СОДЕРЖАНИЕ
ВВЕДЕНИЕ..............................................................................................................3
Глава 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ О НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЯХ.........8
1.1. Понятие и виды налоговых преступлений.....................................................8
1.2. Характеристика составов налоговых преступлений...................................14
1.3. Организация расследования налоговых преступлений на современном этапе
.................................................................................................................................34
Глава 2. ОБЩАЯ ХАРАКТЕРИСТИКА ПОРЯДКА ВОЗМЕЩЕНИЯ ВРЕДА И
МАТЕРИАЛЬНОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТИ ЗА СОВЕРШЕНИЕ НАЛОГОВОГО
ПРЕСТУПЛЕНИЯ.................................................................................................41
2.1. Виды вреда, причиняемого налоговым преступлением ............................41
2.2. Порядок возмещения вреда, причиняемого налоговым преступлением . 50
2.3. Основания материальной ответственности за совершение налогового
преступления и освобождения от неё..................................................................62
Глава 3. ОСОБЕННОСТИ ГРАЖДАНСКОГО ИСКА В УГОЛОВНЫХ
ДЕЛАХ О НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЯХ.................................................76
ЗАКЛЮЧЕНИЕ......................................................................................................85
СПИСОК ИСПОЛЬЗОВАННОЙ ЛИТЕРАТУРЫ..............................................90
ПРИЛОЖЕНИЯ...................................................................................................100
5
ВВЕДЕНИЕ
Актуальность выбранной темы работы. Налоговые преступления в
России с каждым годом набирают все большие обороты, в связи с чем, так же
стремительно ужесточается уголовная ответственность за их совершение. Из-за
отсутствия требуемых знаний налогового законодательства и особенностей
рассмотрения дел о налоговых преступлениях, подозреваемые лица
(налогоплательщики) зачастую сами того не понимая, на допросах дают
показания против самих себя. Более того, подозреваемые лица необдуманно
предоставляют следственным органам первичную и иную бухгалтерскую
документацию, благодаря чему следственные органы доказывают умысел в
неуплате налогов.
Вот уже в течение длительного времени уголовная политика в сфере
предупреждения, выявления и пресечения налоговых преступлений не может
похвастаться своей эффективностью в силу ряда причин. Одной из них является
неопределенность некоторых формулировок, что в прямом смысле путает и
налогоплательщиков, и правоприменителей. Выходящие разъяснения высшей
судебной инстанции, к сожалению, до сего времени не разрешили этих
нестыковок и не способствовали единому применению норм уголовного закона
по всей стране.
Все вышеуказанное свидетельствует об актуальности выбранной темы.
Также особую актуальность ей придает достаточно новое разъяснение позиции
высших судебных органов - Постановление Пленума Верховного Суда РФ от
26.11.2019 № 48 «О практике применения судами законодательства об
ответственности за налоговые преступления.
Степень научной разработанности проблемы. В отечественной
юридической науке изучением проблем теоретических и правовых основ
возмещения вреда, причиненного преступлением, в том числе и налоговыми
преступлениями, на различных уровнях научной деятельности занимались: А.В.
6
Агутин, А.С. Александров, Ф.Н. Багаутдинов, Б.Т. Безлепкин, В.П. Божьев,
В.М. Быков, О.В. Волынская, Б.Я. Гаврилов, Т.Р. Галимов, О.В. Гладышева ,
В.Н. Григорьев, A.В. Гриненко, А.П. Гуляев, К.Ф. Гуценко, В.Г. Даев, В.А.
Дубривный, B.В. Дубровин, А.Г. Дык, С.П. Ефимичев, Е.А. Зайцева, О.А.
Зайцев, Ю.Н. Зверева, З.З. Зинатуллин, Е.Н. Клещина, Л.Д. Кокорев, С.В.
Колдин, Д.Ю. Манцуров, П.Г. Марфицин, Н.Г. Муратова, М.А. Мусаев, Э.Э.
Нагиева, Е.М. Николаев, В.В. Николюк, В.Н. Осипкин, И.Л. Петрухин, А.С.
Подшибякин, В.М. Савицкий, М.Р. Самитов, Е.В. Смирнова, О.Н. Селедникова,
Н.Н. Сенин, С.А. Синенко, С.Ю. Туров, В.В. Хатуаева, Р.Г. Хасаншина, О.В.
Химичева, Д.П. Чекулаев, М.А. Чельцов, В.С. Шадрин, А.С. Шаталов, З.Л.
Шхагапсоев, С.П. Щерба, А.М. Эрделевский, Н.А. Якубович, П.С. Яни и др.
Вместе с тем, целенаправленного изучения порядка возмещения вреда,
причиненного налоговыми преступлениями не производилось, что также
подтверждает актуальность исследования.
Цель исследования - анализ вопросов возмещения вреда и
материальной ответственности за совершение налогового преступления,
рассмотрение спорных теоретических вопросов и анализ судебной практики по
теме.
Для достижения цели поставлены следующие задачи:
1) проанализировать понятие и виды налоговых преступлений;
2) охарактеризовать составы налоговых преступлений;
3) изучить организацию расследования налоговых преступлений на
современном этапе;
4) определить виды вреда, причиняемого налоговым преступлением;
5) проанализировать порядок возмещения вреда, причиняемого
налоговым преступлением;
6) выделить основания материальной ответственности за совершение
налогового преступления;
7) рассмотреть особенности гражданского иска в уголовных делах о
налоговых преступлениях.
7
Объектом исследования работы выступают общественные отношения,
возникающие в связи с возмещением вреда и привлечением субъекта к
материальной ответственности за совершение налогового преступления.
Предметом исследования являются основные теоретические положения,
отдельные труды и взгляды ученых, касающиеся различных аспектов
исследуемой проблемы, нормы права и материалы судебной практики
Российской Федерации по реализации норм о возмещении вреда и привлечении
субъекта к материальной ответственности за совершение налогового
преступления.
Методологическую основу исследования составляют:
общенаучные методы познания: материалистической диалектики,
системно-структурный;
частнонаучные методы познания: анализ, синтез, формально-
логический, статистический;
частноправовые методы познания: сравнительно-правовой,
формально-юридический и др.
Теоретическая основа исследования. При подготовке работы
использованы труды таких ученых как: А.Л. Аристархов, Н.С. Дегтярева,
М.В. Зяблина, И.В. Звечаровский, Е.Н. Кондрат, К.А. Сасов, И.Н. Соловьев,
П.С. Яни
Нормативную основу исследования составляет современное российское
уголовное законодательство, а также нормы в сфере возмещения вреда и
материальной ответственности таких отраслей права как: административное,
гражданское, семейное, трудовое и процессуальное право Российской
Федерации и др.
Эмпирическая база исследования основывается на официально
опубликованной судебной практике судов различных уровней.
Научная новизна работы выражается в том, что в ней осуществлена
попытка осветить теоретическое понимание проблем возмещении вреда и
привлечении субъекта к материальной ответственности за совершение
8
налогового преступления.
На защиту выносятся следующие основные положения:
1. В целях исключения неопределенности в толковании и применении
норм УК РФ, устанавливающих преступность деяния, в примечаниях к ст. ст.
198 и 199 УК РФ предлагаем следующую редакцию примечания к ст. 198 УК
РФ могла бы выглядеть следующим образом: «Крупным размером в настоящей
статье признается сумма налогов и (или) сборов, составляющая за период в
пределах трех финансовых лет подряд более девятисот тысяч рублей, при
условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов в совокупности
превышает 10 процентов от всех подлежащих уплате сумм налогов и (или)
сборов в налоговом периоде, в котором произошла неуплата налогов и (или)
сборов, либо превышающая два миллиона семьсот тысяч рублей, а особо
крупным размером - сумма, составляющая за период в пределах трех
финансовых лет подряд более четырех миллионов пятисот тысяч рублей, при
условии что доля неуплаченных налогов и (или) сборов в совокупности
превышает 20 процентов от всех подлежащих уплате сумм налогов и (или)
сборов в налоговом периоде, в котором произошла неуплата налогов и (или)
сборов». Примечание к ст. 199 УК РФ могло бы быть изложено по аналогии;
2. На основе проведенного комплексного анализа межотраслевых норм о
возмещении вреда, причиненного налоговыми преступлениями, можно
констатировать наличие существенных противоречий между ними. Это
проявляется в том, что гражданское законодательство не может регулировать
исковой порядок возмещения вреда, причиненного налоговым преступлением,
при расследовании уголовного дела (п. 3 ст. 2 ГК РФ). В связи с этим,
представляется целесообразным дополнить уголовно-процессуальное
законодательство положениями о налоговом иске, так как он установлен
Налоговым кодексом РФ и обладает, на наш взгляд, самостоятельной
юридической силой. Кроме этого, в уголовно-процессуальное законодательство
необходимо включить субъектов, имеющих право на заявление налогового иска
и установить их правовое положение;
9
3. При рассмотрении судом искового требования о возмещении
причиненного налоговым преступлением вреда, суд не может базироваться
лишь на выводах органов предварительного следствия, содержащихся,
например, в предъявленном обвинении, постановлении о прекращении
уголовного дела и т.д. Данные процессуальные документы не обладают силой
преюдиции и оцениваются судом в качестве одного из письменных
доказательств по гражданскому делу наряду с иными. Акты и решения
налоговых органов при рассмотрении иска также не обладают большей
доказательственной силой по отношению к иным доказательствам. Таким
образом, при рассмотрении заявленного потерпевшим иска о возмещении
причиненного налоговым преступлением вреда суд не связан решением о
прекращении уголовного дела по нереаблитирующему основанию в части
установленности состава гражданского правонарушения.
Теоретическая значимость заключается в обобщении научного и
практического материала, что в целом дает существенное приращение научных
знаний.
Практическая значимость результатов работы выражается в том, что
данные результаты могут быть использованы для совершенствования средств
борьбы с налоговыми преступлениями, совершенствования
правоприменительной деятельности в силу прикладного характера
рекомендаций; для сокращения правоприменительных ошибок, а также для
повышения уровня правосознания и правовой культуры в обществе.
Апробация полученных результатов исследования произведена путем
публикации научных статей по теме работы.
10
Структура работы включает введение, три главы, подразделенные на 6
параграфов, заключение, список использованной литературы и приложения.
Глава 1. ОБЩИЕ ПОЛОЖЕНИЯ О НАЛОГОВЫХ ПРЕСТУПЛЕНИЯХ
1.1. Понятие и виды налоговых преступлений
Налоговые преступления – это преступления, связанные с уклонением от
уплаты налогов. Обязанность каждого физического и юридического лица по
уплате налогов установлена ст. 57 Конституции РФ
1
. Перечень налогов,
подлежащих уплате, налоговые ставки, сроки уплаты и категории
налогоплательщиков предусмотрены Налоговым кодексом РФ
2
(далее – НК
РФ).
С точки зрения Уголовного кодекса РФ налоговое преступление – это
виновное противоправное общественное деяние в сфере налогообложения, за
совершение которого предусмотрена уголовная ответственность. К составам
налоговых преступлений относятся деяния, ответственность за совершение
которых закреплена статьями 198, 199, 199.1, 199.2 УК РФ
3
(далее – УК РФ).
Для налогового преступления характерны все признаки, свойственные
преступлениям в целом: общественная опасность; противоправность;
виновность; наказуемость
4
.
Основными среди вышеназванных составов являются ст. 198 и 199 УК
РФ
5
. В результате совершения указанных преступлений в бюджет не поступают
те средства, которые предусмотрены законом. При недостаточности средств
выполнение государством своих функций становится проблематичным, что
влечет угрозу для всего общества в целом и составляет общественную
опасность рассматриваемых деяний.
1 Конституция Российской Федерации (принята всенародным голосованием 12.12.1993)
//Собрание законодательства РФ. 04.08.2014, № 31, ст. 4398.
2 Налоговый кодекс Российской Федерации (часть вторая) от 05.08.2000 № 117-ФЗ (ред. от
05.11.2016, с изм. от 12.04.2019) // Собрание законодательства РФ, 07.08.2000, № 32, ст. 3340.
3 Уголовный кодекс Российской Федерации от 13.06.1996 № 63-ФЗ (ред. от 27.12.2019)//
Собрание законодательства РФ. 17.06.1996, № 25, ст. 2954.
4 Уголовное право России. Общая и Особенная части: Учебник. /Отв. ред. Ю.В. Грачева,
А.И. Чучаев. – М.: КОНТРАКТ. 2017. С.32.
5 Кондрат Е.Н. Правонарушения в финансовой сфере России. Угрозы финансовой
безопасности и пути противодействия. – М.: Юстицинформ, 2014. 928 с.
11
В п. 1 постановления Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48
«О практике применения судами законодательства об ответственности за
налоговые преступления»
1
обращено внимание судов на то, что общественная
опасность уклонения от уплаты налогов и сборов, т.е. умышленное
невыполнение конституционной обязанности каждого платить законно
установленные налоги и сборы, заключается в непоступлении денежных
средств в бюджетную систему РФ
2
.
В соответствии с уголовным законодательством налоговое преступление
– это виновное противоправное общественное деяние в сфере
налогообложения, за совершение которого предусмотрена уголовная
ответственность. В то время, как согласно налоговому законодательству РФ
под налоговым правонарушением понимается виновно совершенное
противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние
(действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц,
за которое Кодексом установлена ответственность в виде налоговой санкции
(штрафа), об этом говорится в ст. 114 НК РФ. Существенное отличие
налогового преступления от налогового правонарушения – общественная
опасность деяния, а равно отличие и в форме реализации ответственности. И
даже несмотря на то, что признаки рассматриваемых деяний тождественны
(состав налогового преступления, ответственность и т.д.), налоговое
правонарушение, в отличие от налогового преступления, не представляет
серьезной общественной опасности. Также важной отличительной
особенностью этих двух видов указанных деяний является то, на кого может
возлагаться ответственность за их совершение. Так, за совершение налогового
преступления, ответственность может нести только физическое лицо. При
совершении налогового правонарушения ответственность могут нести как
физические лица, так и юридические лица (см. ст. 107 НК РФ).
1 Постановление Пленума Верховного Суда РФ от 26.11.2019 № 48 «О практике применения
судами законодательства об ответственности за налоговые преступления»// Российская
газета. № 276, 06.12.2019.
2 Там же.
12
Если рассматривать каким образом может быть совершено налоговое
преступление, то по мнению ученых
1
налоговые преступления могут быть
совершены как путем действия, так и путем бездействия.
2
Налоговые преступления могут совершаться либо путем непредставления
налоговой декларации или иных документов, либо путем включения в
налоговую декларацию или такие документы заведомо ложных сведений. Все
способы совершения налоговых преступлений направлены на то, чтобы в
конечном итоге обеспечить уклонение лица от уплаты налогов и (или) сборов,
т.е. его бездействие.
По мнению П.С. Яни, налоговые преступления являются длящимися
3
.
Указанную точку зрения стоит поддержать, поскольку уклонение от уплаты
налогов и (или) сборов и состоит в невыполнении обязанности
налогоплательщика.
Выделяя основные характеристики налогового преступления, можно
сделать следующие выводы:
– налоговые преступления как длящиеся считаются оконченными с
момента начала невыполнения лицом обязанности налогоплательщика, однако
стадия оконченного преступления у них длится до момента явки виновного с
повинной или его задержания;
– сроки давности для налоговых преступлений исчисляются в
соответствии со ст. 78 УК РФ с учетом категории преступления и с момента
задержания виновного лица или явки его с повинной. Если налоговое
преступление одновременно является еще и продолжаемым, то срок давности
следует исчислять с момента совершения последнего деяния, образующего
преступление;
1 Верин В.П. Преступления в сфере экономики. М., 1999. С. 97-104; Комментарий к
Уголовному кодексу Российской Федерации / Под ред. В.И. Радченко. – М., 1996. С. 331–
335.
2 Уголовное право Российской Федерации. Особенная часть / Под ред. А.И. Рарога. – М.,
2011. С. 402-404.
3 Яни П.С. Налоговые преступления. Статья первая. Уклонение от уплаты налогов //
Законодательство. 1999. № 11.
13
– при квалификации налоговых преступлений допускается сложение
сумм различных неуплаченных налогов и сборов;
– допускается сложение сумм неуплаченных субъектом преступления
налогов и сборов по различным организациям и по разным налогооблагаемым
периодам.
Другая проблема квалификации налоговых преступлений по объективной
стороне связана с определением конструкции их составов.
По данному вопросу в литературе также нет единства мнений. Ряд
авторов считают, что составы налоговых преступлений сконструированы по
типу материальных составов
1
. Но есть и те, которые полагают, что составы
рассматриваемых преступлений формальны
2
.
Так, П.С. Яни в подтверждение своих выводов указывает, что налоговое
преступление заключается не в обмане налоговых органов, а в фактической
неуплате налога, т.е. в том, что он влечет за собой непоступление денежных
средств в бюджетную систему Российской Федерации. Таким образом,
указанные преступления считаются оконченными с момента фактической
неуплаты налога за соответствующий налогооблагаемый период, в срок,
установленный налоговым законодательством
3
.
Следует отметить, что доказанная в ходе расследования налогового
преступления сумма неуплаченных налогов и сборов не может быть
тождественна сумме фактически неуплаченных налогов и сборов. В настоящее
время отсутствует обоснованная методика расчета размера вреда,
причиненного налоговыми преступлениями
4
.
По мнению И. Звечаровского, материальность составов налоговых
преступлений выражается в непоступлении денежных средств в бюджетную
систему государства, либо в его внебюджетные фонды. «Последствия как
1 Звечаровский И.В. Момент окончания преступлений, связанных с уклонением от уплаты
обязательных платежей / Российская юстиция. 1999. № 9. С. 41-42.
2 Кучеров И.И. Налоги и криминал. Историко-правовой анализ. – М : 2010. С. 250.
3 Яни П.С. Длящиеся преступления с материальным составом. К вопросу о квалификации
преступного уклонения от уплаты налогов / Российская юстиция. 1999. № 1. С. 40.
4 Шишко И.В. Уголовная ответственность за уклонение от уплаты налогов или страховых
взносов в государственные внебюджетные фонды с организаций / Юридический мир. 1999.
№ 8. С. 17.
14