84
бухгалтерского учета
Согласно статье 4 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-
ФЗ «О бухгалтерском учете» федеральные стандарты бухгалтерского учета
являются нормативным документом регулирования бухгалтерского учета. Для
организаций государственного сектора (в том числе бюджетных и автономных
учреждений) утверждаются отдельные федеральные стандарты бухгалтерского
учета (ФСБУ).
Программой подготовки федеральных стандартов для государственных
учреждений определено, что бухгалтерский учет в государственных
учреждениях будет регламентировать 28 федеральных стандартов, часть из
которых приняты и введены в действие: 5 действуют с 01 января 2018 года; 5
вступили в силу с 01 января 2019 года; 10 вводятся в действие в 2020 году; 8
панируются к внедрению с 2021 года.
Так, с 01 января 2019 года вступила в действие «новая» порция
федеральных стандартов бюджетного учета: «Учетная политика, оценочные
значения и ошибки»; «Доходы»; «Отчет о движении денежных средств»;
«События после отчетной даты»; «Влияние изменений курсов иностранных
валют».
Начиная с 2019 года законодательством регламентировано по новым
нормам учитывать доходы, отражать события после отчетной даты, введены
новые нормы заполнения формы отчета о движении денежных средств, и самое
важное, и, наверное, нужно с этого и начинать бухгалтерам бюджетных
учреждений, составлять учетную политику. При этом для одних стандартов
Минфин уже выпустил методические рекомендации, а для других еще только
разрабатывает и вносит изменения в инструкции. Составлять бюджетную
(бухгалтерскую) отчетность по этим стандартам учреждения органы
государственной власти и местного самоуправления должны начиная с
отчетности 2019 года. Исключение составляют положения стандарта "Отчет о
движении денежных средств" по отражению информации о производных
85
финансовых инструментах. Их необходимо будет учитывать только в
отчетности за 2020 год.
В конце года у каждого бухгалтера есть возможность уточнить этот
документ и при необходимости внести в него изменения. Для того
чтобы обновленное положение по учетной политике начало действовать с 1
января 2020 года, его нужно было утвердить приказом руководителя не позднее
31 декабря 2019 года.
Далее раскроем пункты, на которые бухгалтеру МБОУ СОШ №3 нужно
обратить особое внимание, учитывая изменения «новых» федеральных
стандартов бюджетного учета.
Стандарт «Учетная политика, оценочные значения и ошибки» утвержден
приказом Минфина от 30.12.2017 № 274н. Введение этого стандарта
предопределил необходимость еще в декабре 2018 года внести в учетную
политику кардинальные изменения, однако, как показывает практика, в силу
рутиной работы бухгалтера зачастую, просто физически не успевают доработать
этот значимый документ.
Разберем основное содержание Учетной политики организации,
отвечающая требованиям нового стандарта. В соответствии с п.9 федерального
стандарта «Учетная политика», п.6 Инструкции №157, Учетная политика МБОУ
СОШ №3 должна состоять как минимум из 8 разделов.
Раздел 1. «Методы оценки отдельных видов имущества и обязательств». В
этом разделе необходимо раскрыть какие методы оценки применяет
экономический субъект по видам имущества и обязательств.
Раздел 2. «Рабочий план счетов бухгалтерского учета». Этот раздел должен
содержать счета синтетического и аналитического учета, которые применяет
учреждение. Нормативно-правовой базой для формирования рабочего плана
счетов является федеральный стандарт, введенный в действие в 2018 году
«Концептуальные основы», рекомендуем руководствоваться п.19, п. 9
федерального стандарта «Учетная политика», а также п.3,6,21,21.1,21.2
Инструкции №157н.
86
Раздел 3. «Порядок проведения инвентаризации активов, имущества,
учитываемого учреждением на забалансовых счетах, а также обязательств
и иных объектов учета». В этой части учетной политики учреждения должны
утвердить положение об инвентаризации имущества и обязательств учреждения
и положение о комиссии по поступлению и выбытию активов, и кроме того,
определить состав постоянно действующей комиссии по поступлению
и выбытию активов и инвентаризационной комиссии. Правовые основания,
чтобы сформировать этот раздел учетной политики закреплены в Законе № 402-
ФЗ (ст. 11), стандарте «Концептуальные основы» (п. 80), стандарте «Учетная
политика» (п. 9), Инструкции № 157н (п. 6).
Раздел 4. «Формы первичных (сводных) учетных документов, регистров
бухгалтерского учета и иных документов бухгалтерского учета, применяемых
в учреждении для оформления фактов хозяйственной жизни, ведения
бухгалтерского учета, по которым законодательством не предусмотрены
обязательные для оформления формы». Учреждение может разработать и
закрепить в данном разделе формы первичных документов, которые будет
использовать. Правовые основания для формирования раздела 4 учетной
политики учреждения — стандарт «Концептуальные основы» (п. 20, 21, 22, 24,
25, 27), стандарт «Учетная политика» (п. 9), Инструкция № 157н (п. 6, 11). Все
самостоятельно разработанные учреждением формы документов должны
содержать обязательные реквизиты, предусмотренные статьей 9 Закона № 402-
ФЗ, пунктом 25 стандарта «Концептуальные основы» и пунктом 11 Инструкции
№ 157н.
Раздел 5. «Правила документооборота и технология обработки учетной
информации, в том числе порядок и сроки обработки документов в соответствии
с утвержденным графиком». По-нашему мнению, данный раздел является одним
из значимых и ответственных разделов учетной политики экономического
субъекта. Грамотная организация взаимодействия между структурными
подразделениями на основании оформленного графика документооборота
позволяет предотвратить несвоевременное отражение фактов хозяйственной
87
жизни в учете и отчетности. Жестких требований к содержанию графика
в законодательстве нет, его разрабатывает главный бухгалтер учреждения. Мы
со своей стороны рекомендуем включить в график документооборота этапы
по составлению и подписанию документов (сроки, количество экземпляров,
должностные лица, ответственные за их составление и представление), а также
сроки и должностных лиц, ответственных за проверку, обработку и хранение
документов, в качестве нормативной базы служат п. 22 федерального стандарта
«Концептуальные основы», п.9 федерального стандарта «Учетная политика», а
также п. 6, 9, 14 Инструкции №157н.
Раздел 6. «Порядок организации и обеспечения (осуществления)
внутреннего контроля». В этом разделе мы рекомендуем определить, каким
образом будете проводить в учреждении внутренний контроль. Можно
установить методы, сроки и объекты контроля, круг должностных лиц, которые
имеют право осуществлять такой контроль (п. 9 стандарта «Учетная политика»,
п. 6 Инструкции № 157н).
Раздел 7. «Порядок признания и раскрытия в бухгалтерской (финансовой)
отчетности событий после отчетной даты». По-нашему мнению, в этом разделе
нужно установить перечень фактов хозяйственной жизни, которые будете
признавать событиями после отчетной даты, а также порядок отражения
признанных событий после отчетной даты в учете и раскрытия их в отчетности
(стандарт «События после отчетной даты» (приказ Минфина от 30.12.2017
№ 275н), п. 9 стандарта «Учетная политика», п. 6 Инструкции № 157н).
Раздел 8. «Иные сведения, необходимые для ведения бухгалтерского учета
в учреждении и составления отчетности». В этом разделе приводится
информация по следующим пунктам: - работа с денежными средствами
и денежными документами, - расчеты с дебиторами; - санкционирование
расходов; - обесценение активов; - учет имущества на забалансовых счетах; -
выдача под отчет денежных средств, а также составление и представление
отчетов подотчетными лицами; - другие порядки и положения, регулирующие
деятельность, не отраженные в первых семи разделах.
88
Так, учетная политика становится мощным инструментом в управлении
организацией, поэтому ее формированию и раскрытию уделяется все больше
внимания, что продиктовано требованием времени. Она призвана играть
существенную роль в реализации стратегии учреждения.
С 1 января 2020 года начали действовать еще семь федеральных
стандартов, которые регулируют бюджетный учет и отчетность: — «Запасы»
(приказ Минфина от 07.12.2018 № 256н); «Резервы. Раскрытие информации
об условных обязательствах и условных активах» (приказ Минфина
от 30.05.2018 № 124н); «Долгосрочные договоры» (приказ Минфина
от 29.06.2018 № 145н); «Непроизведенные активы» (приказ Минфина
от 28.02.2018 № 34н); «Бюджетная информация в бухгалтерской (финансовой)
отчетности» (приказ Минфина от 28.02.2018 № 37н); «Концессионные
соглашения» (приказ Минфина от 29.06.2018 № 146н); «Информация
о связанных сторонах» (приказ Минфина от 30.12.2017 № 277н).
Остановимся на содержании стандарта «Резервы»
Резерв создается, если учреждение будет обязано произвести
расходы, эту обязанность можно оценить, но срок ее исполнения и время, когда
надо будет платить, неопределенны (п. 6, 9 СГС «Резервы»).
Сроки и порядок создания резерва устанавливаются в учетной политике.
Учитываются особенности деятельности учреждения. Необходимо определить,
какие резервы необходимы, как их оценивать, когда отражать в учете, какую
аналитику счета 401.60 применять.
Формировать резервы можно по любому источнику финансирования: 1,
2, 4, 5, 7. Если резерв создается по КФО 5, остаток по неиспользованной сумме
резерва надо будет вернуть в бюджет. Исключение – если учредитель примет
решение оставить средства на следующий год для тех же целей.
Учреждение вправе создавать резервы:
- по претензиям, искам;
- гарантийному ремонту;
- убыточным договорным обязательствам;
89
- на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации;
- на оплату обязательств, по которым не поступили расчетные
документы;
- реструктуризации;
- на оплату отпусков;
- по сомнительным долгам;
- под снижение стоимости запасов.
Такие виды резервов перечислены в пункте 6 СГС «Резервы», пункте
11 СГС «Доходы», пункте 32 СГС «Запасы», пункте 302.1 Инструкции к
Единому плану счетов № 157н, письме Минфина от 20.05.2015 № 02-07-
07/28998. Порядок учета резервов – в пунктах 6, 302.1 Инструкции к Единому
плану счетов № 157н, письмах Минфина от 14.01.2016 № 02-07-10/604,
от 31.10.2014 № 02-07-10/55586.
Резерв по претензиям, искам
Рассчитывается резерв по претензиям и искам, если получили претензию,
по которой не будет судебного разбирательства, либо исковое требование, по
которому будет судебное урегулирование. Также резерв рассчитывается в
случае, если получили исполнительный документ, из которого неясно, кому
платить и по какому КБК. Например, в учреждение поступил иск на уплату
штрафа, а реквизитов для его перечисления нет.
Такие правила – в пункте 11 СГС «Резервы», разделе 2, пункте
4.1 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019
№ 02-07-07/58716. Дополнительные разъяснения дает Минфин в письмах
от 19.10.2018 № 02-07-10/75145, от 13.10.2017 № 02-06-10/67177, от 22.04.2016
№ 02-06-10/23392.
Учет резерва по претензиям и искам ведется на счете 401.60 «Резервы
предстоящих расходов». Резерв принимается к учету в полной сумме
претензионных требований и исков с учетом экспертного мнения. В случае
досудебного урегулирования отражается резерв на дату получения
претензионного требования. Если досудебного урегулирования не будет – на
90
дату уведомления о принятии иска.
По претензиям и искам, которые предъявлены к публично-правовому
образованию и подлежат удовлетворению за счет казны, резерв признается в
бухучете в двух случаях:
- предполагается досудебное урегулирование предъявленных
требований;
- есть основания для обжалования судебного акта.
Если эти условия не выполняются, в бухучете отражается обязательство
по судебному акту - исполнительному документу. Резерв в бухучете не
признается. Об этом сказано в пункте 12 СГС «Резервы».
Резерв по гарантийному ремонту
Порядок, как рассчитать резерв по гарантийному ремонту,
устанавливается в учетной политике. Резерв создается, если учреждение
реализует товары, работы, услуги, на которые предоставляет гарантию на ремонт
или текущее обслуживание. При этом в договоре с заказчиком должно быть
указано условие об этом и случаи, когда ремонт оказывать. Резерв
рассчитывается на дату, когда передаются работы, услуги, товары покупателю.
Учет сумм резерва по гарантийному ремонту ведется на счете 401.60 с
дополнительной аналитикой, например, 401.63. Проводки, как создать и
использовать резервы, зависят от типа учреждения.
Резерв по убыточным договорным обязательствам
Резерв по убыточным договорным обязательствам рассчитывается
как разницу между затратами на выполнение договора и поступлениями от
него. Основание для расчета – финансово-экономическое обоснование об
убыточности дальнейшего исполнения договора, когда затраты на его
исполнение превышают доход по этому договору.
Резерв рассчитывается, только если условия исполнения договора
изменились по не зависящим от учреждения причинам. По договорам, которые
учреждение может расторгнуть в одностороннем порядке без штрафов, резерв по
убыточным договорным обязательствам не создается. Такие правила – в пункте
91
14 СГС «Резервы», разделе 2, пункте 4.4 Методических рекомендаций,
доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.
Учет сумм резерва по убыточным договорным обязательствам ведется на
счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например, 401.64.
Резерв на демонтаж основных средств
Резерв на демонтаж и вывод основных средств из эксплуатации
рассчитывается, если выполнены два условия. Первое - учреждение заплатит за
разборку и утилизацию основного средства. Второе - участок, где был
расположен объект, надо будет восстановить, например, убрать мусор, посадить
траву.
Резерв рассчитывается на дату принятия к учету объекта основных
средств, по которому планируются затраты. Основание, чтобы рассчитать
резерв: обязанность по демонтажу прописана в договоре.
Учет сумм резерва по демонтажу и выводу основных средств из
эксплуатации ведется на счете 401.60 с дополнительной аналитикой, например,
401.65. Одновременно с резервом принимается к учету в составе нефинансовых
активов будущие расходы на демонтаж и вывод ОС из эксплуатации.
Резерв на оплату обязательств, по которым нет документов
Резерв по неполученным документам рассчитываются по переходящим
оплатам. Используются договоры, контракты и другие документы, по которым
проводятся расходы в следующем периоде: месяце, квартале, году. Сроки, когда
создавать резерв, необходимо закрепить в учетной политике.
Такой резерв актуален, если услуги оказаны последней датой
текущего месяца, а оплачиваются они в следующем. Например, можно
рассчитывать его поквартально, чтобы избежать образования событий после
отчетной даты во время сдачи бухгалтерской отчетности. Такие правила –
в пункте 302.1 Инструкции к Единому плану счетов № 157н и письме Минфина
от 20.05.2015 № 02-07-07/28998.
Учет резерва ведется на счете 401.60 с дополнительной аналитикой,
например, на счете 401.66. Проводки по учету резерва по неполученным
92
документам зависят от типа учреждения и от вида расхода.
Резерв по реструктуризации
Резерв по реструктуризации рассчитывается, если учреждение меняет
деятельность либо ликвидируется. Основание расчета резерва – план
реструктуризации деятельности со сроками реструктуризации не менее четырех
лет начиная с года, за который была сформирована последняя бухгалтерская
отчетность.
Резерв рассчитывается в сумме расходов на реализацию мероприятий по
реструктуризации. При этом расходы на текущую деятельность в расчет не
включаются. Например, не включаются затраты на маркетинг,
административные расходы, зарплату сотрудников, которые будут работать в
обычном порядке. Такие правила – в пункте 13 СГС «Резервы», разделе 2, пункте
4.2 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019
№ 02-07-07/58716.
Учет резерва ведется на счете 401.60 с дополнительной аналитикой,
например, счет 401.67. К учету принимаются на наиболее раннюю из дат: на дату
объявления о реструктуризации либо дату начала реализации мероприятий по
реструктуризации.
Резерв по отпускам
Резервы на оплату отпусков необходимо создавать обязательно. Для
расчета необходимо использовать одну из трех методик: по учреждению в целом,
по категориям персонала, отдельно по каждому сотруднику. Это следует из
письма Минфина от 20.05.2015 № 02-07-07/28998. Порядок учета установлен в
пунктах 302.1, 308 Инструкции к Единому плану счетов № 157н. С 2021 года
резерв на оплату отпусков будет регулироваться СГС «Выплаты персоналу».
Резерв по сомнительным долгам
Резерв по сомнительным долгам рассчитывается в случае, если в
учреждении числится сомнительная дебиторская задолженность. Резерв
создается на сумму, которую учтете на забалансовом счете 04. Дополнительно
на балансовых счетах отражать резерв не нужно. Правила расчета резерва
93
установлены в пункте 11 СГС «Доходы».
В связи с введением в действие вышеуказанных стандартов предлагаем
в учетную политику МБОУ СОШ №3 ввести новое положение «Порядок
формирования резервов».
Порядок формирования резервов
1. Учет резервов предстоящих расходов ведется в соответствии с пунктом
302.1 Приказа Минфина РФ от 1 декабря 2010 г. N 157н «Об утверждении
Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти
(государственных органов), органов местного самоуправления, органов
управления государственными внебюджетными фондами, государственных
академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции
по его применению», а так же Приказа Минфина России от 30 мая 2018 г. №124н
«Об утверждении федерального стандарта бухгалтерского учета для
организаций государственного сектора «Резервы. Раскрытие информации об
условных обязательствах и условных активах».
2. Признание в учете расходов, в отношении которых сформирован резерв
предстоящих расходов, осуществляется за счет суммы созданного резерва.
Виды резервов, формируемых учреждением:
№
Вид резерва
Единица бухгалтерского учета
1
На оплату отпусков
В целом по учреждению
Порядок формирования резерва на оплату отпусков за фактически
отработанное время.
3. Детализация счета 0 401 60 000 осуществляется учреждением в
следующем порядке:
− 0 401 61 000 - формирование резерва на оплату отпусков за фактически
отработанное время;
− 0 401 61 211 - по выплатам работникам;
− 0 401 61 213 - по страховым взносам.
4. Сумма расходов на оплату предстоящих отпусков определяется по