6
Содержание
Введение ................................................................................................................... 7
Глава 1. Теоретические аспекты и роль акцизов на алкогольную и
спиртосодержащую продукцию в налоговой системе РФ и механизм их
исчисления ............................................................................................................. 10
1.1. Понятие и сущность акцизов ........................................................................ 10
1.2. Место акцизов в системе налогов и сборов ................................................. 20
Глава 2. Проблемы исчисления акцизных налогов на примере ПАО «Левиз»
................................................................................................................................. 35
2.1 Характер функционирования и структура исчисления налогов на
предприятии ПАО «Левиз» .................................................................................. 35
2.2 Анализ исчисления и уплаты акцизов в ПАО «Левиз» ............................... 45
2.3 Современные проблемы акцизного налогообложения спирта и
алкогольной продукции и альтернативные направления их решения ............ 50
Глава 3. Перспективы развития существующего механизма начисления и
уплаты акцизов ...................................................................................................... 57
3.1 Зарубежный опыт исчисления акцизов и возможности его применения в
Российской Федерации ......................................................................................... 57
3.2 Основные направления совершенствования действующего порядка
исчисления и уплаты акцизов .............................................................................. 65
3.3 Разработка рекомендаций по совершенствованию налогового контроля за
правильностью исчисления и своевременностью уплаты акцизов ................. 74
Заключение ............................................................................................................ 79
Список использованной литературы ................................................................... 83
7
Введение
Актуальность темы выпускной квалификационной работы
обусловлена тем, что акцизы являются одним из главных источников
формирования государственного бюджета. Акцизы - относятся к косвенным
и общегосударственным налогам, входят в группу налогов на потребление.
Подакцизные товары – это высоко ликвидные товары, которые
соответственно облагаются государственным налогом с определенной целью.
Главная, естественно, фискальная, не менее важной является политическая,
для реализации государственных целей. Имеет значение, конечно, и
экономическая – для регулирования развития экономических, хозяйственных
структур. Поэтому акцизное налогообложение – понятие многогранное,
охватывающее целый ряд сторон обусловленных отношений. Именно этим и
вызывает интерес проблема исчисления акцизных сборов на алкогольную и
спиртосодержащую продукцию.
Социальная значимость рассматриваемой темы заключается в том, что
неумеренная прямая политика государства в направлении уменьшения
производства и потребления алкоголя может привести к неоднозначным
последствиям. Поэтому налогообложение производства и реализации
алкогольной продукции считается наиболее действенным методом снижения
его производства. Тем не менее, следует иметь в виду, что необоснованно
завышенные ставки по акцизам на алкогольную продукцию, могут привести
к тем же результатам, указанным выше.
Таким образом, обложение акцизами оказывает заметное влияние на
социально-экономические процессы в обществе, что и определяет научную и
практическую значимость исследования вопросов, связанных с
формированием как перечня подакцизных товаров, так и механизма
налогообложения акцизами.
В целях обоснованного выбора направлений совершенствования
механизма налогообложения акцизами, укрепления доходной базы
бюджетной системы страны, активного воздействия государства на
8
социально-экономические процессы, связанные с потреблением подакцизной
продукции, требуются дальнейшие исследования институциональных основ
отношений, складывающихся в сфере производства и обращения этой
продукции, теории и практики налогообложения акцизами. Это
предопределило актуальность темы исследования, его цель и задачи,
теоретическую новизну и практическую значимость.
Целью данной выпускной квалификационной работы выступает
формирование предложений по развитию действующего механизма уплаты и
исчисления акцизных сборов на алкогольную и спиртосодержащую
продукцию.
Для достижения установленной темы выпускной квалификационной
работы необходимо решить следующие задачи:
рассмотреть понятие и сущность акцизов;
выявить роль и место акцизов в системе налогов и сборов;
определить и охарактеризовать нормативно-правовую базу
исчисления акцизов на алкогольную и спиртосодержащую продукцию;
исследовать характер функционирования и структура исчисления
налогов на предприятии ПАО «Левиз»;
выполнить анализ исчисления и уплаты акцизов в ПАО «Левиз»;
выявить современные проблемы акцизного налогообложения
спирта и алкогольной продукции и альтернативные направления их решения;
осуществить разработку рекомендаций по совершенствованию
налогового контроля за правильностью исчисления и своевременностью
уплаты акцизов.
Объект исследования – система акцизного налогообложения
Российской Федерации.
Предмет исследования – отношения по поводу исчисления, уплаты и
поступления в бюджетную систему акцизов на алкогольную и
спиртосодержащую продукцию.
9
При подготовке и написании выпускной работы использовались
следующие общие методы научного познания: логического и системного
анализа и синтеза, сравнения, наблюдения, а также статистические методы
исследования данных.
Теоретической и методологической основой выпускной
квалификационной работы послужили научные труды в области теории и
практики государственных финансов, работы по проблемам создания и
реформирования налоговых систем отечественных экономистов, труды по
акцизному налогообложению: Л.П. Павловой, В.Г. Панскова, Г.Б. Поляка,
М.В. Романовского, Д.Г. Черника, а также зарубежных ученых.
Информационную базу исследования составили законодательные и
нормативные акты по вопросам налогообложения акцизами в Российской
Федерации, статистические данные Федеральной службы государственной
статистики России, отчетно-аналитическая информация Федеральной
налоговой службы России, Министерства финансов Российской Федерации.
Поставленная цель и задачи определили логику и структурное
построение работы. Выпускная квалификационная работа состоит из
введения, трех глав, заключения, списка использованной литературы.
Во введения рассматривается актуальность исследования, ставиться
цель работы, определяются задачи и теоретико-методологическая база. В
первой главе рассматриваются общие вопросы акцизного налогообложения
алкогольной и спиртосодержащей продукции. Во второй главе
анализируются деятельность предприятия ПАО «Левиз» и регулирование
исчисления и сбора акцизов, с целью определения проблем в данной сфере на
примере реально действующего предприятия. Третья глава работы является
проектной. В заключении сделаны обобщающие выводы по итогам
исследования.
10
Глава 1. Теоретические аспекты и роль акцизов на алкогольную и
спиртосодержащую продукцию в налоговой системе РФ и механизм их
исчисления
1.1. Понятие и сущность акцизов
Акцизы, пожалуй, самая древняя форма налогообложения, не считая
пошлин. Первое упоминание об акцизах относится к эпохе Древнего Рима. В
VII в. до н.э. в Китае был введен налог на соль
1
. С древнейших времен
известны и другие налоги на предметы массового потребления. С развитием
общества роль и значение акцизов постепенно снижалась, и сейчас они не
играют заметной роли в формировании доходной базы государственных
бюджетов. Это связано с тем, что в современных налоговых системах
развитых стран акцизами не облагаются товары первой необходимости.
Данный налог стал применяться в основном в отношении тех товаров,
производство и реализация которых являются сверхрентабельными. Вместе с
тем и сегодня акцизная форма налогообложения активно используется в
налоговых системах практически всех стран мирового сообщества. К тому же
у акцизов появились еще две важнейшие функции:
данный налог направлен на сдерживание потребления вредных
для здоровья населения продуктов, таких как алкоголь и табак;
с его помощью в ряде стран осуществляется перераспределение
доходов наиболее богатой части населения путем введения акцизов на
предметы роскоши
2
.
Акцизы - это разновидность косвенного налогообложения отдельных
видов товаров, взимаемых с налогоплательщиков, производящих и
реализующих подакцизную продукцию. По сути это второй косвенный налог.
Порядок исчисления и уплаты в бюджет очень похож на механизм
исчисления НДС, но имеет свои особенности. Акцизами облагаются, как
правило, высокорентабельные товары для изъятия в доход государственного
бюджета полученной производителями сверхприбыли. Они включаются в
1
Апресова, Н.Г. Налогообложение бизнеса: правовые основы: Научно-практическое пособие для магистров
/ Н.Г. Апресова. - М.: Проспект, 2013. – с.69
2
Косов, М.Е. Налогообложение предпринимательской деятельности. Теория и практика: Учебник / М.Е.
Косов, Л.А. Крамаренко. - М.: ЮНИТИ, 2014. – с.165
11
структуру цены подакцизной продукции и во многом определяют ее ценовой
уровень. При выборе вида продукции, на которую могут быть установлены
ставки акцизов, необходимо уделять внимание не только фискальным
возможностям этого налога, но и уровню доходов населения, потребляющего
подакцизную продукцию. При необоснованном завышении цен возможны
негативные явления. Порядок исчисления и уплаты акцизов
регламентируется гл. 22 НК РФ
3
.
За время существования акциза налоговым законодательством
постоянно в гл. 22 НК РФ вносятся корректировки, приводящие к
существенным изменениям по всем элементам налогообложения в связи с
изменениями законодательства по государственному контролю над
производством и реализацией подакцизной продукции. Так, по инициативе
Правительства РФ создана Федеральная служба по регулированию
алкогольного рынка (Росалкогольрегулирование), которой переданы
полномочия ФНС России по ведению единой государственной
автоматизированной информационной системы (ЕГАИС)
4
. В связи с этим
установлен новый Порядок использования электронных цифровых подписей
(ЭЦП), ведения реестра сертификатов, ключей электронных цифровых
подписей и хранения аннулированных сертификатов в ЕГАИС. ЭЦП
используется участниками информационного обмена в ЕГАИС.
Таковыми являются уполномоченные работники организаций,
использующих оборудование для производства и оборота этилового спирта,
алкогольной и спиртосодержащей продукции, должностные лица
Росалкогольрегулирования, ФТС России, иных исполнительных органов
власти; уполномоченные лица ФГУП «Гознак». Все предприятия,
выпускающие этиловый и коньячный спирт, алкогольную
спиртосодержащую продукцию оснащены средствами измерения,
3
Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая) от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016)//
"Российская газета", N 148-149, 06.08.1998
4
Налоги и налогообложение. Палитра современных проблем: Монография / Под ред. И.А. Майбурова, Ю.Б.
Иванова. - М.: ЮНИТИ, 2016. – с.154
12
обеспечивающими возможность передачи информации о произведенной
продукции в единую государственную автоматизированную
информационную систему (ЕГАИС). Организации, осуществляющие
производство и оборот такой продукции, представляют заявку о фиксации в
ЕГАИС информации о документах, разрешающих производство и оборот
этилового спирта, алкогольной продукции, в день заполнения заявки. А
заявку о фиксации сведений, содержащихся в справке, прилагаемой к ТТН на
этиловый спирт, - до выезда транспортного средства с продукцией с
территории организации.
Порядок фиксации сведений об алкогольной продукции в ЕГАИС
установлен Федеральным законом № 171-ФЗ
5
, постановлениями
Правительства РФ № 522 и № 873. В которых отмечено, что этиловый спирт,
алкогольная и спиртосодержащая продукция в случае, если они реализуются
без фиксации и передачи информации об объеме производства и оборота
этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции в ЕГАИС, на
основании решений уполномоченных органов считаются нелегально
произведенными и подлежат изъятию. Требование о передаче информации в
ЕГАИС не распространяется на учет розничной продажи алкогольной и
спиртосодержащей продукции, на учет объема закупки, хранения и поставки
алкогольной и спиртосодержащей продукции
6
.
Табачная и спиртосодержащая продукция с долей этилового спирта
свыше 9%, расфасованная в потребительскую тару подлежит обязательной
маркировке, в следующем порядке:
продукция, производимая на территории Российской Федерации,
за исключением поставляемой на экспорт, маркируется федеральными
специальными марками. Указанные марки приобретаются организациями,
5
Федеральный закон от 22.11.1995 N 171-ФЗ (ред. от 03.07.2016) "О государственном регулировании
производства и оборота этилового спирта, алкогольной и спиртосодержащей продукции и об ограничении
потребления (распития) алкогольной продукции" (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2017)// "Российская
газета", N 9, 19.01.1999
6
Балихина, Н.В. Финансы и налогообложение организаций: Учебник для магистров, обучающихся по
направлениям "Финансы и кредит" и "Экономика" / Н.В. Балихина, М.Е. Косов, Т.Н. Оканова. - М.:
ЮНИТИ-ДАНА, 2013. – с.182
13
осуществляющими производство такой алкогольной продукции, в
территориальном налоговом органе;
продукция, ввозимая (импортируемая) на таможенную
территорию Российской Федерации, маркируется акцизными марками.
Указанные марки приобретаются в таможенных органах организациями,
осуществляющими импорт алкогольной продукции.
Федеральная специальная марка и акцизная марка являются
документами государственной отчетности, удостоверяющими легальность
производства и оборота на территории Российской Федерации табачной и
алкогольной продукции с содержанием этилового спирта более 9 процентов
объема готовой продукции, и также подтверждают фиксацию информации об
алкогольной продукции в ЕГАИС
7
.
Федеральные специальные и акцизные марки изготавливаются
организацией ГУП «Гознак», находящейся в ведении Министерства
финансов РФ.
Для приобретения федеральных специальных акцизных марок
организация должна представить в государственный орган по регулированию
алкогольного рынка (в таможенный орган) документы, предусмотренные
Постановлением правительства № 25 от 26.01.2011.
8
Обеспечение
обязательства об использовании федеральных специальных марок по
назначению производится путем перечисления необходимых денежных
средств на временный счет, открытый в ОФК (денежный залог), или
посредством банковской гарантии, поручительства или иного способа,
предусмотренного гражданским законодательством. Размер обеспечения
исполнения обязательства об использовании приобретаемых федеральных
специальных марок рассчитывается по формуле, утвержденной Приказом
7
8
Постановление Правительства РФ от 26.01.2011 N 25 "О внесении изменений в Постановление
Правительства Российской Федерации от 21 декабря 2005 г. N 785"// "Российская газета", N 20, 02.02.2011
14
Росалкогольрегулирования от 24.06.2015 № 41н
9
. Он пропорционален
количеству марок, указанных в заявлении организации о выдаче марок, и
зависит от ставки акциза, емкости потребительской тары, а также в
некоторых случаях от содержания этилового спирта в алкогольной
продукции. Размер банковской гарантии установлена в пределах от 1,7 млрд
руб. до 350 млрд руб. Договор поручительства заключается, если стоимость
чистых активов поручителей не менее 5 млрд руб
10
.
До 1-го января 2008 года в соответствии с п. 6 ст. 200 НК РФ вычетам
подлежали суммы авансового платежа, уплаченные при приобретении
акцизных марок по подакцизным товарам, подлежащим обязательной
маркировке, иными словами стоимость закупленных акцизных марок
являлась своеобразным авансовым платежом при исчислении налога. В
настоящее время данная норма не действует, а стоимость наклеенных
федеральных специальных и акцизных марок относится на расходы при
формировании налога на прибыль.
В связи с вступлением в силу Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС
с 1 января 2011 г., изменения затронули целый ряд вопросов уплаты акциза
при ввозе и вывозе акцизной продукции с территории России. Кроме того, в
связи с принятием «Плана реализации комплекса мер по повышению
эффективности регулирования рынка алкогольной и спиртосодержащей
продукции и производства этилового спирта», утвержденным
Распоряжением Правительства РФ от 14.12.2014 года № 1940-р изменился
порядок исчисления и уплаты налога в бюджет
11
.
Предпринимательская деятельность по производству акцизной
продукции подлежит обязательному лицензированию.
9
Приказ Росалкогольрегулирования от 24.06.2015 N 41н "Об утверждении размера обеспечения исполнения
обязательства об использовании приобретаемых федеральных специальных марок в соответствии с их
назначением" (Зарегистрировано в Минюсте РФ 23.08.2015 N 18216)// Российская газета", N 252, 12.07.2015
10
Громова, А.Ю. Оптовая и розничная торговля: бухучет и налогообложение / А.Ю. Громова, И.Н. Пашкин
и др. - М.: Дашков и К, 2014. с. 92
11
Распоряжение Правительства РФ от 14.12.2014 N 1940-р «Об утверждении комплекса мер по повышению
эффективности регулирования рынка алкогольной продукции в РФ и производства этилового спирта»//
Собрании законодательства Российской Федерации от 21 декабря 2014 г. N 51 ст. 6364
15
По производству и реализации некоторых видов акцизных товаров гл.
22 НК PФ) предусмотрено получение определенных свидетельств о
регистрации организации, совершающей операции с денатурированным
этиловым спиртом и с прямогонным бензином, а так же производителям
парфюмерно-косметической продукции, и товаров бытовой химии в
металлической аэрозольной упаковке, если в качестве сырья используется
денатурат. Эло связано с тем, что товары бытовой химии в металлической
аэрозольной упаковке и парфюмерно-косметическая продукция в такой же
упаковке признаются подакцизными товарами.
Свидетельство не заменяет собой соответствующую лицензию. Оно
не является документом, разрешающим или запрещающим осуществление
указанного в нем вида деятельности. Если, например, организация имеет
лицензию на производство денатурированного этилового спирта, то она
вправе как производить, так и продавать произведенный спирт и без
свидетельства на его производство. Точно так же и организация,
производящая неспиртосодержащую продукцию, имеет право осуществлять
любые операции по приобретению, производству и реализации этой
продукции без соответствующего свидетельства
12
.
Наличие свидетельств имеет значение только для определения
объекта налогообложения акцизами, а также для получения
налогоплательщиком права на налоговые вычеты по акцизам. По сути это
документ, непосредственно связанный только с исчислением акциза.
Статьями 179.2 и 179.3 НК РФ установлен особый порядок исчисления
акцизов по денатурированному спирту и прямогонному бензину, который
позволяет направлять эти виды акцизной продукции на переработку по цене
без акциза производителям парфюмерной и бытовой Продукции и товарам
нефтехимии, имеющим свидетельства на переработку денатурированного
спирта и прямогонного бензина.
12
Полежарова, Л.В. Налогообложение участников внешнеэкономической деятельности в России: Учебное
пособие / Л.В. Полежарова, А.А. Артемьев; Под ред. Л.И. Гончаренко. - М.: Магистр, НИЦ ИНФРА-М,
2013. – с.308