12
В настоящее время, в кризисный период организации и предприятия
всех сфер деятельности переживают трудности, связанные с непостоянством
цен, с невыполнением условий договоров и контрактов, со снижением
покупательной способности как физических, так и юридических лиц. Чаще
всего вопрос касается формирования финансового результата, так как
коммерческие организации и предприятия ставят целью получение и
максимизацию прибыли, что на современном этапе достаточно сложно [29,
С. 618].
Финансовый результат - это экономический итог хозяйственной жизни
организации, который выражается в виде полученной прибыли или убытка.
1.2.Организация и ведение раздельного учета доходов и расходов
по видам деятельности
Раздельный учет может использоваться самой компанией для
повышения эффективности своей деятельности, так как он дает возможность
при необходимости осуществлять исследование структуры затрат.
Основными принципами раздельного учета являются:
1. приоритет прямого отнесения доходов и затрат на соответствующие
виды услуг на основе данных первичного учета;
2. прозрачность и обоснованность при распределении затрат на
соответствующие операционные или сбытовые сегменты.
Выделяет три основных способа организации и ведения раздельного
учета:
1. отражение соответствующих оборотов по реализации или затрат в
бухгалтерских справках;
2. отражение соответствующих оборотов по реализации или затрат в
специальных регистрах аналитического учета;
3. отражение соответствующих оборотов на отдельных счетах
бухгалтерского учета.
13
Раздельный учет ведется на основе подтвержденной данными
первичного бухгалтерского учета информации о фактических затратах и
доходах по регулируемым видам деятельности регулируемой организации.
В соответствии с приказом ФСТ России от 12.04.2016 № 91 ведение
раздельного учета осуществляется на счетах и субсчетах Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций,
утвержденного приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н , в
соответствии с учетной политикой (приложением к учетной политике)
регулируемой организации.
Согласно приказу Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н "Об утверждении
Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций и Инструкции по его применению" субсчета, предусмотренные
в Плане счетов бухгалтерского учета, используются организацией исходя из
требований управления организацией, включая нужды анализа, контроля и
отчетности.
Организация может уточнять содержание приведенных в Плане счетов
бухгалтерского учета субсчетов, исключать и объединять их, а также вводить
дополнительные субсчета.
При ведении раздельного учета распределение дохода, как правило, не
составляет особого труда, так как доход напрямую относится к услугам, его
создавшим. Распределение затрат является более трудоемким процессом, чем
распределение доходов.
Система раздельного учета доходов и расходов организаций
включает:
1. классификатор процессов и функций, составляющих
деятельность организаций;
2. классификатор территорий, как мест осуществления
деятельности и, как зон сбыта продукции и услуг организаций;
3. классификатор затрат по экономическим элементам для целей
раздельного учета;
14
4. состав баз распределения непрямых затрат (затрат по
вспомогательным и управленческим процессам), общие правила и
требования к их формированию;
5. классификатор продуктов производства, правила разделения
продуктов на основании балансов (тепловой энергии, тепловой мощности,
теплоносителя и др.) по тарифным элементам. Система раздельного учета
позволяет:
6. разделить учет расходов и определить суммы затрат предприятия
на ведение регулируемых и нерегулируемых видов деятельности
теплоснабжающей организации (по каждому виду деятельности);
7. вести учет расходов и определять суммарные затраты
предприятия с дифференциацией по: субъектам Российской Федерации;
системам теплоснабжения; источникам тепловой энергии; используемому
теплоносителю; типам используемого оборудования (бесхозяйные,
арендованные, собственные и пр.);
8. вести учет затрат в разрезе элементов и видов затрат,
определенных в положениях Основ ценообразования в сфере
теплоснабжения, утверждённых Постановлением Правительства РФ от
22.10.2012 г. № 1075;
9. осуществлять распределение косвенных расходов (по
вспомогательным, управленческим и сбытовым процессам) по видам
деятельности, системам теплоснабжения, источникам тепловой энергии в
соответствии с различными принципами, наиболее полно отражающими
содержание разделяемого процесса;
10. вести сопоставительный анализ фактических доходов, расходов и
финансового результата по продуктам производства/реализации по
территориям производства и сбыта с выбранной степенью детализации.
Принципы раздельного учета показателей, применяемые субъектом
естественных монополий, детализированный порядок раздельного учета, а
также состав прямых и косвенных расходов субъекта естественных
15
монополий закрепляются в учетной политике (в приложениях к учетной
политике) субъекта естественных монополий либо в ином организационно-
распорядительном документе.
В зависимости от способа включения затрат на виды оказываемых
услуг можно выделить два вида затрат.
Прямые затраты - это затраты, непосредственно связанные с
производством услуг; косвенные затраты - носят общий характер для
нескольких видов деятельности и включаются в себестоимость продукции
путем условного косвенного распределения.
При распределении затрат величина совокупных затрат
раскладывается по двум и более организационным единицам, видам
продукции, функциям обслуживания или территориям деятельности.
В теории управленческого учета выделяются следующие критерии
распределения косвенных затрат:
1. приобретаемые выгоды;
2. равенство;
3. причинно-следственная зависимость;
4. возможность в обеспечении покрытия затрат.
1.3 Методика анализа доходов и расходов предприятия
Состав прямых расходов, а также выбор базы для распределения
косвенных расходов этих организаций является элементом учетной
политики. Для распределения косвенных расходов можно использовать как
традиционный метод, используемый в рамках бухгалтерского и налогового
учета, так и АВС-метод, который подвергает затраты более глубокой
детализации и использует более сложный алгоритм распределения затрат на
виды деятельности.
Положительной стороной традиционного метода следует признать
интуитивную понятность и простоту расчетов, не требующих значительных
16
усилий для сбора и обработки информации, тогда как АВС-метод весьма
трудоемкий, на практике требует значительных затрат на внедрение и
использование. Однако инвестиции в совершенствовании учетной системы
могут дать серьезное улучшение качества принимаемых решений, которое
окупит дополнительные затраты.
Процессно-функциональный учет затрат (АВС-метод) и результатов
деятельности предприятия предназначен для определения стоимости и
других характеристик работ, услуг в целом и в разрезе их потребителей на
основе систематизации расходов по процессам, функциям и ресурсам,
задействованным в процессе производства и реализации работ, услуг,
маркетинге, техническом обеспечении, обслуживании и т.д.
При функциональном учете затраты предприятия группируются
вначале по процессам и функциям производственно-хозяйственной
деятельности, а затем относятся на себестоимость конкретных работ, услуг.
Все функции производственно-хозяйственной деятельности детализируются
на составные части - операции.
Для учета финансовых результатов предназначен счет 90 "Продажи".
"Обычные" доходы и расходы удобнее вести на открытых к нему субсчетах:
1 - "Выручка";
2 - "Себестоимость продаж";
3 - "НДС" (с продаж или "исходящий" НДС);
4 - "Акцизы";
−
9 - "Прибыль/убыток от продаж".
Именно на этом субсчете сводится заключительный итог учета
финансовых результатов. Учет финансовых результатов от обычных видов
деятельности организации можно представить следующими бухгалтерскими
записями:
−Дт 62 Кт 90.1 - начислена выручка от продаж;
−Дт 90.3 Кт 68 - начислен НДС;
17
−Дт 90.2 Кт 20 (41, 43, 44) - отражена себестоимость продукции, работ
или услуг.
Чтобы определить, получило предприятие прибыль или убыток, нужно
суммарные обороты по дебету счетов 90.2, 90.3, 90.4 сопоставить с оборотом
по кредиту 90.1. Если кредит счета 90.1 больше оборотов по дебету, то
предприятие может отразить прибыль: Дт 90.9 Кт 99.
Если же результат противоположный, то говорят о полученном убытке:
Дт 99 Кт 90.9. Отметим, что в конце отчетного периода на счете 90 не
должно быть остатка.Если доходы и расходы невозможно отнести к обычной
деятельности, то в этом случае для них предусмотрено понятие "Прочие
виды деятельности".
Для учета финансовых результатов по прочей деятельности утвержден
счет 91 "Прочие доходы и расходы". К нему, в отличие от счета 90,
достаточно открыть всего 3 субсчета:
1 - "Прочие доходы";
2 - "Прочие расходы";
9 - "Сальдо прочих доходов и расходов".
Кредит счета 91.1 отражает доходную часть прочей деятельности. Он
может быть в корреспонденции с различными счетами (зависит от источника
дохода):
• Дт 62 (76) Кт 91.1 - начислена арендная плата;
• Дт 62 (76) Кт 91.1 - начислена выручка от продажи активов
(например, основных средств, нематериальных активов);
• Дт 62 (76) Кт 91.1 - начислены дивиденды, проценты и прочие
доходы по ценным бумагам, а также от участия в уставных капиталах
сторонних компаний;
• Дт 66 (67) Кт 91.1 - начислены проценты по выданным ранее
долгосрочным и краткосрочным кредитам и займам;
• Дт 98 Кт 91.1 - отражен доход от имущества, полученного на
безвозмездной основе;
18
• Дт 60 (62, 76) Кт 91.1 - списана кредиторская задолженность с
истекшим сроком давности;
• Дт 52, 57 Кт 91.1 - выявлена положительная курсовая разница при
продаже валюты;
• Дт 63 Кт 91.1 - сумма резерва по сомнительным долгам включена в
состав прочих доходов;
• Дт 50, 10, 41, 43 Кт 91.1 - выявлены излишки по результатам
проведенной инвентаризации.
Соответственно, дебет счета 91.2 предназначен для отражения
расходных операций:
Дт 91.2 Кт 01.2 - списана остаточная стоимость основных средств,
предназначенных для продажи;
Дт 91.2 Кт 04.2 - списана остаточная стоимость нематериальных
активов, предназначенных для реализации;
Дт 91.2 Кт 10 - списана себестоимость материалов, предназначенных
для продажи;
Дт 91.2 Кт 68 - начислен НДС с операций по реализации основных
средств, нематериальных активов и материалов;
Дт 91.2 Кт 66 (67) - начислены проценты по полученным
краткосрочным и долгосрочным кредитам и займам;
Дт 91.2 Кт 60 (62, 76) - списана дебиторская задолженность с истекшим
сроком давности;
Дт 91.2 Кт 76 - начислена комиссия банка за проведение расчетных
операций;
Дт 91.2 Кт 52, 57 - отражена отрицательная курсовая разница. Смысл
расчета итогового финансового результата полностью аналогичен счету 90:
Как и счет 90, счет 91 предполагает отсутствие остатка на нем.
Окончательный финансовый результат предприятия включает в себя:
• финансовый результат, полученный по обычной деятельности;
• финансовый результат, выявленный от прочей деятельности;
19
• чрезвычайные доходы и расходы;
• начисление налога на прибыль.
Итог учета финансового результата по обычной деятельности
отражается:
Дт 90.9 Кт 99 - прибыль;
Дт 99 Кт 90.9 - убыток.
Сальдо учета финансового результата по прочей деятельности
выглядит следующим образом: чрезвычайные доходы и расходы включают в
себя суммы, возникшие в связи с обстоятельствами, которые невозможно
предусмотреть, например, в результате стихийных бедствий, катастроф,
пожаров, аварий, опасных природных явлений и т. д.
Такие доходы и расходы могут быть отражены следующими
бухгалтерскими записями:
Дт 99 Кт 01.2, 10, 41, 43 - списана остаточная стоимость основных
средств, материалов, товаров и готовой продукции, которые пострадали в
результате чрезвычайной ситуации, к примеру, при пожаре на складах
предприятия;
Дт 10 Кт 99 - оприходованы пригодные для дальнейшего применения
материалы, оставшиеся после поврежденных основных средств, товаров,
готовой продукции;
Дт 76 Кт 99 - отражены суммы страхового возмещения по
уничтоженному имуществу в случае, если оно было застраховано. Налог на
прибыль обязаны начислять и уплачивать российские и иностранные
компании, которые ведут свою деятельность в пределах территории нашей
страны и применяющие общий налоговый режим.
Он отражается следующей записью на бухгалтерских счетах: Дт 99 Кт
68.4 - начислен налог на прибыль, который предназначен для перечисления в
бюджетную систему РФ. Весь финансовый год сальдо прибылей и убытков
по счетам 90 и 91, суммы чрезвычайных доходов и расходов, а также
начисленного налога на прибыль накапливаются на счете 99 "Прибыли и
20
убытки".
В конце каждого года определяется итог учета финансовых результатов
и составляются заключительные записи при помощи счета 84
"Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)":
Дт 99 Кт 84 - получена чистая прибыль;
Дт 84 Кт 99 - отражен убыток финансового года.
Таким образом, счет 99 полностью закрывается в конце года и не может
иметь остатка. Подводя итог исследованию формированию прибыли в
бухгалтерском учете необходимо отметить, что учет финансовых результатов
по обычным видам деятельности ведется на счете 90, по прочим видам
деятельности - на счете 91.
Конечный финансовый результат определяется на счете 99 и
складывается из сальдо доходов и расходов по обычным и прочим видам
деятельности, чрезвычайных доходов и расходов, начисленного налога на
прибыль организаций. В конце каждого года на счете 84 отражается
величина чистой прибыли либо непокрытого убытка. Чистая прибыль
подлежит распределению и должна быть рационально использована с
экономической точки зрения. Убыток отчетного периода может быть покрыт
за счет средств добавочного и резервного капиталов, а также при помощи
привлечения дополнительных вкладов участников общества.
Резюмируя вышесказанное, отметим, что доходы и расходы являются
одними из самых сложных экономических категорий. Главная цель любой
коммерческой организации является увеличение доходов любым законным
способом. Для каждого предприятия важно получение доходов, которые
покрывали бы сумму расходов, произведенных в отчетном периоде.
Раздельный учет может использоваться самой компанией для повышения
эффективности своей деятельности, так как он дает возможность при
необходимости осуществлять исследование структуры затрат. Выделяет три
основных способа организации и ведения раздельного учета: отражение
соответствующих оборотов по реализации или затрат в бухгалтерских
21
справках; отражение соответствующих оборотов по реализации или затрат в
специальных регистрах аналитического учета; отражение соответствующих
оборотов на отдельных счетах бухгалтерского учета.