22
обязательств. Обязательной инвентаризации по состоянию на 31 декабря
каждого года подлежит дебиторская и кредиторская задолженность. В
процессе инвентаризации должна быть выявлена просроченная
задолженность и задолженность, невозможная к взысканию. Претензионная
работа с просроченной дебиторской задолженностью является 1 из
инструментов управления дебиторкой.
Просроченная кредиторская задолженность несет не только
репутационные риски, но и риск потери бизнеса. В соответствии со ст. 7 ФЗ
«О несостоятельности (банкротстве)» от 26.10.2002 № 127-ФЗ любой
кредитор может обратиться в суд с заявлением о признании организации
банкротом при наличии признаков ее несостоятельности. Вот почему важно
проводить регулярный анализ финансово-хозяйственной деятельности и не
допускать просроченной кредиторской задолженности.
Тем не менее возникают случаи, когда кредиторская задолженность
должна быть списана как прочий доход.
Перечислим случаи, когда нужно списать кредиторскую
задолженность и признать ее внереализационным доходом для налога на
прибыль (п. 18 ст. 250 НК РФ):
-истечение срока исковой давности;
-исключение кредитора из ЕГРЮЛ в связи с ликвидацией.
Законодательством (ст. 196 ГК РФ) определено, что срок исковой
давности составляет 3 года со дня возникновения обязательства.
Срок исковой давности может прерываться признанием долга
должником путем (ст. 203 ГК РФ):
-направления письма с подтверждением, что претензия принята;
-подписания дополнительного соглашения к договору, из которого
следует, что долг признан (например, о рассрочке платежа);
-направления письма с просьбой изменить условия договора;
-подписания акта сверки.
23
Бухгалтерам приходится разбираться в вопросах о сроке исковой
давности. Ведь при его истечении задолженность становится безнадежной.
А значит, в налоговом учете в последний день того отчетного/налогового
периода, в котором истек срок исковой давности, надо включить:
дебиторскую задолженность — во внереализационные «прибыльные»
расходы - подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ; Постановление Президиума
ВАС от 15.06.2010 № 1574/10; Письмо Минфина от 06.04.2016 № 03-03-
06/2/19410;
кредиторскую — во ГД-4-3/25307@; Минфина от 12.09.2014 № 03-03-
РЗ/45767.внереализационные доходы - п. 18 ст. 250 НК РФ; Письма ФНС от
08.12.2014 №
16
Есть и иные причины для того, чтобы следить за сроком исковой
давности. К примеру, руководитель должен представлять себе, сколько у
него есть времени для того, чтобы в суде защитить свои нарушенные права.
Итак, общий срок исковой давности составляет 3 года со дня, когда
лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права - ч. 1 ст. 196,
ст. 200 ГК РФ. При этом такой срок может прерываться. Для этого должнику
нужно совершить действия, свидетельствующие о признании своего долга -
ст. 203 ГК РФ. К примеру, он может признать претензию и/или направить
кредитору письмо с подтверждением суммы долга - п. 20 Постановления
Пленума ВС от 29.09.2015 № 43 (далее — Постановление № 43).
После перерыва срок давности начинает течь заново, то есть время,
истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок. Это означает, что
даже если контрагент направил вашей организации письмо с признанием
долга через 2 года и 11 месяцев после даты, когда он должен был оплатить
16
Остапенко Д.С.Методические подходы к анализу расчетов с покупателями и заказчиками//В сборнике:
Научное и образовательное пространство: перспективы развития Сборник материалов V Международной
научно-практической конференции. Редколлегия: О.Н. Широков [и др.]. 2017. С. 256-259.
24
товар, то со следующего дня вы можете смело отсчитывать 3 года — в этот
период вы имеете право на судебную защиту своих прав.
Во многих компаниях в рамках годовой инвентаризации имущества и
обязательств с контрагентами подписываются акты сверки расчетов.
Составление актов сверки инспекциями и фондами нельзя
«подтянуть» под действия по признанию долга. Ведь эти органы выдают
такие акты в силу закона
Должник, подписавший акт сверки, совершает действие,
подтверждающее признание его долга. А значит, срок исковой давности
начинает течь заново. Именно такого подхода придерживаются и судьи- п. 20
Постановления № 43, и ФНСПисьмо ФНС от 17.07.2015 № СА-4-7/12693@;
Определение ВС от 17.09.2014 № 306-КГ14-1683.
Причем подписание акта сверки взаиморасчетов влияет не только на
взаимоотношения кредитора и должника. Это влияет на их «прибыльную»
налоговую базу. Поскольку пока срок исковой давности не истек:
-кредитор не имеет права включить дебиторку в расходы в качестве
безнадежной (или же списать ее за счет созданного в налоговом учете
резерва безнадежных долгов). Так что при отсутствии резерва дебиторку
можно признать в расходах только через 3 года после последней сверки по
ней (разумеется, если нет иных оснований для признания долга
безнадежным)подп. 2 п. 2 ст. 265, п. 2 ст. 266 НК РФ; Письма Минфина от
10.07.2015 № 03-03-06/39756; ФНС от 06.12.2010 № ШС-37-3/16955
17
;
-должник не обязан учитывать в доходах свою кредиторскую
задолженность — даже если она образовалась, к примеру, 5 лет назад, но
последний акт сверки подписан менее 3 лет назадПостановления ФАС ПО от
25.06.2014 № А72-4370/2013; ФАС СКО от 15.02.2013 № А32-9845/2012.
17
Остапенко Д.С.Методические подходы к анализу расчетов с покупателями и заказчиками//В сборнике:
Научное и образовательное пространство: перспективы развития Сборник материалов V Международной
научно-практической конференции. Редколлегия: О.Н. Широков [и др.]. 2017. С. 256-259.
25
Некоторые должники, не желающие оплачивать свои долги,
пытаются в суде доказать, что акты сверки, подписанные бухгалтером (не
уполномоченным на подписание документов с контрагентами), не могут
повлиять на течение срока исковой давности. Но само по себе то, что акт
сверки подписан не директором (или иным уполномоченным лицом), не
делает такой акт не имеющим юридической силы. Так, в одном из споров
судьи обратили внимание на то, что спорный акт сверки был подписан
бухгалтером и заверен печатью ответчика, право распоряжаться которой не
может быть предоставлено любому работнику общества. В итоге суд
признал, что такой акт сверки взаимных расчетов свидетельствует о
признании долга организацией - Постановление АС ДВО от 14.10.2015 №
Ф03-4390/2015. В другом споре суд указал, что «полномочие может также
явствовать из обстановки, в которой действует представитель (продавец в
розничной торговле, кассир и т. п.)». И признал, что акт сверки расчетов,
подписанный первым проректором образовательного учреждения и
главбухом, свидетельствует о признании долга самим учреждением и, в свою
очередь, прерывает течение срока исковой давности - Постановление 14 ААС
от 24.02.2016 № А05-10236/2015.
Однажды компания, вовремя не признавшая в доходах просроченную
кредиторскую задолженность, представила инспекции фальшивые акты
сверки расчетов. Проверяющие выяснили у руководителя контрагента, что он
такие акты не подписывал — на них стоят копии его подписи. Это же
подтвердил и эксперт. Суд решил, что акты сверки, подписанные от имени
кредитора неустановленными лицами, не могут служить доказательством
перерыва течения срока исковой давности. Постановление ФАС СЗО от
25.03.2014 № А56-44437/2012.
Встречаются и односторонние акты сверки. К примеру, в рамках
проведения годовой инвентаризации организация массово рассылает
каждому контрагенту по два подписанных экземпляра акта сверки
взаиморасчетов, оставляя третий экземпляр себе. В них указано условие, что
26
если в течение определенного времени (к примеру, месяца) контрагент не
вышлет письменную претензию к данным, указанным в акте, то такой акт
считается принятым и подписанным контрагентом. Как действовать, если
контрагент не прислал обратно ни подписанный акт сверки, ни какие-либо
претензии, да и вообще никак не отреагировал? Для целей инвентаризации
расчетов бухгалтерия может счесть имеющиеся у нее данные правильными.
Кроме того, такой односторонний акт можно расценивать как
полноценный документ, влияющий на срок исковой давности в случае, если
организация, составившая такой акт, сама является должником. Ведь,
подписав акт и направив его контрагенту, должник совершил действия,
свидетельствующие о признании долга. Но чтобы не было претензий
проверяющих, важно сохранять у себя свой экземпляр подписанного акта, а
также другие документы, подтверждающие факт отправки такого акта
контрагенту. К примеру, это может быть почтовая квитанция с приложенной
описью вложения
18
.
Если же должником является контрагент, то для целей исчисления
срока исковой давности нельзя сказать, что отсутствие какой-либо реакции
на высланный ему акт приравнивается к тому, что контрагент-должник
действительно признал долг (даже если он не имел ничего против размера и
состава задолженности). Ведь срок исковой давности прерывают именно
действия должника, а не его бездействиест. 203 ГК РФ; п. 20 Постановления
№ 43. Кроме того, должник мог вообще не получить такой акт сверки, либо
просто забыл или не посчитал важным и нужным вовремя направить
претензию, либо сознательно не отреагировал, чтобы не продлевать срок
исковой давности. Да мало ли какие могут быть причины и ситуации...
Поэтому организации, составившей односторонний акт по дебиторской
18
Остапенко Д.С.Методические подходы к анализу расчетов с покупателями и заказчиками//В сборнике:
Научное и образовательное пространство: перспективы развития Сборник материалов V Международной
научно-практической конференции. Редколлегия: О.Н. Широков [и др.]. 2017. С. 256-259.
27
задолженности, не надо ориентироваться на него как на основание для
исчисления сроков по долгу.
Во избежание споров по поводу исчисления сроков исковой давности
лучше не предусматривать в договорах возможность составления
односторонних актов сверки. При принятии решения надо учесть и такой
вариант развития событий: подписанный вами акт контрагент получил,
согласился с долгом, подписал этот акт, оставил у себя один экземпляр, а
другой отправил вам по почте. Но ваша организация не получила письмо от
контрагента (к примеру, оно потерялось на почте). В итоге у вас
полноценного акта нет, а у контрагента есть — подписанный и с вашей, и с
его стороны. И при встречной проверке налоговики смогут это выявить.
В этом случае, если при расчете срока исковой давности вы
проигнорируете отправленный акт, получится, что вы спишете в расходы
дебиторку раньше, чем задолженность станет безнадежной. А значит,
готовьтесь к претензиям налоговиков, доначислениям налога, пеням и
штрафам. Таким образом, если вы выслали контрагенту-должнику по почте
два экземпляра подписанного вами акта, а в ответ ничего не получили,
прежде чем исчислять срок исковой давности по задолженности, свяжитесь с
таким контрагентом и выясните судьбу этих актов (получал ли он их,
подписывал и отсылал ли он вам акт обратно). Чем больше сумма долга, тем
важнее ясность в этом вопросе
19
.
С налоговой точки зрения должнику важно не проспать признание в
налоговых доходах кредиторки с истекшим сроком исковой давности. Чтобы
подтвердить правильность расчета такого срока, важно сохранять
подписанные с контрагентами акты сверки, а также иные документы,
подтверждающие признание долга.
19
Остапенко Д.С.Методические подходы к анализу расчетов с покупателями и заказчиками//В сборнике:
Научное и образовательное пространство: перспективы развития Сборник материалов V Международной
научно-практической конференции. Редколлегия: О.Н. Широков [и др.]. 2017. С. 256-259.
28
Кредитору важно дождаться истечения 3 лет с даты последней сверки
расчетов с должником и только после этого учесть дебиторку в налоговых
расходах (в случае если в налоговом учете резерв безнадежных долгов не
создавался).
В противном случае и тот и другой рискуют получить при проверке
претензии налоговиков вместе с требованием доплатить недоимку, штраф и
пени.
Итак, правильно составленный и подписанный акт сверки
взаиморасчетов между контрагентами прерывает срок исковой давности.
А вот акт сверки расчетов с бюджетом — нет. По той же логике и акт сверки
расчетов с внебюджетными фондами по обязательным страховым взносам не
прерывает срок исковой давности.
Осуществление вышеуказанных действий может быть одним из
элементов управления кредиторской задолженностью, преследующим целью
отсрочку момента списания кредиторской задолженности в доход. Тем не
менее нужно помнить, что взыскание задолженности в судебном порядке
повлечет для организации дополнительные расходы.
Следует отметить важный нюанс, связанный с исключением
кредитора из ЕГРЮЛ.
Кредитор может быть исключен из ЕГРЮЛ вследствие
реорганизации. При этом все активы и обязательства в процессе
реорганизации переходят к правопреемнику. В таком случае у компании-
должника не возникает обязанности включать задолженность перед
реорганизованной организацией во внереализационные доходы.
Мы рассмотрели основные правила управления кредиторской
задолженностью. Кратко их можно обобщить следующим образом.
Необходимо:
-исходя из бизнес-среды предприятия, определить рациональную
структуру кредиторской задолженности и регулярно анализировать
соотношение видов обязательств;
29
-не допускать просроченной кредиторской задолженности, влекущей
риск приостановки или прекращения деятельности;
-периодически рассчитывать оборачиваемость дебиторской и
кредиторской задолженности и корректировать коммерческие условия по
отсрочке платежа с покупателями и поставщиками;
-проводить инвентаризацию дебиторской и кредиторской
задолженности и своевременно принимать меры для урегулирования
задолженности.
Приведенные правила управления кредиторской задолженностью
справедливы при любой специфике деятельности. Но у каждой организации
есть дополнительные способы, делающие управление кредиторской
задолженностью эффективным.
Если компания рассчитывается с поставщиками в валюте, то 1 из
элементов управления кредиторской задолженностью может быть
хеджирование (страхование) валютных рисков. В условиях нестабильного
курса валют хеджирование может значительно снизить сумму кредиторской
задолженности в рублевом эквиваленте.
Это не обычная сделка страхования. Суть хеджирования - в
заключении соглашения с банком, согласно которому банк обязуется в
определенную дату продать валюту по фиксированному курсу, а
предприятие - в определенную дату купить валюту по фиксированному
курсу. Управление кредиторской задолженностью в данном случае
заключается в четком соблюдении графика платежей и обеспечении
выгодного курса валюты на дату платежа.
Эффективное управление дебиторской и кредиторской
задолженностью предприятия - залог его обеспеченности оборотными
средствами, достаточными для непрерывной деятельности. Управление
кредиторской задолженностью играет в этом процессе ведущую роль, т.к.
значительно снижает риск несостоятельности и банкротства предприятия.
30
Грамотное управление дебиторской задолженностью с каждым годом
приобретает свою значимость. Управление дебиторской задолженностью
является очень важной проблемой практики. Так как объемы дебиторской
задолженности со временем увеличиваются, это отрицательно сказывается на
финансовой устойчивости и ликвидности организаций. Например, с 2010
года по 2016 год объем дебиторской задолженности организаций России
вырос с 7871 млрд р. до 37736 млрд р. – в 4,8 раза. Данная ситуация в
объемах дебиторской задолженности объясняет значительное число
убыточных организаций в России. Динамика темпа роста дебиторской
задолженности организаций представлена в таблице 2.
Таблица 2.
Динамика темпа роста дебиторской задолженности организаций
России
20
Год
Дебиторская
задолженность
к
предыдущему
году, %
Дебиторская
задолженность
к
предыдущему
году, млрд.руб.
Просроченная
дебиторская
задолженность
к
предыдущему
году, %
Просроченная
дебиторская
задолженность
к
предыдущему
году,
млрд.руб.
2010
124,3
1540
121,5
184
2011
124,6
2722
118,5
164
2012
112
1659
96,2
-40
2013
116,6
2562
103,6
37
2014
121,1
3793
111,4
119
2015
124,9
1070
104,9
58
2016
134,9
3397
121,1
258
Таким образом, проанализировав данные таблицы, приведенные
выше, можно сделать вывод о проблемной ситуации с дебиторской
задолженностью в организациях России, так как она постоянно
увеличивается.
20
Колодкина А.В., Салтыков М.А.Дебиторская задолженность: понятие, методы анализа и управления//
Проблемы науки. 2017. Т. 1. № 5 (18). С. 48-51.
31
Существует необходимость в грамотном анализе и управлении
дебиторской задолженностью.
Характеристика управления дебиторской задолженностью
представлена на рисунке 2
Рисунок 2. Характеристика управления дебиторской
задолженностью
21
Хотя анализ доходов и прибыли организации является хорошим
способом получить представление о её общем финансовом состоянии,
анализ дебиторской задолженности позволяет сделать более подробные
выводы о финансовом состоянии организации.
Дебиторская задолженность представляет собой деньги, которые
клиенты обязаны организации за уже предоставленные товары или услуги.
Так как организация ожидает деньги в будущем, бухгалтеры включают
дебиторскую задолженность в качестве актива на балансе организации.
21
Дебиторская задолженность: учет, анализ, оценка и управление: Учеб. пособие / В.Ю.Сутягин,
М.В.Беспалов - М.: НИЦ ИНФРА-М, 2016 - 216с