13
В упрощенном виде прибыль – это, прежде всего, разность между валовым
доходом и затратами (издержками) субъекта хозяйствования. Такую прибыль
принято называть бухгалтерской (валовой), именно она отражает финансовый
результат конкретной деятельности субъекта хозяйствования. В практике
хозяйственной деятельности организации различают несколько видов прибыли:
балансовая (валовая) прибыль, налогооблагаемая и чистая прибыль [34, С.61].
Для большинства субъектов хозяйствования основной источник
формирования доходов напрямую связан с осуществляемой производственной
и предпринимательской деятельностью. При этом эффективность ее
непосредственного использования зависит от знания конъюнктуры рынка и
умения адаптировать развитие производства к изменяющейся конъюнктуре.
Величина доходов, получаемых субъектом хозяйствования в процессе
своей деятельности, зависит от целого ряда следующих факторов:
– правильность выбора производственного профиля субъекта по
выпуску продукции (выбор продуктов, пользующихся стабильным спросом);
– создание конкурентоспособных условий продажи своих товаров и
оказания услуг (цена, сроки поставки, обслуживание покупателей, сервис);
– объемы производства (чем больше объем, тем больше масса прибыли);
– от снижения издержек производства.
При этом кроме производственной и предпринимательской
деятельности источником формирования доходов субъекта хозяйствования
может быть монопольное положение по выпуску (реализации) той или иной
продукции или уникальности выпускаемого (реализуемого) продукта. Этот
источник получения дохода поддерживается в основном за счет постоянного
совершенствования технологии производства, обновления ассортимента
выпускаемой продукции, а также обеспечения ее конкурентоспособности.
Следует отметить, что на изменение доходов экономического субъекта в
настоящем временном периоде влияют две группы факторов: внешние и
внутренние. К внешним факторам относятся природные условия; транспортные
условия; социально-экономические условия; а также уровень развития
14
внешнеэкономических связей; цены на разные производственные ресурсы и др.
Внутренними факторами изменения доходов в процессе осуществления
коммерческой деятельности субъекта хозяйствования могут быть [22, С.59]:
– основные факторы – к таким факторам, как правило, относится объем
продажи продукции, себестоимость фактически проданной продукции,
структура проданной продукции и затрат, розничная цена продукции;
– неосновные факторы – это, прежде всего, факторы, которые связаны с
нарушением хозяйственной дисциплины, например неправильное установление
цен на реализуемую продукцию (товар), нарушения условий труда и качества
продукции, ведущие к штрафам и разного рода экономическим санкциям.
При выборе путей увеличения доходов субъекты хозяйствования
ориентируются в основном на внутренние факторы, влияющие на величину их
доходов. Увеличение доходов субъекта может быть достигнуто за счет:
– увеличения объема выпуска продукции;
– улучшения качественных характеристик выпускаемой продукции;
– продажи излишнего оборудования и имущества, сдачи его в аренду;
– снижения себестоимости, выпускаемой (продаваемой) продукции за
счет более рационального использования всех материальных ресурсов,
производственных мощностей и площадей, рабочей силы и рабочего времени;
– диверсификации производства;
– расширения рынка продаж и т.д.
Таким образом, под доходами субъекта хозяйствования,
осуществляющего деятельность коммерческого направления, понимается
экономический показатель его работы, отражающий в полном объеме
финансовые поступления от всех видов деятельности. Основным источником
доходов субъектов хозяйствования по-прежнему остается выручка от
производственной и / или предпринимательской деятельности. При этом было
выявлено, что кроме производственной и предпринимательской деятельности в
качестве источника формирования доходов экономического субъекта может
выступать его монопольное положение по осуществлению выпуску той или
15
иной продукции или исключительной уникальности своего продукта (товара).
1.2 Сущность и виды расходов организации
Под расходами в рамках деятельности субъектов хозяйствования
согласно экономической трактовки понимается любое выбытие средств
(активов) из распоряжения субъекта. Буквальным образом, расход – это, прежде
всего, уменьшение актива экономического субъекта. При этом здесь не важно, в
результате совершения каких именно операций такое уменьшение происходит.
Как правило, средства выбывают из хозяйственного оборота и этого уже
достаточно для того, чтобы признать данный факт расходом субъекта.
Так, например, с экономической точки зрения факт продажи товаров,
работ или услуг субъекта хозяйствования и возникновение долга покупателей
до факта его непосредственной оплаты – это не что иное, как расход. Иными
словами, субъект хозяйствования передает в собственность покупателя товары
(соответственно происходит уменьшение объема средств), а денег взамен до
определенного времени не получает. Отсюда, в этой ситуации, получается, что
это есть расход (товары по факту отданы), но нет дохода (деньги не получены).
С юридической точки зрения расходы в рамках деятельности субъектов
хозяйствования определяются, как выбытие вещных активов или объектов
нематериального имущества (так называемых объектов «интеллектуальной
собственности»), а также возникновение обязательств перед кредиторами, не
связанное напрямую с фактом возникновения обязательств дебиторов перед
субъектом хозяйствования. Иными словами, если брать во внимание,
юридическую точку зрения, то здесь имеет значение не реальное движение
средств, находящихся в хозяйственном обороте организации, а ее динамика (то
есть факт движения) его прав и обязательств, связанных с этими средствами.
Отсюда, если с экономической точки зрения осуществление процесса
продажи товаров до получения оплаты от покупателей – это расходы – то есть
происходит фактическое отвлечение средств из хозяйственного оборота, то с
16
юридической точки зрения этот факт в реальной жизни субъекта означает
получение дохода в виде обязательства покупателя заплатить деньги за товар.
В отличие от них, бухгалтерское определение расходов субъекта
хозяйствования в настоящем временном периоде имеет целью раскрытие
способов их отражения в рамках учета и демонстрацию данных о них в
бухгалтерской отчетности данного субъекта. При этом в основе его лежит
синтез как экономической, так и юридической трактовок расходов в
совокупности. Порядок официального учета в процессе осуществления
деятельности субъекта хозяйствования расходов время определяется
требованиями ПБУ 10/99 «Расходы организации». Так, в соответствии с
действующими требованиями ПБУ 10/99 в качестве расходов организации
признается уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов и
(или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой
организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников
(собственников). При этом не признается расходами – выбытие активов:
– в связи с фактом приобретения (создания) внеоборотных активов;
– вклады в уставные капиталы других организаций, приобретение акций
акционерных обществ и иных ценных бумаг не с целью перепродажи;
– по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам;
– в порядке предварительной оплаты запасов и ценностей, работ, услуг;
– в виде авансов, задатка в счет оплаты запасов, работ, услуг;
– в погашение кредита, займа, полученных субъектом хозяйствования.
Расходы субъекта хозяйствования в зависимости от их характера,
условий осуществления и направлений деятельности подразделяются на:
– расходы по обычным видам деятельности;
– прочие расходы.
При этом как расходы по обычным видам деятельности выступают
расходы субъекта хозяйствования, которые непосредственным образом связаны
с процессами изготовления продукции и факта продажи этой продукции,
приобретения и продажи товаров. Такими расходами также считаются расходы,
17
осуществление которых связано с процессами выполнения работ или услуг.
В субъектах хозяйствования, в качестве предмета деятельности которых
выступает факт предоставления за плату во временное пользование активов по
договору аренды, расходами по обычным видам деятельности считаются
расходы, осуществление которых напрямую связано с данной деятельностью. В
субъектах хозяйствования, которые осуществляют предоставление за плату
прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и
других видов интеллектуальной собственности, расходами по обычным видам
деятельности считаются расходы, осуществление которых связано с
означенным видом деятельности. В субъектах хозяйствования, которые
участвуют в уставных капиталах других экономических субъектов, расходами
по обычным видам деятельности считаются расходы, осуществление которых
непосредственным образом связано с означенной деятельностью. И наконец,
расходы субъекта хозяйствования, осуществление которых связано с
предоставлением за плату во временное пользование и пользование своих
активов, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные
образцы и других видов интеллектуальной собственности, и от участия в
уставных капиталах других организаций, когда это не является основным
предметом деятельности данного субъекта, относят к его прочим расходам.
Конкретизируя вышесказанное можно отметить, что в качестве расходов
по обычным видам деятельности экономического субъекта можно считать
также возмещение стоимости объектов основных средств, объектов
нематериальных активов и иных амортизируемых активов, осуществляемых в
виде амортизационных отчислений. Также следует отметить, что сами по себе
расходы, совершенные в рамках обычных видов деятельности, принимаются к
учету в сумме, исчисленной в деньгах, равной величине оплаты в денежной и
иной форме или величине кредиторской задолженности. При этом если такая
оплата покрывает лишь некоторую часть официально признаваемых расходов,
то расходы, принимаемые к бухгалтерскому учету, определяются как сумма
оплаты и кредиторской задолженности (в части, не покрытой данной оплатой).
18
Расходы по обычным видам деятельности в процессе осуществления
деятельности субъекта хозяйствования формируют [32, С.71]:
– расходы субъекта хозяйствования, связанные с приобретением сырья,
материалов, товаров и иных материально-производственных запасов;
– расходы субъекта хозяйствования, возникающие непосредственно в
процессе осуществления переработки материально-производственных запасов
для целей производства всех видов продукции, выполнения работ и оказания
услуг и последующей их продажи, а также процесса продажи товаров.
При формировании расходов по обычным видам деятельности должна
быть в полном объеме обеспечена их группировка по следующим элементам:
– материальные затраты;
– затраты на оплату труда;
– отчисления на социальные нужды;
– амортизация;
– прочие затраты.
Для осуществления процесса управления в рамках бухгалтерского учета
субъекта хозяйствования, как правило, организуется подробный учет расходов
по отдельным статьям затрат, он носит название «управленческий учет».
Следует отметить, что перечень статей затрат применительно для
управленческого учета устанавливает экономический субъект самостоятельно.
Если рассматривать прочие расходы экономического субъекта, то в их
составе в настоящем временном периоде можно выделить следующие:
– расходы, напрямую связанные с предоставлением за плату во
временное пользование (временное владение и пользование) активов;
– расходы субъекта хозяйствования, непосредственно связанные с
предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения,
промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;
– расходы, связанные с участием в уставных капиталах субъектов;
– расходы субъекта хозяйствования, напрямую связанные с продажей,
выбытием и прочим списанием объектов основных средств и иных активов,
19
отличных от денег (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;
– проценты, уплачиваемые экономическим субъектом за факт
предоставление ему в пользование заемных денег (кредитов или займов);
– расходы, связанные с оплатой услуг кредитных организаций;
– отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с
правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под
обесценение вложений в ценные бумаги), а также резервы, создаваемые в связи
с официальным признанием условных фактов хозяйственной деятельности.
В таблице 1 в наглядном виде представлена основная характеристика
классификации расходов субъекта хозяйствования.
Таблица 1
Классификация расходов экономического субъекта
По обычным
видам
деятельности
Прочие расходы
Расходы,
связанные с
изготовлением и
продажей
продукции,
приобретением и
продажей
товаров,
выполнением
работ, оказанием
услуг.
Группировка по
элементам:
- материальные
затраты;
- затраты на
оплату труда;
- отчисления на
социальные
нужды;
- амортизация;
- прочие
затраты.
Выбытие активов,
связанное с:
- предоставлением
за плату во
временное
пользование
активов;
- предоставлением
за плату прав на
интеллектуальную
собственность;
- участием в
уставных капиталах
других
организаций;
- с продажей,
выбытием,
списанием основных
средств и иных
активов;
- оплатой услуг,
оказываемых
кредитными
организациями;
- проценты,
уплачиваемые за
кредиты, займы;
- отчисления в
резервы;
- прочие.
- штрафы, пени,
неустойки за
нарушение условий
договоров;
- возмещение
убытков;
- убытки прошлых
лет;
- суммы дебиторской
задолженности, по
которой истек срок
исковой давности,
других долгов;
- курсовые разницы;
- сумма уценки
активов;
- перечисление
средств, связанных с
благотворительной
деятельностью;
- на осуществление
спортивных
мероприятий,
отдыха,
развлечений, и иных
мероприятий;
- прочие.
Расходы,
возникающие как
последствия
чрезвычайных
обстоятельств
хозяйственной
деятельности
(стихийного
бедствия,
пожара, аварии,
национализации
имущества и
т.п.):
- потери от
вынужденной
остановки
производства;
- расходы,
связанные с
предотвращением
(ликвидацией)
последствий
стихийных
бедствий
20
Расходы на осуществление процессов производства и продажи
продукции, как правило, состоят из стоимости используемых ресурсов, сырья,
материалов, топлива, энергии всех видов, основных фондов, трудовых ресурсов
прочих расходов и внепроизводственных затрат. При этом следует отметить,
что состав и структура расходов на осуществление процессов производства
первоначально зависят от характера и условий осуществляемого производства
при той или иной форме собственности, от соотношения определенных видов
материальных и трудовых затрат, а также многих других факторов [24].
Расходы на осуществление процессов производства и продажи
продукции формируют себестоимость и являются важнейшим качественным
показателем коммерческой деятельности экономических субъектов. Как
правило, состав расходов на осуществление процессов производства и продажу
продукции с 1 января 2002 г. определяется в соответствии с действующими
требованиями гл. 25 Налогового кодекса РФ [1]. В соответствии с означенными
требованиями, расходы на осуществление процессов производства и продажи,
исходя из их экономического содержания, объединяются в четыре группы:
Рисунок Состав расходов субъекта хозяйствования
Остановимся подробнее на содержании каждой из этих групп.
Материальные расходы – в составе данной группы расходов
экономического субъекта подлежат учету покупные сырье и материалы,
входящие в состав производимой продукции: основные и вспомогательные
материалы, комплектующие изделия и полуфабрикаты, топливо, тара, запчасти,
Экономические элементы расходов,
формирующие себестоимость продукции
Материальные
расходы
Прочие
расходы
Начисленная
амортизация
Расходы на
оплату труда
21
покупная энергия; затраты, связанные с использованием природного сырья;
затраты на работы и услуги производственного характера сторонних субъектов.
Следует отметить, что стоимость материальных ресурсов упомянутой
группы, как правило, складывается из цен их первичного приобретения,
наценок и комиссионных вознаграждений, уплачиваемых снабженческим и
внешнеторговым субъектам хозяйствования, стоимости услуг товарных бирж,
брокеров, таможенных пошлин и платы за перевозку, хранение и доставку
сторонними организациями. Из этой стоимости также в полном объеме
исключают стоимость возвратных отходов. Однако если полноценные
материалы или остатки сырья передают в другие цехи и используют при
производстве других видов продукции, их не относят к возвратным отходам.
Следующая группа – расходы субъекта хозяйствования на оплату труда.
Состав этой группы расходов применительно к деятельности экономического
субъекта в настоящем временном периоде весьма разнообразен. Сюда входят:
– выплаты заработной платы работникам субъекта хозяйствования;
– выплаты работникам по установленным системам премирования;
– стоимость бесплатного питания работников субъекта хозяйствования;
– стоимость коммунальных услуг, оплата жилья, форменной одежды;
– оплата очередных и дополнительных отпусков работникам;
– компенсация работникам за неиспользованный отпуск;
– выплаты высвобождаемым работникам в связи с реорганизацией или
сокращением штатов в рамках деятельности субъекта хозяйствования;
– единовременные вознаграждения работникам за выслугу лет;
– оплата учебных отпусков рабочим и служащим, обучающимся в
вечерних и заочных учебных заведениях, в заочной аспирантуре;
– оплата труда студентов вузов и учащихся специальных учебных
заведений, находящихся на производственной практике в организациях;
– оплата труда не состоящих в штате за работу на договорных условиях,
другие выплаты, включаемые в фонд оплаты труда в соответствии с законом.
При этом очень важным является то, что не все выплаты работникам
22
субъекта хозяйствования включаются в себестоимость продукции. Так,
например, не включаются в затраты на осуществление процессов производства:
– расходы на оплату премий работников, непосредственно
выплачиваемых за счет специальных средств и целевых поступлений;
– материальная помощь работникам субъекта хозяйствования;
– беспроцентная ссуда на улучшение жилищных условий работников;
– оплата дополнительных отпусков женщинам, воспитывающим детей;
– надбавки к пенсиям;
– единовременные пособия при уходе на пенсию;
– дивиденды, выплачиваемые по акциям трудового коллектива;
– компенсации в связи с удорожанием питания в столовых, буфетах;
– оплата проезда к месту работы;
– оплата путевок для работников на лечение, экскурсии и путешествия;
– занятия в спортивных секциях, культурно-зрелищных мероприятий;
– оплата подписки и приобретения товаров и личных нужд работников;
– другие затраты аналогичного характера, производимые за счет
прибыли, оставшейся в распоряжении экономического субъекта.
Еще один вид расходов – суммы начисленной амортизации. В этой части
затрат в процессе осуществления деятельности субъекта хозяйствования
отражаются амортизационные отчисления на полное восстановление объектов
основных фондов, сумма которых определяется на основании их балансовой
стоимости и официально действующих на территории российского государства
норм амортизации. При этом учитывается ускоренная амортизация активной
части основных фондов, что выражается в установленных законодательством
нормах амортизации на соответствующие виды основных фондов. В том
случае, если амортизационные отчисления, начисляемые ускоренным методом,
используются не по целевому назначению, они не включаются в себестоимость
продукции. Если организация работает на условиях аренды, то в данном
разделе затрат производятся амортизационные отчисления на полное
восстановление по собственным, а также по арендованным основным фондам.