15
учета, правила проведения инвентаризации активов и обязательств, хранение
документов бухгалтерского учета.
19
Второй уровень системы – отраслевые стандарты.
Приказ Минфина РФ от 29.07.1998 г. № 34н «Об утверждении
Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в
РФ» определяет порядок организации и ведения бухгалтерского учета,
составления и представления бухгалтерской отчетности юридическими
лицами по законодательству РФ.
20
Положение включает в себя информацию о документировании
хозяйственных операций, инвентаризации имущества и обязательств,
правилах оценки статей бухгалтерской отчетности в части дебиторской и
кредиторской задолженности.
Приказ Минфина РФ от 6.10.2008 г. № 106н «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ
1/2008) устанавливает методологические основы формирования и раскрытия
учетной политики, отражения в ней всех форм и способов ведения
бухгалтерского учета, в том числе в части расчетов с покупателями и
заказчиками.
21
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н «Об утверждении
Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность
организации» (ПБУ 4/99)» устанавливает состав, содержание и методические
19
Федеральный закон от 06.12.2011 № 402-ФЗ (ред. от 26.07.2019) «О бухгалтерском учете»
[Электронный ресурс] (с изм. и доп., вступ. в силу с 01.01.2020). – доступ из справочно-правовой системы
«Консультант Плюс».
20
Приказ Минфина России от 29.07.1998 № 34н (ред. от 11.04.2018) «Об утверждении Положения
по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации» [Электронный
ресурс] (Зарегистрировано в Минюсте России 27.08.1998 № 1598). – доступ из справочно-правовой системы
«Консультант Плюс».
21
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 28.04.2017) «Об утверждении положений
по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008)») [Электронный ресурс] (Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 № 12522). – доступ
из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
16
основы формирования бухгалтерской отчетности организаций, являющихся
юридическими лицами.
22
Приказ Минфина РФ от 06.10.2008 г. № 106н «Об утверждении
Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008) регулирует корректировку стоимости обязательства, которая
производится в связи с появлением новой информации и не является
исправлением ошибки в бухгалтерской отчетности.
23
В положении сказано, что «оценочным значением является величина
резерва по сомнительным долгам, с помощью которого покрываются убытки
от непогашенной дебиторской задолженности».
24
Третий уровень системы – рекомендации в области бухгалтерского
учета.
Приказ Минфина РФ 31.10.2000 г. № 94н «Об утверждении Плана
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности
организаций и инструкции по его применению» устанавливает единые
подходы к применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-
хозяйственной деятельности организаций и отражению фактов
хозяйственной деятельности на счетах бухгалтерского учета.
25
22
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) «Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»
[Электронный ресурс]. – доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
23
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 28.04.2017) «Об утверждении положений
по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008)») [Электронный ресурс] (Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 № 12522). – доступ
из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
24
Приказ Минфина России от 06.10.2008 № 106н (ред. от 28.04.2017) «Об утверждении положений
по бухгалтерскому учету» (вместе с «Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика
организации» (ПБУ 1/2008)», «Положением по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений»
(ПБУ 21/2008)») [Электронный ресурс] (Зарегистрировано в Минюсте России 27.10.2008 № 12522). – доступ
из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
25
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению» [Электронный ресурс]. – доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
17
Согласно данному документу, для учета расчетов с покупателями и
заказчиками в плане счетов предусмотрен счет 62 «Расчеты с покупателями и
заказчиками».
26
Четвертый уровень системы – стандарты экономического субъекта.
Документы четвертого уровня утверждаются руководителем
организации, формируются бухгалтерскими, финансовыми и
экономическими службами.
Учетная политика организации утверждается приказом руководителя
организации, разрабатывается главным бухгалтером, или иным лицом, на
которое возложено ведение бухгалтерского учета организации.
Рабочий план счетов является приложением к учетной политике.
Разрабатывается на основании типового плана счетов, в соответствии с
которым учет расчетов с покупателями и заказчиками в рабочем плане счетов
ведется на счете 62. При этом субсчета к счету 62 организация разрабатывает
самостоятельно.
27
Отражается дебиторская и кредиторская задолженность в
бухгалтерской отчетности развернуто: «дебиторка» по строке 1230,
«кредиторка» по строке 1520 баланса организации. Долги дебиторов
отражаются в составе активов, т.к. являются частью имущества предприятия,
принадлежащего ему, но временно находящегося в пользовании
контрагентов.
Дополнительно составляемые пояснения к балансу содержат
специальный раздел для отражения сумм дебиторской и кредиторской
задолженности, включая просроченную. В пояснениях отражается начальное
и конечное сальдо с расшифровкой по срокам появления обязательств и
сведения об изменении задолженности в отчетном периоде.
26
Приказ Минфина РФ от 31.10.2000 № 94н (ред. от 08.11.2010) «Об утверждении Плана счетов
бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его
применению» [Электронный ресурс]. – доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
27
Там же.
18
Первичные учетные документы содержат в себе информацию о
хозяйственной операции, осуществляемой с покупателями и заказчиками.
Таким образом, порядок осуществления учета дебиторской
задолженности представлен множеством различных нормативно-правовых
актов.
1.2. Особенности формирования и структура дебиторской и
кредиторской задолженности организаций
Состав дебиторской или кредиторской задолженности принимается как
совокупность субъектов, в отношении которых появилась определенная
составляющая обязательства.
Поэтому в обязательном порядке необходимо проводить вертикальный
анализ состава задолженности. Это позволяет избежать акцентирования
задолженности в отношении одного хозяйствующего субъекта. Структуру
дебиторской и кредиторской задолженности рассматривают в двух
позициях.
28
Вместе с этим, для исследования структуры нужно произвести расчеты
удельных весов, составляющих в общей величине любой задолженности.
Динамику изменения дебиторской и кредиторской задолженности можно
обнаружить, используя горизонтальный либо трендовый анализ, а также на
основании изменения оборачиваемости каждого вида задолженности.
29
В условиях нормальной рыночной экономики предприятия наличие
дебиторской и кредиторской задолженности носит необходимый характер,
способствует развитию предприятия, улучшению его финансового состояния.
28
Приказ Минфина РФ от 06.07.1999 № 43н (ред. от 08.11.2010, с изм. от 29.01.2018) «Об
утверждении Положения по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» (ПБУ 4/99)»
[Электронный ресурс]. – доступ из справочно-правовой системы «Консультант Плюс».
29
Жданов А.Ю., Зубенко Л.В., Иода Е.В. Методика оценки и анализа кредиторской и дебиторской
задолженностей. // Социально-экономические явления и процессы. – 2018. – Т. 13. – № 1. – С. 93.
19
Следует отметить, что в экономическом процессе наличие дебиторская
и кредиторская задолженность существенно влияет на имущественный
статус предприятия, а также на эффективность использования наличных
денежных средств организация и сумму прибыли.
Выделяют следующие разновидности кредиторских обязательств:
- перед сотрудниками;
- перед поставщиками, подрядчиками;
- перед бюджетом, по налогам, сборам.
Используются следующие способы отражения информации о долге:
- по реализованным товарно-материальным ценностям. Отражается
стоимость по договорным ценам и количеству проданных товаров;
- по реализованному прочему имуществу (например, по реализованным
основным средствам). Чтобы определить сумму, необходимо рассчитать ее,
исходя из условий договора с покупателем, которому это имущество
реализуется;
- по оказанным услугам или выполненным работам. Отражается по
объему оказанных услуг или выполненных работ и их стоимости;
- по имущественным правам. Сумма рассчитывается, исходя из условий
договора.
На сегодняшний день учёт долговых обязательств представляет собой
важнейшую часть системы бухгалтерского учёта. В основе деятельности
каждого хозяйствующего субъекта лежит непрерывный кругооборот
денежных средств, необходимых для производства и продажи своей
продукции. Любой организации важно не допустить просрочки своих
долговых обязательств, а также необоснованного увеличения суммы долгов
дебиторов, ведь от состояния расчётных отношений с разными дебиторами и
20
кредиторами во многом зависит финансовое положение и
платёжеспособность хозяйствующего субъекта
30
.
Наличие дебиторской и кредиторской задолженности можно
рассматривать как неминуемое следствие системы расчётов между разными
дебиторами и кредиторами, что является естественным процессом в работе
каждого предприятия.
Дебитор – это лицо, физическое или юридическое, имеющее
задолженность, невыплаченную организации. Кредитором является лицо
(юридическое или физическое), предоставившее свои временно свободные
средства в распоряжение заемщика на определённый срок.
Согласно учётной политике хозяйствующих субъектов информация о
расчётах с различными дебиторами и кредиторами учитывается на активно-
пассивном счёте 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами». Из всех
счетов, использующихся в нынешнем учёте, зачастую применяется именно
76 счёт, так как основной и массовый поток расчётов, как правило,
приходится именно на него. Так как счёт 76 является активно-пассивным, то
сальдо по нему может быть как дебетовым, так и кредитовым.
По дебету счёта начисляется дебиторская задолженность отдельных
лиц и организаций, а кроме того, отображается закрытие кредиторской
задолженности. По кредиту происходит начисление кредиторской и
погашение дебиторской задолженности.
При формировании баланса необходимо учитывать развёрнутое сальдо
по счёту
31
:
- остатки по Дт отражаются по строке 1230 «Дебиторская
задолженность»;
30
Зинченко К.А. Дебиторская и кредиторская задолженность, как две стороны одной медали. // В
сборнике: Проблемы и перспективы экономических отношений на пространстве ЕАЭС / сборник статей
Международной научно-практической конференции. – 2018. – С. 52.
31
Синицына Т.В., Тимошенко А.О. Особенности управления дебиторской и кредиторской
задолженностью в современных условиях. // В сборнике: Прорывные экономические реформы в условиях
риска и неопределенности / сборник статей по итогам Международной научно-практической конференции.
– 2018. – С. 179.
21
- кредитовое сальдо отображается по строке 1520 «Кредиторская
задолженность».
К счету 76 «Расчёты с разными дебиторами и кредиторами» могут быть
открыты следующие субсчета
32
:
- 76.1 «Расчёты по имущественному и личному страхованию»;
- 76.2 «Расчёты по претензиям»;
- 76.3 «Расчёты по причитающимся дивидендам и другим доходам»;
- 76.4 «Расчёты по депонированным суммам»;
- 76.5 «Прочие расчёты с разными дебиторами и кредиторами».
На счете 76.1 «Расчёты по имущественному и личному страхованию»
обычно учитываются расчёты по страхованию имущества и персонала
организации, в котором хозяйствующий субъект выступает как страхователь.
Согласно установленному законодательству предприятие должно
реализовывать платежи (страховые взносы) по обязательным видам
страхования имущества и персонала (кроме расчётов по социальному
страхованию и обеспечению, а также медицинскому страхованию).
Страховые взносы по обязательным видам страхования входят в
себестоимость продукции организации.
Информация о величине дебиторской и кредиторской задолженности
формируются в бухгалтерском учете организации, который ведется с
применением автоматизированной формы учета «1С: Предприятие».
Первичный учет расчетов с организациями – покупателями
(дебиторами) и продавцами (кредиторами) осуществляется на основании
типовых форм документов, применение которых установлено учетной
политикой организации. Организация-поставщик продает продукцию и
товары на основании заключенных договоров – поставки. Произведенную
32
Синицына Т.В., Тимошенко А.О. Особенности управления дебиторской и кредиторской
задолженностью в современных условиях. // В сборнике: Прорывные экономические реформы в условиях
риска и неопределенности / сборник статей по итогам Международной научно-практической конференции.
– 2018. – С. 179.
22
готовую продукцию предприятие отпускает покупателям (заказчикам) в
соответствии с условиями договоров купли-продажи.
Основными документами при оформлении данных операций являются
счета-фактуры и товарные накладные по форме ТОРГ-12. Оплата сумм за
продукцию осуществляется при помощи платежных поручений (на оплату
счетов поставщиков и платежей в бюджет, внебюджетные фонды и т.д.);
товарных накладных; актов 54 сверок.
Отдельные организации для снижения сумм задолженностей по
контрагентам создают систему внутреннего контроля и управления
дебиторской и кредиторской задолженностью. Особенно актуальным это
стало теперь, когда закон «О бухгалтерском учете» № 402-ФЗ выдвигает
требование о создании системы внутреннего контроля в организациях.
Система внутреннего контроля и управления дебиторской
задолженностью предполагает широкое применение досудебного порядка
урегулирования возникших споров в случаях, предусмотренных
законодательством для данной категории споров. На предприятиях создаются
подразделения по контролю и управлению дебиторской задолженностью,
персонал которых специализируется на урегулировании споров, связанных с
их возникновением. В таких организациях не существует проблемы «не
взысканной задолженности».
1.3. Направления и методы анализа дебиторской и кредиторской
задолженности организаций
Размеры дебиторской и кредиторской задолженности любого
хозяйствующего субъекта непременно влияют на его финансовое положение,
эффективность использования денежных средств в обороте, величину
прибыли, полученной в отчетном периоде. Можно иметь достаточно высокие
показатели продаж продукции, работ, услуг, но не получить положительного
23
финансового результата из-за наличия большой суммы дебиторской
задолженности.
Одновременно нужно очень внимательно следить за задолженностью
кредиторам, вовремя погашать свои долги, иначе предприятие может
потерять доверие своих поставщиков и других кредиторов, будет
подвергнуто штрафным санкциям по расчетам с контрагентами.
Анализ дебиторской и кредиторской задолженности проводится по
данным бухгалтерского баланса, отчета о финансовых результатах и
пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых результатах, а
также при проведении более детального анализа целесообразно использовать
оборотные ведомости, карточки аналитического учета, данные
инвентаризации, первичную документацию, журналы-ордера и ведомости
синтетического учета, в которых находят отражение размер и движение
соответствующих платежей, расчетные ведомости по начислению заработной
платы, действующие нормативные документы и другие отчетные формы.
Вариант комплексной методики оценки, анализа дебиторской (ДЗ) и
кредиторской задолженности (КЗ) можно представить в виде
взаимосвязанных этапов (см. рис. 1), относящихся к оценке финансового
положения предприятия.
Рисунок 1. Этапы анализа дебиторской и кредиторской
задолженности
33
33
Составлено автором.
1 этап – Анализ состава, структуры и динамики дебиторской и
кредиторской задолженности
2 этап – Оценка финансовых коэффициентов
3 этап – Сравнительный анализ дебиторской и кредиторской
задолженности
Этапы анализа дебиторской и кредиторской задолженности
24
Горизонтальный анализ заключается в сопоставлении показателей
соответствующих статей отчетности за различные периоды времени.
Горизонтальный анализ способен определить существенные изменения в
деятельности организации, а также выявить отклонения, происходящие в ее
финансовом состоянии. Анализ состава, структуры и динамики дебиторской
и кредиторской задолженности следует оформить в виде таблицы.
34
Анализ финансовых показателей позволяет выявить критические точки
в деятельности фирмы, найти предпосылки проблем и обозначить действия,
обращённые на их решение. Для анализа оборачиваемости дебиторской
задолженности используются следующие показатели.
Коэффициент оборачиваемости дебиторской задолженности (
)
рассчитывается как отношение объема выручки от реализации продукции
(работ, услуг) к объему дебиторской задолженности по формуле:
35
(1)
где В – выручка от реализации продукции (работ, услуг);
ДЗ – дебиторская задолженность.
Этот показатель определяет качество и объем дебиторской
задолженности. Также показывает ограничение или повышение
коммерческого кредита, который был предоставлен компанией. Рост
коэффициента говорит об уменьшении реализации своей продукции в
кредит, а снижение – об увеличении объема предоставленного кредита.
Данный показатель указывает, сколько раз задолженность появляется и
поступает предприятию за исследуемый период.
В процессе анализа рассчитывается срок погашения дебиторской
задолженности (
):
36
34
Тимошенко А.О., Синицына Т.В. О связи дебиторской и кредиторской задолженностей с
финансовыми результатами предприятия. // В сборнике: Прорывные экономические реформы в условиях
риска и неопределенности / сборник статей по итогам Международной научно-практической конференции.
– 2018. – С. 189.
35
Савицкая Г.В. Комплексный анализ хозяйственной деятельности предприятия. – М.: Инфра-М,
2017. – С. 218.