16
юридического лица, обязательность утверждения годового отчета, понятие
дочерних и зависимых обществ
7
.
Одним из важнейших методологических документов в области
бухгалтерского учета является Положение по ведению бухгалтерского учета
и бухгалтерской отчетности, в котором сформулированы важнейшие
принципы учета в организациях. В дальнейшем многие статьи данного
Положения были приняты в новой редакции в связи с введением в действие
части первой ГК РФ и других нормативных актов. Второй уровень
составляют Положения по бухгалтерскому учету (ПБУ), которые были
разработаны Минфином России согласно государственной программе
перехода Российской Федерации на принятую в международной практике
систему учета и статистики в соответствии с требованиями развития
рыночной экономики.
Третий уровень объединяет документы рекомендательного характера:
инструкции, указания, конкретизирующие общие методологические указания,
изложенные в законах и ПБУ, в соответствии с отраслевой спецификой. Если
документы второго уровня обязательны для всех организаций (например,
план счетов), то документы третьего уровня регулируют конкретные
операции. Так, если ПБУ 4/99 является документом второго уровня, то
ежегодные приказы Минфина России, издаваемые в его развитие и
конкретизирующие требования к отчетности текущего года, являются
документами третьего уровня (например, приказ от 02.07. 2010г. № 66н «О
формах бухгалтерской отчетности организаций»).
Четвертый уровень включает приказы, указания, инструкции
выпускаемые самой организацией. Так, рабочий план счетов, составленный
на основе единого Плана счетов, или учётная политика организации,
принятая в соответствии с ПБУ 1/98, являются документами четвертого
уровня.
7
.Савицкая Г.В. Экономический анализ: Учебник. 14-е изд., перераб. и доп. М.: ИНФРА-М, 2015. 649 с.
17
В плане счетов отдельными массивами выделяются счета финансового
учёта - балансового и забалансового - и управленческого учёта. Последние
позволяют получить конфиденциальную учётную информацию для
внутреннего управления компанией.
Учётная политика определяет содержание и оценку записей на счетах и
получение в системе финансового учёта существенной, понятной и надёжной
информации для составления финансовой отчётности со всеми примечаниями
и раскрытиями, которые требуют МСФО. Учётная политика должна
предусматривать содержание и структуру форм отчётности, а также перечень
проектируемых показателей и других данных, подлежащих раскрытию в
приложениях к финансовым отчётам.
Финансовая отчётность - важнейшее средство отражения хозяйственной
деятельности компании, поэтому необходимо оценить, каким образом
недостатки российских правил ведения бухгалтерского учёта влияют на
рыночные показатели российских предприятий.
Между российской системой бухгалтерского учёта (РСБУ) и МСФО не
существует фундаментальных отличий, препятствующих проведению
осмысленного анализа деятельности российских компаний. Однако, несмотря
на то, что по своей форме финансовая отчётность, составленная по
российским стандартам приближается к отчётности по МСФО, в плане
содержания всё ещё имеется целый ряд расхождений. В результате таких
расхождений стоимость активов и рентабельность компаний в российском
учёте, как правило, оказываются завышенными, поэтому перед
сопоставлением российских и зарубежных компаний следует устранить
данные различия
8
.
Основные отличия МСФО И РСБУ включают: - В РСБУ
провозглашаются те же самые принципы, что и в МСФО, однако наблюдается
некорректное применение данных принципов на практике; - В РСБУ не
учитывается изменения покупательной способности рубля, что не позволяет в
8
Палий В.Ф. Теория бухгалтерского учета: современные проблемы. М.: Бухгалтерский учет, 2016.
18
условиях высокого уровня инфляции проводить сопоставление показателей за
различные периоды; - Финансовая отчётность по российским стандартам по-
прежнему нацелена на удовлетворение информационных потребностей
налоговых и надзорных органов. Как следствие, компании занижают свои
операционные расходы, относя расходы непосредственно на капитал, не
отражая налоговые штрафы и неверно классифицируя прочие затраты;
В российской практике учёта руководству компаний не разрешается
использовать своё профессиональное суждение для отражения справедливой
рыночной стоимости активов и экономического содержания операций. Как
правило, это приводит к превышению балансовой стоимости активов над их
справедливой рыночной стоимостью, завышению срока полезного
использования активов и применению чрезмерно высоких коэффициентов
при переоценке активов в период гиперинфляции.
Современная мировая экономика выдвигает определенные требования к
системе финансовой отчетности, предопределяя тем самым цели и задачи,
которые ставятся перед бухгалтерским учетом, основным инструментом
получения информации, определяя основные направления развития
бухгалтерского учета и т.д. Все это осуществляется в рамках процесса
стандартизации учета и отчетности. Сложности и колебания, происходящие в
мировой экономике, обусловливают неоднозначность самого процесса
стандартизации учета и отчетности (невозможно четко выделить объекты и
субъекты данного процесса, сам по себе это протекающий и незавершенный
процесс).
1.2 Информационная база анализа финансового состояния организации
Современная бухгалтерская (финансовая) отчетность является
информационным инструментом, который постоянно эволюционирует и
развивается в направлении своего состава и структуры подачи информации.
Обязанность по ее составлению сегодня возникает у любого юридического
19
лица (коммерческого или некоммерческого) и соответственно закреплена в
российских нормативных документах
Бухгалтерская (финансовая) отчетность является основным источником
учетной информации для внешних пользователей, она позволяет привести
разрозненные учетные показатели в универсальную форму, необходимую для
принятия обоснованных управленческих решений.
Годовая бухгалтерская (финансовая) отчетность в силу п. 1 ст. 14
Закона N 402-ФЗ состоит из: - бухгалтерского баланса
9
;
- отчета о финансовых результатах;
- приложений к ним.
К приложениям относится следующие отчеты:
- отчет об изменениях капитала;
- отчет о движении денежных средств;
- иные приложения к бухгалтерскому балансу;
- иные приложения к отчету о финансовых результатах (пояснения).
Таким образом, пояснения входят в состав бухгалтерской (финансовой)
отчетности (Письмо ФНС России от 20 июня 2016 г. N ЕД-4-3/11174@)[6].
Наиболее значимым в структуре отчетности организации является
бухгалтерский баланс. Бухгалтерский баланс (балансовый отчет) – отчет,
отражающий остатки на конкретную дату обязательств, капитала и активов
конкретного предприятия.
Бухгалтерский баланс - основная форма бухгалтерской отчетности
коммерческой организации, позволяющая получить необходимые сведения о
первостепенных характеристиках финансового состояния предприятия, таких
как финансовая устойчивость, имущественное положение, ликвидность и
платежеспособность.
Активами называют ресурсы, имеющиеся в расположении организации
для ведения хозяйственной деятельности. В бухгалтерском балансе активы и
обязательства должны быть разделены на краткосрочные (активы и
9
Ковалев В.В. Финансовый анализ: методы и процедуры. М.: Финансы и статистика, 2016.
20
обязательства, по которым срок обращения (погашения) составляет не более
12 месяцев после отчетной даты) и долгосрочные (активы и обязательства, по
которым срок обращения составляет более 12 месяцев).
Баланс подразделяется на две части: в левой части - имущество
предприятия, актив баланса (средства, вложенные в организацию), а в правой
части - источники формирования имущества, пассив баланса (источники
финансирования активов организации; владелец активов организации).
Форма баланса представлена в таблице 2.
Средства, образованные за счет уставного фонда, накопленной и
нераспределенной прибылью, паями и долями в хозяйственных обществах и
товариществах, называют собственными средствами. Собственные средства
(капитал) - это основной критерий оценивания стоимости предприятия.
Таким образом, богатство организации отражается преимущественно в
собственном капитале, а не в активах. Ведь даже если в распоряжении
предприятия имеются значительные активы, но преимущественная часть этих
активов приобреталась за счет заемных средств, то такое предприятие можно
считать состоятельным, но не богатым.
Проведение сравнения собственного капитала на конец и на начало
отчетного года требуется для понимания успешности работы предприятия за
прошедший год.
По причине того, что активы организации должны быть кем-то
профинансированы (за счет каких-либо источников), сумма активов
организации всегда равна сумме пассивов организации (обязательств и
капитала). Данный принцип построения бухгалтерского баланса может быть
представлен в виде следующей формулы:
Активы = Капитал + Обязательства (1)
Из формулы 1 можно выразить собственные средства организации
(собственный капитал) по формуле, представленной ниже:
Собственные средства (капитал) = Активы – Обязательства (2)
21
Таблица 2
Структура бухгалтерского баланса
Активы
Пассивы
Внеоборотные активы -
используются организацией
длительный срок (более 12 мес.),
например земля, здания, сооружения,
оборудование, автомобиль,
финансовые вложения,
нематериальные активы и т.п.
Капитал и резервы (собственный
капитал) - часть активов, которые
принадлежат организации, например
уставный капитал, добавочный
капитал, резервный капитал,
нераспределенная прибыль
Оборотные активы - используются
короткое время (менее 12 мес.) и
могут подвергаться дальнейшей
обработке, например сырье и
материалы, товары, дебиторская
задолженность, денежные средства в
кассе и на банковских счетах
Долгосрочные обязательства (заемный
капитал сроком более 12 мес.) - часть
активов, принадлежащих третьей
стороне, например заемные средства,
отложенные налоговые обязательства,
резервы под условные обязательства,
прочие обязательства
Краткосрочные обязательства
(заемный капитал сроком менее 12
мес.) - часть активов, принадлежащих
третьей стороне, например заемные
средства, резервы предстоящих
расходов, кредиторская
задолженность, прочие обязательства
Итого Активы
Итого Пассивы
Применимость актива для обращения его в денежные средства
называется ликвидностью. В таблице 3 приведены активы баланса по степени
их ликвидности: от внеоборотных активов (менее ликвидных) к денежным
средствам (самым ликвидным).
Под обязательствами понимают обязательства организации по возврату
долгов, банковских кредитов, других заемных средств, приведенные в
денежном выражении. Как и активы, обязательства принято подразделять на
краткосрочные и долгосрочные. Краткосрочные обязательства - это
обязательства организации, срок исполнения по которым наступает в течение
12 месяцев с момента составления отчетности. Долгосрочные обязательства –
это обязательства предприятия, срок исполнения по которым наступает более
чем через 12 месяцев от даты составления бухгалтерского баланса.
Обязательства предприятия приведены в таблице 3.
22
Таблица 3
Обязательства предприятия, отображенные в бухгалтерском
балансе
Долгосрочные обязательства
Долгосрочные займы и кредиты
Средства дольщиков и инвесторов,
аккумулированные на счетах
застройщиков
Расчеты с поставщиками и
подрядчиками, иные расчеты
долгосрочного характера (в
соответствии с условиями
заключенных договоров)
Краткосрочные обязательства
Займы полученные и кредиты
Задолженность перед поставщиками и
подрядчиками
Задолженность перед покупателями по
авансам полученным
Задолженность перед персоналом
организации
Задолженность перед бюджетом и
внебюджетными фондами
Собственным капиталом называют накопленные вложения
собственников предприятия в денежном выражении:
- резервный капитал;
- уставный капитал;
- нераспределенная прибыль;
- добавочный капитал.
Баланс также является равновесием показателей, свидетельствующих о
состоянии взаимосвязанных, постоянно изменяющихся величин, на
определенную дату.
В отличие от баланса, который представляет собой сводку моментных
данных о финансовом и имущественном положении предприятия, отчет о
финансовых результатах предназначен для характеристики финансовых
результатов деятельности. В отчете о финансовых результатах имеет место
отражение доходов и расходов предприятия с подразделением их на группы,
представленные ниже
10
:
10
Финансы, денежное обращение и кредит: Учеб. пособ. / А.Ю. Казак и др. / Под ред. А.Ю. Казака.
Екатеринбург: РИФ «Солярис», 2012.
23
• доходы и расходы по обычным видам деятельности. Данная группа
содержит показатели объемов продаж продукции (выручку от реализации),
себестоимость проданной продукции (или услуг), величину коммерческих и
управленческих расходов, прибыль (или убыток) от продаж, валовую
прибыль;
• прочие доходы и расходы. Здесь имеет место отражение процентов к
получению и уплате, доходы от участия в других организациях, а также виды
доходов и расходов, не относящихся к доходам и расходам по обычным
видам деятельности.
В данной форме также отражают:
• отложенные налоговые активы;
• прибыль организации до налогообложения;
• отложенные налоговые обязательства;
• чистую прибыль организации;
• текущий налог на прибыль.
Анализ финансовых результатов деятельности предприятия позволяет
получить:
– оценку динамики показателей прибыли, обоснованность образования
и распределения их фактической величины;
– оценку возможных резервов дальнейшего роста прибыли на основе
оптимизации объема производства и издержек;
– оценку влияния различных факторов на прибыль.
Отчет об изменениях капитала предназначен для отражения структуры
собственного капитала организации в динамике. По каждому элементу
собственного капитала, в ней отражаются данные об остатке на начало года,
данные о пополнении источника собственных средств, его расходовании и
остатке на конец года. На основании показателей, отраженных в отчете,
проводится анализ состава и движения собственного капитала. Результаты
анализа дают возможность получения сведений о наращивании собственного
капитала предприятия или, наоборот, о его уменьшении.
24
Отчет об изменениях капитала включает в себя следующие разделы:
– «Движение капитала». Данный раздел содержит информацию об
изменениях, произошедших в собственном капитале предприятия за
отчетный год по сравнению с предыдущим годом. Данная информация
представлена в разрезе элементов собственного капитала: уставного
капитала, добавочного капитала, резервного капитала, нераспределенной
прибыли, собственных акций, выкупленных у акционеров;
– «Корректировки в связи с изменением учетной политики и
исправлением ошибок». Данный раздел содержит данные капитала до и после
проведения корректировок на конкретные отчетные даты. Влияние
корректировок на величину нераспределенной прибыли и другие статьи
капитала, по которым осуществлялись корректировки, выделяются отдельно;
– «Чистые активы». Данный раздел содержит величину чистых активов
организации - один из наиболее важных аналитических показателей.
Отчет о движении денежных средств необходим для отражения
остатков денежных средств предприятия на начало года и конец отчетного
периода, а также для отражения потоков денежных средств в текущей,
финансовой, и инвестиционной деятельности предприятия. Движение
денежных средств в связи с различными хозяйственными операциями
определяет денежные потоки организации. На рисунке 1 приведены основные
каналы притоков и оттоков денежных средств.
Стрелки, направленные внутрь, показывают притоки денежных средств.
Стрелки, направленные наружу, показывают оттоки денежных средств.
Анализ движения денежных средств предоставляет возможность
оценить: – достаточность собственных средств организации для
осуществления инвестиционной деятельности; – в каком объеме, из каких
источников получены поступившие денежные средства; каковы направления
использования поступивших денежных средств; – возможность предприятия
расплатиться по текущим обязательствам;
25
Рисунок 1. Круговорот денежных потоков
– причины расхождения между полученной прибылью предприятия и
наличием денежных средств; – достаточность полученной прибыли для
обслуживания текущей деятельности предприятия.
Благодаря результату анализа движения денежных средств,
руководство организации имеет возможность: – корректировки финансовой
политики в отношениях с кредиторами и дебиторами; – принятия решений по
формированию объемов производственных запасов; – определения размеров
резервов предприятия; – принятия решений по потреблению и распределению
прибыли предприятия с учетом имеющихся финансовых возможностей и
обеспеченности денежными ресурсами, её реинвестированию.
Пояснения к бухгалтерскому балансу и отчету о финансовых
результатов состоят из разделов. В них подробнее раскрываются некоторые
статьи актива и пассива баланса.
Данные пояснений вместе с балансом и показателями отчета о
финансовых результатах используются при оценке финансового состояния
предприятия. Широкие аналитические возможности форм бухгалтерской
отчетности, публичность и открытость отчетности делают возможным