4
СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ .............................................................................................................. 5
ГЛАВА 1. НОРМАТИВНО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ УЧРЕЖДЕНИЯ ............................ 9
1.1 Роль учетной политики и техника ее формирования в бюджетном
учреждении ............................................................................................................... 9
1.2 Методические аспекты учетной политики учреждения для целей
бухгалтерского учета ............................................................................................. 20
1.3 Механизм формирования учетной политики учреждения для целей
налогового учета .................................................................................................... 32
ГЛАВА 2. ЭКСПЕРТНАЯ ОЦЕНКА УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ
МУНИЦИПАЛЬНОГО БЮДЖЕТНОГО ОБРАЗОВАТЕЛЬНОГО
УЧРЕЖДЕНИЯ «СРЕДНЯЯ ОБЩЕОБРАЗОВАТЕЛЬНАЯ ШКОЛА С
УГЛУБЛЕННЫМ ИЗУЧЕНИЕМ ОТДЕЛЬНЫХ ПРЕДМЕТОВ №3» Г. ХАНТЫ-
МАНСИЙСКА ........................................................................................................ 43
2.1 Характеристика и анализ эффективности деятельности учреждения ........... 43
2.2 Аудит учетной политики бюджетного учреждения ....................................... 48
2.3 Экспертная оценка эффективности учетной политики организации ............ 57
ГЛАВА 3. РЕКОМЕНДАЦИИ ПО СОВЕРШЕНСТВОВАНИЮ УЧЕТНОЙ И
НАЛОГОВОЙ ПОЛИТИКИ УЧРЕЖДЕНИЯ ...................................................... 70
3.1 Ограничения по изменению учетной политики организации........................ 70
3.2 Рекомендации по совершенствованию учетной политики для целей
бухгалтерского учета ............................................................................................. 83
3.3 Оценка экономической эффективности предложенных мероприятий.......... 95
ЗАКЛЮЧЕНИЕ ...................................................................................................... 99
СПИСОК ЛИТЕРАТУРЫ .................................................................................... 104
ПРИЛОЖЕНИЕ .................................................................................................... 112
5
ВВЕДЕНИЕ
Одним из главных аспектов управления предприятием в настоящее время
становится учётная политика, оказывающая непосредственное влияние на
финансовые показатели и на деятельность предприятия в целом. Ведение
бухгалтерского и налогового учёта контролируется государством путем
установления общих правил, обязательных к применению. При этом
предприятие вправе на основе установленных государством правил
самостоятельно сформировать учётную политику для решения задач,
поставленных перед учётом.
Многие организации недооценивают значение учетной политики и
подходят к процессу ее создания формально. Однако стоит отметить, что
грамотно составленная учетная политика способна оказывать положительное
влияние на финансовую деятельность организации и обеспечивать ее налоговую
и экономическую безопасность.
Учетная политика – это совокупность способов ведения бухгалтерского и
налогового учета, выбранная организацией из различных вариантов,
разрешенных законодательством.
Активное реформирование бухгалтерского учета организаций
государственного сектора, направленное на интеграцию с международными
стандартами финансовой отчетности общественного сектора (МСФООС), а
также на достижение соответствия уровню развития теории и практики
бухгалтерского учета, бюджетного и иного законодательства Российской
Федерации, обусловило новые приоритеты построения системы учетно-
контрольного обеспечения деятельности бюджетных учреждений. Особое
значение приобретает решение вопросов формирования релевантной учетной
политики, применение которой гарантирует эффективность функционирования
системы учета и внутреннего контроля бюджетных учреждений.
В настоящее время назрела практическая потребность в разработках ме-
тодического характера по формированию учетной политики (УП), учитывающих
6
масштабы и глубину изменений нормативного регулирования бухгалтерского
учета организаций государственного сектора.
Степень разработанности проблемы. Значительный вклад в разработку
теоретических и методологических положений учетной политики внесли
отечественные ученые: Р. А. Алборов, П. С. Безруких, Т. Ю. Дружиловская, Л.
И. Куликова, М. В. Мельник, И. Ю. Никонова, Т. М. Рогуленко, А. А. Соколов,
Я. В. Соколов, А. В. Суворов, Н. С. Сахчинская и др.
Специфика учетно-контрольной деятельности организаций
государственного сектора, включая бюджетных учреждений, раскрыта в работах
Мст. П. Афанасьева, И. Ю. Гарнова, Т. В. Гварлиани, А. В. Глущенко, Т. Ю.
Дружиловской, О. В. Котлячкова, Т. И. Кришталевой, Н. Т. Лабынцева, Т. И.
Логвиновой, Э. В. Пешиной, Т. А. Полещук, В. И. Петровой, А. Е. Суглобова, Р.
Б. Шахбанова, В. Г. Широбокова и др.
Несомненная существенность и значимость имеющихся исследований
пока еще не позволяет отметить полное отсутствие теоретических и организа-
ционно-методических проблем формирования учетной политики бюджетных
учреждений.
Актуальность, научно-практическая значимость и дискуссионность
приведенных выше вопросов определили выбор темы исследования, его цель,
задачи, структуру и содержание.
Целью работы является теоретическое и практическое исследование
учетной политики и ее экспертной оценки для разработки направлений
совершенствования деятельности организации.
Реализация поставленной цели обеспечивается решением следующих
задач:
- раскрыть теоретико-методологические основы тенденций в развитии
учетной политики бюджетного учреждения;
- изучить правовое регулирование формирования учетной политики;
- провести аудит учетной политики;
- разработать направления совершенствования учетной политики
7
учреждения;
- провести экономическое обоснование эффективности разработанных
рекомендаций.
Предметом исследования является совокупность теоретических, мето-
дических и практических проблем формирования учетной политики бюджетного
образовательного учреждения.
Объектом исследования является финансово-хозяйственная и учетно-
контрольная деятельность муниципального бюджетного образовательного
учреждения «Средняя общеобразовательная школа с углубленным изучением
отдельных предметов № 3» г. Ханты-Мансийска.
Теоретической основой исследования послужили труды отечественных и
зарубежных ученых в области теории и практики бухгалтерского учета,
контроля, международные стандарты финансовой отчетности общественного
сектора, монографические исследования, публикации в периодических
изданиях.
Методология работы базируется на применении общенаучных и
конкретно-научных методов познания (анализ и синтез, индукция и дедукция,
конкретизация и абстрагирование, классификация, группировка, сравнение и
др.), использовании положений теории бухгалтерского учета и контроля.
Информационную базу исследования сформировали законодательные и
нормативные акты Российской Федерации в области бухгалтерского учета и
контроля учреждений бюджетной сферы, международные стандарты финан-
совой отчетности общественного сектора, материалы научно-практических
конференций и периодических изданий, справочно-правовой системы «Кон-
сультант Плюс», семинаров, статьи ведущих периодических изданий, Интернет-
ресурсы, данные бухгалтерского учета муниципального бюджетного
образовательного учреждения «Средняя общеобразовательная школа с
углубленным изучением отдельных предметов № 3» г. Ханты-Мансийска.
Научная новизна диссертационного исследования заключается в раз-
работке и обосновании теоретических и организационно-методических
8
положений учетной политики, направленных на повышение качества учетного
обеспечения деятельности бюджетных образовательных учреждений.
Основные результаты диссертационного исследования, определяющие
его научную новизну, состоят в следующем:
- предложены методические подходы к процессу формирования учетной
политики бюджетных образовательных учреждений;
- разработаны рекомендации по совершенствованию учетной политики
учреждения в свете современных изменений в нормативном регулировании
бухгалтерского учета.
Практическая значимость диссертационного исследования состоит в
возможности практического применения результатов для совершенствования
процесса формирования учетной политики бюджетных образовательных
учреждений. Теоретическая значимость состоит в разработке теоретических
положений учетной политики, направленных на повышение качества учетного
обеспечения деятельности бюджетных образовательных учреждений.
Диссертация состоит из введения, трех глав, заключения, списка
литературы и 12 Приложений. Работа содержит 7 рисунков, 8 таблиц. Список
литературы включает 67 наименований. Объем диссертационной работы
составляет 111 страниц.
9
ГЛАВА 1. НОРМАТИВНО-МЕТОДОЛОГИЧЕСКИЕ АСПЕКТЫ
ФОРМИРОВАНИЯ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ УЧРЕЖДЕНИЯ
1.1 Роль учетной политики и техника ее формирования в бюджетном
учреждении
Учетная политика организации является неотъемлемым инструментом,
который регулирует организационные и методические основы бухгалтерского
учета на уровне экономического субъекта. Несмотря на высокую значимость
учетной политики для бухгалтерского учета и бухгалтерской финансовой
отчетности на сегодняшний день не выработано единого подхода к пониманию
ее сущности, что повышает значимость ее определения в расширении и
уточнении теоретического знания об учетной политике, применения в учетной
практике
1
.
Официально понятие «учетная политика» (accounting polisy) в
международной практике появилось в 1975 году с введением Международного
стандарта бухгалтерского учета МСФО 1 «Раскрытие учетной политики»
2
.
Понятие «учетная политика» пришло в действительность российских
бухгалтеров с Запада. В России термин «учетная политика» впервые появился в
конце восьмидесятых годов XX века как перевод словосочетания «accounting
policies», употребляемого в тексте Международных стандартов финансовой
отчетности. О существовании учетной политики российские бухгалтера-
практики узнали лишь в 1991 году, что является весьма показательным, ведь
сложно представить, чтоб во времена административно плановой системы кто-
то определял политику пусть даже и только для целей бухгалтерского учета и в
пределах отдельно взятой организации.
Первое упоминание термина «учетная политика» содержалось в
1
Влияние учетной политики на финансовый результат / Дейч У.Ю. // Znanium.com. – 2017.
Вып. №1-12. [Электронный ресурс]. – Режим доступа:
http://znanium.com/catalog/product/851081 (дата обращения: 03.03.2020)
2
Международный стандарт финансовой отчетности (IFRS) 1 «Первое применение
Международных стандартов финансовой отчетности» (введен в действие на территории
Российской Федерации Приказом Минфина России от 28.12.2015 №217н.
10
Положение о бухгалтерском учете и отчетности РФ в 1992 году. А широкое
распространение на практике этот термин получил после введения первого
стандарта по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/94.
В пункте 2 указанного положения дано определение учетной политики,
согласно которого под учетной политикой понимается совокупность способов
ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного
измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности. Однако в нормативно-правовых актах РФ по бухгалтерскому
учету существуют и другие определения учетной политики. В таблице 1
представлены эти определения.
Таблица 1
Определения дефиниции «учетная политика» в нормативно-
правовых актах РФ
Нормативно-
правовой акт
Редакция
Определение
Положение по
бухгалтерскому
учету и
бухгалтерской
отчетности
1
Приказ Минфина России от
29.07.1998 No34н (ред. от
11.04.2018) «Об
утверждении Положения по
ведению бухгалтерского
учета и бухгалтерской от-
четности в Российской
Федерации»
определения данного термина
нет, но в пункте 8 присутствует
список эле-ментов, который
утверждается при ее принятии:
рабочий план счетов, формы
первичных документов и другие
элементы
Федеральный
закон о
бухгалтерском
учете
2
Федеральный закон от
06.12.2011 №402-ФЗ (ред.
от 26.06.2019) «О
бухгалтерском учете»
определяется через понятие
совокупность способов ведения
экономическим субъектом
бухгалтерского учета
Таким образом, результаты анализа других нормативно-правовых актов в
которых употребляется учетная политика позволяет сделать следующий вывод:
четкого определения данного термина нет ни в одной из анализируемых актов, а
определяется она через совокупность способов и приемов. Следовательно,
1
Об утверждении Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
Российской Федерации (с изменениями на 11 апреля 2018 года) [Электронный ресурс] : приказ
Минфина РФ от 29.07.1998 № 34н. - Доступ из справочно-правовой системы «Консультант
Плюс» (дата обращения 03.03.2020).
2
О бухгалтерском учете : федер. закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ О бухгалтерском учете (с
изменениями на 26 июля 2019 года) (редакция, действующая с 1 января 2020 года). - Доступ
из справочно-правовой системы «Консультант Плюс» (дата обращения 03.03.2020).
11
наиболее полное определение учетной политики представлено в ПБУ 1/2008.
Следует отметить, что в Положении о бухгалтерском учете 1/2008
«Учетная политика» можно выделить следующие части, находящие
соответствие в определенных стандартах МСФО:
1. Цель создания положений и стандартов по регулированию вопросов,
связанных с учетной политикой, а также основные практические вопросы
находит отражение как в ПБУ, так и в стандартах МСФО (IAS 1 «Представление
финансовой отчетности», IAS 8 «Учетная политика, изменения в бухгалтерских
оценках и ошибки», IFRS 1 «Первое применение международных стандартов
финансовой отчетности»).
2. Допущения при ведении бухгалтерского учета. Данные допущения,
сформулированные в учетной политике практически полностью соответствуют
допущениям, указанным в Концепции подготовки и составления финансовой
отчетности по международным стандартам.
3. Требования к ведению бухгалтерского учета также соответствуют
требованиям, указанным в Концепции подготовки и составления финансовой
отчетности по международным стандартам, однако в Концепции список этих
требований значительно шире.
Формирование учетной политики в Российской и Международной
практике представлено в «Сравнительная характеристика учетной политики в
системе МСФО и в Российской системе бухгалтерского учета». Следует
обратить внимание на то, что в МСФО могут отсутствовать некоторые
требования, такие как требование непротиворечивости и рациональности.
При подведении итогов сравнения учетной политики в российской и
международной практике, необходимо отметить, что Международные стандарты
в большей степени ориентированы на подготовку финансовой отчетности, чем
на ведение бухгалтерского учета. В то же время российские положения о
бухгалтерском учете имеют большую практическую направленность и зачастую
более детализированы.
Международный Стандарт Финансовой Отчетности для Общественного
12
Сектора 3 «Учетная политика, изменения оценочных значений и ошибки»
(МСФООС 3) определяет ее, как конкретные методы, основы, допущения, пра-
вила и способы, применяемые организацией для подготовки и представления
финансовой отчетности
1
. Помимо нормативного определения УП, имеются
различные трактовки этого понятия, которые представлены в работах
отечественных ученых (таблица 2).
Таблица 2
Обзор определений учетной политики
Автор
Основная
дефиниция
Определение
Критическая
характеристика
определения
1
2
3
4
Р. А. Алборо
в
2
Совокупность
принципов и
правил
(вариантов)
реализации
способов
(методов)
бухгалтерског
о учета
УП - совокупность
принципов и правил
(вариантов) организации
и технологии реализации
способов (методов)
бухгалтерского учета в
организации с целью
формирования
максимально
оперативной, полной,
объективной и
достоверной финансовой
и управленческой
информации предприятия
Положительная -
обозначены
отдельные элементы
УП, возможность ее
формирования для
целей
бухгалтерского и
управленческого
учета;
необходимость ее
соответствия
действующим
нормативно-
правовым актам.
Отрицательная -
принципы
составляют основу
учетного процесса и
не могут составлять
объект выбора
организации;
принципы и правила
отождествлены с
вариантами
С. А. Нико-
лаева
3
Совокупность
принципов и
правил,
регламентиру
ющих основы
ведения
бухгалтерског
о учета
УП - совокупность
принципов и правил,
регламентирующих
методические и
организационные основы
ведения бухгалтерского
учета на предприятии в
условиях действующей
нормативной базы на
данный момент времени
1
Международный стандарт финансовой отчетности для общественного сектора 3 «Учетная
политика, изменения оценочных значений и ошибки» [Электронный ресурс] – Режим доступа:
http: //www.minfin.ru/ru/budget/sfo/msfo/. (дата обращения: 03.03.2020)
2
Алборов, Р. А. Выбор учетной политики: принципы и практические рекомендации / Р. А.
Алборов. - Москва : Бухгалтерский учет, 2013. - 208 с. С.5.
3
Николаева, С. А. Учетная политика организации: принципы формирования, содержание,
практические рекомендации, аудиторская проверка / С.А. Николаева. - 2-е изд., перераб. и доп.
- Москва : ЦБА : Аналитика-Пресс, - 2000. - 262 с. С. 14.
13
Продолжение таблицы 2
1
2
3
4
П. С. Безру-
ких
1
Выбор кон-
кретных мето-
дик, формы,
техники веде-
ния и органи-
зации бухгал-
терского учета
УП - выбор организацией
конкретных методик,
формы, техники ведения и
организации
бухгалтерского учета,
исходя из установленных
правил и особенностей
деятельности
организации
(организационных,
технологических,
численности и
квалификации учетных
кадров, уровня
технического оснащения
бухгалтерии)
Положительная -
обозначены
отдельные элементы
УП, отмечено
влияние
особенностей
деятельности
организации на
положения УП.
Отрицательные - УП
представлена как
действие - выбор,
что не отражает суть
понятия; нарушено
представление о
последовательности
учетного процесса
(вначале д.б.
организация, а затем
ведение учета)
Я. В.
Соколов
2
Выбор мето-
дологических
приемов
УП - выбор
методологических
приемов, позволяющих
отразить в отчетности
финансовый результат
деятельности
хозяйствующего субъект
Отрицательные - УП
представлена, как
действие - выбор,
что не отражает суть
понятия; не вполне
удачно
представлено, что в
УП отбираются
только те приемы,
которые позволяют
сформировать
Н. А.
Наумова
3
Выбор мето-
дических
приемов
УП - выбор предприятием
методических приемов,
позволяющих влиять на
сумму прибыли и убытка
Отчетную
информацию о
единственном
учетном объекте -
финансовом
результате
организации
1
Безруких, П. С. Бухгалтерский учет / П. С.Безруких. - Москва : Бухгалтерский учет, 2017. -
334 с. С. 97.
2
Соколов, Я. В. Учетная политика и возможности ее осмысления / Я. В. Соколов // Бух.1С. -
2009. - № 10. - Доступ из справочно-правовой системы «Гарант» (дата обращения 03.03.2020).
3
Наумова, H. A. Основы бухгалтерского учета / H. A. Наумова, И. П. Василевич, Л. В.
Нуридинова. - Москва : ЮНИТИ, 2000. - 304 с. С. 145