16
Бухгалтерский баланс, составленный на определенную дату, позволяет
оценивать текущее финансовое состояние организации, а сопоставление данных
бухгалтерского баланса, составленного на разные даты, — проследить
изменение ее финансового состояния во времени. Бухгалтерский баланс является
одним из основных документов, служащих источником данных для проведения
экономического анализа деятельности предприятия.
Видов бухгалтерского баланса очень много. Их разнообразие
определяется самыми разными причинами: характером данных, на основе
которых формируется баланс, временем его составления, назначением, способом
отражения данных и рядом других факторов.
По способу отражения данных бухгалтерский баланс может быть:
— статическим (сальдовым) — составленным на определенную дату;
— динамическим (оборотным) — составленным по оборотам за
определенный период.
По отношению к моменту составления различают балансы:
— вступительный — на начало деятельности;
— текущий — составляемый на отчетную дату;
— ликвидационный — при ликвидации организации;
— санируемый — при оздоровлении организации, приближающейся к
банкротству;
— разделительный — при разделении организации на несколько фирм;
— объединительный — при объединении организаций в одну.
По объему данных по организациям, отражаемых в балансе, выделяют
балансы:
— единичный — по одной организации;
— сводный — по сумме данных нескольких организаций;
— консолидированный — по нескольким взаимосвязанным
организациям, внутренние обороты между которыми при составлении
отчетности исключают.
По назначению бухгалтерский баланс может быть:
17
— пробным (предварительным);
— окончательным;
— прогнозным;
— отчетным.
В зависимости от характера исходных данных бывает баланс:
— инвентарный (составленный по результатам инвентаризации);
— книжный (составленный только по учетным данным);
— генеральный (составленный по учетным данным, учитывающим
результаты проведенной инвентаризации).
По способу отражения данных:
— брутто — с включением данных регулирующих статей (амортизация,
резервы, наценка);
— нетто — с исключением данных регулирующих статей
9
.
Бухгалтерские балансы могут различаться в зависимости от
организационно-правовой формы компании (балансы государственных,
общественных, совместных, частных организаций) и от вида ее деятельности
(основная, вспомогательная).
По периодичности балансы делят на месячные, квартальные, годовые.
Они могут иметь как полную, так и сокращенную форму.
Таблица бухгалтерского баланса может быть двух видов:
— горизонтального — когда валюта баланса определяется как сумма его
активов, а сумма активов равна сумме капитала и обязательств;
— вертикального — когда валюта баланса равна величине чистых
активов организации (т.е. величине капитала), а чистые активы, в свою очередь,
равны активам предприятия за вычетом его обязательств.
Для внутренних целей организация сама вправе выбирать периодичность,
способы и методы составления баланса. Отчетность, представляемая в ИФНС,
должна иметь определенную форму с сопоставимыми данными на даты,
9
Ковалева В.Д. Бухгалтерская финансовая отчетность [Электронный ресурс] : учебное пособие / В.Д. Ковалева.
— Электрон. текстовые данные. — Саратов: Вузовское образование, 2018. — 153 c.
18
указанные в балансе.
Еще одним документом, позволяющим проанализировать бухгалтерскую
отчетность, является приложение к бухгалтерскому балансу и отчету о
финансовых результатах. Значение расшифровок и пояснений к балансу трудно
переоценить. Скупые цифры бухгалтерских отчетов мало что могут сказать
заинтересованному пользователю, и только в приложениях эта информация
предстает во всем своем полезном многообразии.
Приложение к бухгалтерскому балансу — одно из таких нужных
приложений. Баланс связан с ней напрямую: каждая его строка начинается с
графы «Пояснения», в которой указываются номера соответствующих разделов
Приложения к бухгалтерскому балансу
10
.
Без заполнения приложения к бухгалтерскому балансу бухгалтерская
отчетность не всегда сможет в полном объеме выполнить свою основную
функцию — дать заинтересованным пользователям (акционерам, инвесторам и
др.) важную информацию о финансовом положении организации. Но объем
представляемых в этом приложении расшифровок может быть разным.
1.3 Нормативно - правовое регулирование бухгалтерской отчетности
В соответствии с положениями п.п.1 ст. 3 Федерального закона от 6
декабря 2011 г. N 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» бухгалтерская (финансовая)
отчетность - информация о финансовом положении экономического субъекта на
отчетную дату, финансовом результате его деятельности и движении денежных
средств за отчетный период, систематизированная в соответствии с
требованиями, установленными Федеральным законом
11
.
Формирование, представление и хранение бухгалтерской отчетности
осуществляется в соответствии с требованиями действующего законодательства.
10
Илышева Н.Н. Анализ финансовой отчетности [Электронный ресурс] : учебное пособие для студентов вузов,
обучающихся по специальности 080109 «Бухгалтерский учет, анализ и аудит», 080105 «Финансы и кредит» / Н.Н.
Илышева, С.И. Крылов. — Электрон. текстовые данные. — М. : ЮНИТИ-ДАНА, 2017. — 240 c.
11
Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 г. № 402 –ФЗ (ред.
31.12.2017)
19
Развитие рыночных отношений определило необходимость значительного
изменения системы нормативного регулирования бухгалтерской отчетности в
России, что обусловлено высокой конкурентностью условий хозяйствования и
необходимостью в наличии достоверной финансовой информации для принятия
управленческих решений, источником которой, по опыту мировой
хозяйственной практики, выступает бухгалтерская (в отечественной практике)
или финансовая (в международной практике) отчетность
12
.
В системе нормативного регулирования бухгалтерской отчетности
задействованы Министерство финансов Российской Федерации, Центральный
Банк Российской Федерации, Федеральная служба по финансовым рынкам и
Министерство юстиции Российской Федерации. Министерство финансов РФ
устанавливает правила бухгалтерского учета и отчетности для юридических лиц,
независимо от их организационно-правовой формы (за исключением кредитных
организаций).
Для разработки системы нормативных документов, при помощи которых
осуществляется регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации,
при Министерстве финансов РФ функционирует совещательный орган –
Департамент регулирования государственного контроля, аудиторской
деятельности, бухгалтерского учета и отчетности Министерства финансов РФ.
Для кредитных организаций правила бухгалтерского учета и отчетности
устанавливает Центральный Банк РФ. Федеральная служба по финансовым
рынкам, осуществляет принятие нормативных правовых актов, контроль и
надзор в сфере финансовых рынков. На Министерство юстиции РФ возложены
функции по регистрации принимаемых Министерством финансов РФ
положений по бухгалтерскому учету (ПБУ). При этом Министерство юстиции
РФ может требовать внесений в текст ПБУ необходимых изменений, для того,
чтобы бухгалтерский учет и финансовая отчетность соответствовала
действующему гражданскому законодательству Российской федерации.
12
Герасименко А. Финансовая отчетность для руководителей и начинающих специалистов [Электронный ресурс]
/ А. Герасименко. — Электрон. текстовые данные. — М. : Альпина Паблишер, 2016. — 432 c.
20
Система государственного регулирования бухгалтерской отчетности в
российской учетной практике представляет собой иерархическую структуру,
состоящую из четырех уровней, перечисленных в таблице 4.
Таблица 4
Уровни системы регулирования бухгалтерской (финансовой)
отчетности в РФ
Уровень
регулирования
Регламентирующие документы
Законодательный
1. Гражданский Кодекс Российской Федерации от
30.11.1994 №51-ФЗ
2. Конституция Российской Федерации (принята
всенародным голосованием 12.12.1993) (с учетом поправок,
внесенных Законами РФ о поправках к Конституции РФ от
30.12.2008 N 6-ФКЗ, от 30.12.2008 N 7-ФКЗ, от 05.02.2014
N 2-ФКЗ, от 21.07.2014 N 11-ФКЗ)
3. Налоговый кодекс Российской Федерации (часть первая)
от 31.07.1998 N 146-ФЗ (ред. от 28.12.2016)
4. Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О
бухгалтерском учете»
5. Федеральный закон от 08.02.1998 N 14-ФЗ (ред. от
03.07.2016) «Об обществах с ограниченной
ответственностью» (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2017)
Нормативный
1. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская
отчетность организации» (ПБУ 4/99)
2. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении
денежных средств» (ПБУ 23/2011)
3. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/2008)
4. ПБУ 7/98 «События после отчетной даты»
5. ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные
обязательства и условные активы»
6. ПБУ 9/99 «Доходы организации»
7. ПБУ 10/99 «Расходы организации»
8. ПБУ 12/2010 «Информация по сегментам»
Методический
1. Приказ Минфина РФ от 2 июля 2010 г. № 66н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций»
2. Методические указания по формированию бухгалтерской
отчетности при осуществлении реорганизации организаций
3. Рекомендации для субъектов малого
предпринимательства по применению упрощенных способов
ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской
(финансовой) отчетности
Инструктивный
1. Учетная политика хозяйствующего субъекта
2. Рабочий план счетов
Федеральный закон от 6 декабря 2011 г. № 402-ФЗ «О бухгалтерском
учете» является основным нормативным документом, в котором описан порядок
регулирования ведения бухгалтерского учета и составления отчетности в РФ.
21
Данным Федеральным Законом установлены единые правовые методические
основы бухгалтерского учета и отчетности на территории РФ для всех
организаций, являющихся юридическими лицами.
В части регулирования бухгалтерской отчетности в законе установлены
общие требования к ней (ст. 13), определен ее состав (ст. 14), указаны период и
сроки ее составления (ст. 15), отражены особенности составления бухгалтерской
отчетности при реорганизации (ст. 16) и ликвидации (ст. 17) юридического лица,
установлены требования к обязательному экземпляру бухгалтерской отчетности
(ст. 18).
13
Кроме того, п. 2 ст. 6 закона освобождаются от ведения бухгалтерского
учета и составления отчетности индивидуальные предприниматели и лица,
занимающиеся частной практикой, а малые предприятия в соответствии с п. 4 ст.
6 имеют право на составление бухгалтерской отчетности по упрощенной форме.
ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций» является
национальным стандартом регулирования порядка составления бухгалтерской
отчетности в РФ. Положение определяет состав, содержание и методические
основы формирования бухгалтерской отчетности организаций - юридических
лиц, кроме кредитных и бюджетных организаций
14
.
В отечественной учетной практики еще одним стандартом,
непосредственно регулирующим порядок составления отчетных форм, является
Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств»
(ПБУ 23/2011), которое содержит как общие нормы и определения, относящиеся
к сфере движения денежных средств, так и классификацию денежных потоков
организации, принципы отражения денежных потоков, порядок раскрытия
информации о денежных потоках в бухгалтерской отчетности.
15
В соответствии с требованиями ПБУ 23/2011 Отчет о движении денежных
13
Федеральный закон Российской Федерации «О бухгалтерском учете» от 06 декабря 2011 г. № 402 –ФЗ (ред.
31.12.2017)
14
Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99), утв. Приказом
Минфина РФ от 06 июля 1999 №43н
15
Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» (ПБУ 23/2011), утв. Приказом
Минфина РФ от 02 февраля 2011 № 11н
22
средств составляется на основании общих требований к бухгалтерской
отчетности организации, установленных нормативными правовыми актами по
бухгалтерскому учету, и требований, установленных ПБУ 23/2011.
Кроме того, следует отметить, что все ПБУ, утвержденные и
действующие на территории РФ, содержат правила отражения в бухгалтерской
отчетности тех или иных объектов учета.
Формы бухгалтерской отчетности коммерческих предприятия
утверждены Приказом Минфина РФ от 02.07.2010 № 66н «О формах
бухгалтерской отчетности организаций», который относится к методическому
уровню регулирования бухгалтерской отчетности в РФ.
16
Говоря о Приказе № 66н, необходимо отметить, что утвержденные им
формы обязательны для заполнения и не являются образцами, исходя из которых
каждая организация может разработать собственные формы. В то же время за
организациями осталось право самостоятельно определять детализацию
показателей по строкам отчетов, руководствуясь при этом, прежде всего,
принципом существенности данной информации.
Кроме того хозяйствующим субъектам, относящимся в соответствии с
федеральным законодательством к субъектам малого и среднего
предпринимательство, разрешено составлять отчетность по упрощенной форме
в составе бухгалтерского баланса и отчета о финансовых результатах
17
.
Также к методическому уровню регулирования порядка составления
бухгалтерской отчетности в отечественной экономике относятся Методические
указания по формированию бухгалтерской отчетности при осуществлении
реорганизации организаций, Рекомендации для субъектов малого
предпринимательства по применению упрощенных способов ведения
бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности и
16
8. Приказ Министерства финансов Российской федерации «О формах бухгалтерской отчетности
организаций» утв. 2 июля 2010 г. №66н.
17
Абдукаримов И. Т. Финансово-экономический анализ хозяйственной деятельности коммерческих организаций
(анализ деловой активности) : учеб. пособие / И.Т. Абдукаримов, М.В. Беспалов. — М.: ИНФРА-М, 2017 — 320
с.
23
другие методические и инструктивные материалы органов государственного
регулирования бухгалтерского учета в РФ.
К числу документов инструктивного уровня регулирования
бухгалтерской отчетности следует отнести учетную политику хозяйствующего
субъекта, разработанную в соответствии с требованиями Положения по
бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) и рабочий
план счетов, разработанный в соответствии с Приказом Минфина РФ от 31
октября 2000 г. № 94н «Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета
финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его
применению»
18
.
Таким образом, система нормативного регулирования бухгалтерской
отчетности устанавливает требования к ее составу, порядку формирования
показателей, срокам ее составления и предоставления, обязательные для
соблюдения всеми хозяйствующими субъектами, осуществляющими свою
деятельность на территории РФ.
1.4 Роль бухгалтерской отчетности в анализе финансовых показателей
Бухгалтерская отчетность – важнейшая часть финансовой
информационной системы, формируемой в рамках предприятия. Грамотный и
детальный анализ отчетности позволяет оценить текущее финансовое положение
компании, а также потенциальные возможности организации во всех сферах
деятельности.
Анализ бухгалтерской отчетность является основным источником
информации о деятельности предприятия и предназначен как внешним, так и
внутренним пользователям.
Внешними пользователями являются субъекты, имеющие прямые
финансовые интересы, но не работающие в данной организации (миноритарные
18
Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), утв. Приказом Минфина
РФ от 06 октября 2008 №106н
24
акционеры, инвесторы, кредиторы, продавцы, покупатели и др.), и субъекты,
имеющие косвенные финансовые интересы (налоговые органы, государственные
и местные органы управления и контроля, финансовые компании, общественные
организации и т.д.).
Внутренними пользователями результатов анализа бухгалтерской
отчетности представлены руководителями организации, менеджерами и
сотрудниками компании – т.е. субъекты, напрямую заинтересованные в
результатах бизнеса.
Анализ бухгалтерской отчетности – это одно из ключевых направлений
анализа финансово-хозяйственной деятельности предприятия. На основании
интерпретации данных, представленных в отчетности формируются
информация для принятия управленческих решений. Каждое из направлений
анализа данных бухгалтерской отчетности призвано отразить ту или иную
сторону финансовой деятельности предприятия.
19
При исследовании бухгалтерской отчетности предприятия используются
различные методы и приемы анализа, в частности: горизонтальный и
вертикальный анализ, коэффициентный анализ. Дадим краткую характеристику
каждого из методов анализа.
Горизонтальный метод предполагает сравнение показателей во времени
на основе расчета абсолютных и относительных отклонений. Абсолютные
отклонения рассчитываются как разность между показателями за отчетную дату
и значением показателя за предыдущий период. Относительные отклонения
определяется как отношение отчетного показателя к показателю прошлого
периода.
Вертикальный анализ дает возможность сравнить величины отдельных
показателей, формирующих совокупный итоговый показатель, а также
рассчитать долю (удельный вес) каждого показателя в итоговой величине.
Продолжением вертикального анализа является структурно-
19
Альфред Кинг Оценка справедливой стоимости для финансовой отчетности [Электронный ресурс] : новые
требования FASB / Кинг Альфред. — Электрон. текстовые данные. — М. : Альпина Паблишер, 2017. — 383 c.
25
динамический анализ, который отражает изменения доли показателя на конец
периода по сравнению с началом. Метод финансовых коэффициентов широко
используется для изучения бухгалтерской отчетности.
Анализ отчетности начинается с исследования бухгалтерского баланса. В
бухгалтерском балансе содержится обобщенная информация о состоянии
имущества предприятия, входящего в актив баланса, и источников их
образования, составляющих пассив. Предоставленные в балансе данные за три
года и дают возможность анализа, сопоставления показателей, выявления их
роста или снижения. Для анализа баланса может использоваться следующая
последовательность действий. Отдельно анализируется актив и пассив баланса
20
.
При анализа актива баланса, отражающего имущество предприятия
выполняются следующие действия: анализ состава, структуры и динамики
внеоборотных и оборотных активов в вертикальном и горизонтальном разрезе в
целом и по статьям, осуществляется расчет и оценка эффективности и
оборачиваемости активов
21
.
Анализ источников формирования имущества предприятия, отраженных
в пассиве баланса включает в себя следующие операции: анализируется
динамика собственных и заемных средств, а также их доля в имуществе
предприятия. Изучается отдельно состав и динамика собственных и заемных
средств по элементам. В составе собственных средств определяется доля
собственных оборотных средств и характер её изменения. Рассчитываются
показатели эффективности использования капитала на основе показателей
оборачиваемости, а также проводится (оценка) эффективности использования и
возможности привлечения заемных средств на основе расчета эффекта
финансового рычага.
20
Анищенко А.В. Бухгалтерская отчетность в российской учетной системе // Российский налоговый курьер. -
2016. - № 3. - С. 3-6.
21
Анализ финансовой отчетности [Электронный ресурс] : учебное пособие для студентов направлений
подготовки 38.03.01 «Экономика» и 38.03.02 «Менеджмент» (бакалавриат) / Е.В. Смирнова [и др.]. — Электрон.
текстовые данные. — Оренбург: Оренбургский государственный университет, ЭБС АСВ, 2015. — 212 c.