стороны пришли к
соглашению о замене первоначального обязательства, существовавшего
между ними, другим обязательством между этими же контрагентами,
предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация) (ст.414
ГК РФ).
В-четвертых, обязательство прекращается в случае освобождения
кредитором должника от лежащих на нем обязанностей (ст.415 ГК РФ).
19
Освобождение должника от обязательств может быть осуществлено, если
при этом не нарушаются права других лиц в отношении имущества
кредитора.
В-пятых, согласно статье 409 ГК РФ обязательство может быть
прекращено по соглашению сторон представлением отступного.
Одной из форм выполнения обязательств не денежными средствами
является выполнение обязательств по договору мены. Согласно статье 567
ГК РФ каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны
товар и, соответственно, получить товар от другой стороны. К договорам
мены применяются правила о купле-продаже (ст.567 ГК РФ). Из этой нормы
следует, что каждая из сторон является одновременно и продавцом, и
покупателем. Предприятие, выполняя функции продавца, должно определить
цену, по которой продаст товар, а, выполняя функции покупателя, должно
принять решение, согласно ли оно приобрести товар по цене, предлагаемой
контрагентом. При заключении договора мены возможны две ситуации. При
первой товары, подлежащие обмену, признаются равноценными. При второй
товары, подлежащие обмену, не признаются равноценными, и в этом случае
одна из сторон должна доплатить второй стороне определенную сумму.
Необходимо еще раз подчеркнуть, что равными по договору мены
признаются цены на товары, по которым товары продаются. Из этого не
следует, что равными должны быть оценки материальных ценностей, по
которым они учитываются в бухгалтерском учете предприятий.
Согласно пункту 6.3. ПБУ 9/99 величина дебиторской задолженности
по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) не
денежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости
товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией.
Стоимость товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению
организацией, устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых
обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных
товаров (ценностей).
20
Раскрытие понятий "сравнимые обстоятельства" и "аналогичные
товары" не приводится в нормативных актах, регламентирующих
бухгалтерский учет в Российской Федерации. В данном случае
представляется целесообразным воспользоваться положениями Налогового
кодекса РФ. Согласно пункту 2 статьи 40 НК РФ налоговые органы при
осуществлении контроля за полнотой исчисления налогов вправе проверять
правильность применения цен по товарообменным операциям. Налоговый
орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и
пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были
оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары,
работы или услуги.
При этом под рыночной ценой товара (работы, услуги), согласно
Налоговому кодексу, понимается цена, сложившаяся при взаимодействии
спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии -
однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических
(коммерческих) условиях.
Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих
товаров (работ, услуг), определяемая, исходя из возможности покупателя
(продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести
(реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к
покупателю (продавцу) территории.
Идентичными признаются товары, которые имеют одинаковые
характерные для них основные признаки (физические характеристики,
качество и репутация на рынке, страна происхождения и производитель и
т.д.).
Однако необходимо отметить, что для целей налогообложения
принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки,
если иное не предусмотрено статьей 40 НК РФ. И пока не доказано обратное,
предполагается, что цена, указанная сторонами сделки, соответствует
уровню рыночных цен.
21
Если непосредственно в договоре мены не будет указана цена
обмениваемого товара, то информация о ценах в обязательном порядке будет
содержаться в счете-фактуре, полученном от контрагента, или выставленном
ему.
Если все же не представляется возможным установить стоимость
товаров (ценностей), полученных организацией, то величина дебиторской
задолженности согласно пункту 6.3. ПБУ 9/99 определяется стоимостью
продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией.
Стоимость продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче
организацией, устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых
обстоятельствах обычно организация определяет выручку в отношении
аналогичной продукции (товаров).
Величина дебиторской задолженности определяется только ценой
товара, установленной по договоренности сторон. Увеличение дебиторской
задолженности на величину расходов по передаче товара производиться не
должно, так как в соответствии с пунктом 1 статьи 568 ГК РФ "расходы на их
передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая
несет соответствующие обязанности". Поэтому расходы на передачу товара
должны учитываться при формировании отпускной цены на товар.
Объем дебиторской задолженности по договору мены увеличивается на
сумму денежных средств, подлежащих перечислению второй стороной, если
товары не являются равноценными, и стоимость передаваемого товара
больше стоимости товара, получаемого в обмен.
Если расчеты производятся при совершении товарообменной операции,
то по соглашению сторон может производиться взаимный зачет требований.
Такая операция отражается следующей записью:
Дебет 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками»
Кредит 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками»
В учете расчетов с покупателями и заказчиками проводки не
ограничиваются записями по отражению продаж и поступлению оплаты.
22
Порядок учета расчетов с покупателями и заказчиками предполагает
достоверное отражение информации о таких расчетах в бухгалтерской
отчетности. Для этих целей задолженность покупателей и заказчиков
анализируется на предмет ее сомнительности и необходимости создания
резерва на счете 63 «Резервы по сомнительным долгам» за счет финансовых
результатов (п. 70 Приказа Минфина от 29.07.1998 № 34н, ред. от
29.03.2017):
Дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы»
Кредит счета 63.
В случае создания резервов по сомнительным долгам, задолженность
покупателей в балансе отражается за минусом созданного резерва.
Пунктом 18 положения по бухгалтерскому учету «расходы
организации» ПБУ 10/99 установлено, что с целью соблюдения основного
принципа формирования учетной информации — допущения временной
определенности фактов хозяйственной деятельности, расходы признаются в
том отчетном периоде, в котором они имели место. Факт погашения
задолженности по обязательствам не должен оказывать влияние на момент
отражения в бухгалтерском учете операций по осуществлению расходов,
связанных с деятельностью предприятия, и, соответственно, возникновению
кредиторской задолженности.
Обязательства покупателей и заказчиков в бухгалтерском учете
должны быть отражены в момент их возникновения. В силу того, что
обязательства покупателя возникают в момент исполнения продавцом
обязательств по передаче товара, возможны два варианта отражения в
бухгалтерском учете дебиторской задолженности покупателя, которые
определяются условиями договора о переходе права собственности на
материальные ценности.
Первый вариант основан на условии договора о переходе права
собственности в момент исполнения обязательств поставщиком или
подрядчиком. В этом случае обязательства покупателя или заказчика