13
Содержание публикуемого отчета о прибылях и убытках в значительной
степени приближено к аналогичной форме отчетности, составляемой па
МСФО, но также еще не полностью соответствует ей. Принципиальные
различия между показателем прибыли за период, рассчитываемой в
соответствии с МСФО, и показателем прибыли за отчетный период по РППУ,
связаны с такими факторами (пока игнорируемыми при составлении
отчетности по РППУ), как:
■ чистый эффект наращенных доходов и расходов;
■ переоценка кредитных требований по амортизируемой стоимости;
■ создание дополнительных резервов на покрытие возможных потерь;
■ переоценка ценных бумаг, производных финансовых инструментов по
рыночной (справедливой) стоимости;
■ принцип справедливой оценки неденежных активов;
■ отложенное налогообложение;
■ переоценка пассивов по справедливой стоимости;
■ чистые курсовые разницы, классифицируемые как капитал.
Третьей (основной) формой отчетности банков является отчетность,
составляемая в соответствии с Международными стандартами. Финансовым
результатом в ней является прибыль (убыток) за период (ранее она называлась
чистой прибылью, т. е. освобожденной, очищенной от проведенных операций
по уплате налогов, отчислений в фонды, покрытия различных общебанковских
расходов). Сегодня одной из серьезных проблем формирования отчетности по
МСФО является отсутствие системы учета, позволяющей непосредственно на
ее основе формировать финансовую отчетность, а не путем трансформации
российской отчетности в отчетность по МСФО.
Таким образом, существующие на сегодняшний день системы
формирования финансовых результатов в коммерческих банках уже в
значительной мере удовлетворяют целям отражения в них этих процессов.
Показатель бухгалтерской прибыли, формируемый на основе отчета о
прибылях и убытках, предназначен, в большей степени, для внутреннего
14
управления финансовыми результатами банка, а показатель прибыли за
отчетный период публикуемой отчетности и отчетности по МСФО имеет целью
дать реальную информацию о деятельности банка его внешним контрагентам.
Вместе с тем, следует иметь в виду, что если для целей контролирующих
органов или для контрагентов банков достаточным является ежеквартальное
изучение финансовой отчетности кредитных организаций, то для самих
коммерческих банков (средних и особенно крупных) при отсутствии у них иной
аналитической информации, отражающей процесс формирования доходов и
расходов, существующая периодичность составления отчета о прибылях и
убытках недостаточна. Банки, как и некредитные коммерческие организации,
регулярно осуществляют всевозможные налоговые платежи (включая и налог
на прибыль), оказывающие чуть ли не каждый день самое непосредственное
влияние на величину их финансовых результатов. Поэтому оценку
складывающегося положения дел в части формирования доходов и расходов в
небольших банках, видимо, достаточно проводить раз в месяц. Что же касается
крупных банков, то в них указанную работу следует осуществлять ежедневно,
как и составление баланса
3
.
Рассматривая существующие сегодня в коммерческих банках системы
формирования показателей их финансовых результатов, отводящие прибыли,
как сложной и многогранной рыночной категории, роль обобщающего
оценочного показателя деятельности банка, нельзя недооценивать также и
значение промежуточных результирующих показателей — в разрезе
подразделений банка, видов банковской деятельности, банковских продуктов,
операций. Специфика методологии их расчета рассматривается ниже, при
разработке методик анализа этих показателей.
Анализ результативности банковской деятельности начинается с анализа
доходов и расходов, а заканчивается исследованием прибыли. Анализ
финансовой деятельности банка производится одновременно с анализом
3
Комплексный анализ финансово-экономических результатов деятельности банка и его филиалов /Л.Т.
Гиляровская, С.Н. Паневина. – СПб.: Питер, 2013. – 240 с. - с. 40.
15
ликвидности баланса банка, и на основании полученных результатов делаются
выводы относительно надежности банка в целом.
В соответствии с Положением Банка КР №205-П для учета доходов и
расходов выделен самостоятельный раздел, где доходы отражаются на 701
счетах, расходы – на 702, прибыль – 703, убытки на 715 счете.
Процесс формирования финансовых результатов начинается с того, что в
кредите счета 701 «Доходы» накапливается сумма всех доходов, полученных
банком в отчетном периоде, а в дебете счета 702 «Расходы» отражаются
нарастающим итогом расходы банка в этот же период. По окончании отчетного
периода, как правило, квартала, производится закрытие счетов и расчет
результата. Прибыль формируется тогда, когда доходы превышают расходы,
убытки – наоборот. Учет в банке построен так, что на счете 70301 «Прибыль
отчетного года» (данный счет открывается каждый год заново) отражается
накапливаемая банком прибыль, а на счете 705 отражается используемая
банком прибыль.
Не реже чем один раз в квартал банки формируют отчетность №102
«Отчет о прибылях и убытках», где очень подробно расшифровываются все
доходы и расходы банка, которые сгруппированы по подразделам, что делает
эту форму аналитической.
Центральное место в анализе финансовых результатов коммерческих
банков принадлежит изучению объема и качества, получаемых ими доходов,
поскольку, они являются главным фактором формирования прибыли
4
. К числу
приоритетных задач анализа доходов банка следует отнести:
- определение и оценка объема и структуры доходов;
- изучение динамики доходных составляющих;
- выявление направление деятельности и видов операций, приносящих
наибольший доход;
- оценка уровня доходов, приходящихся на единицу активов;
4
Управление активами и пассивами в коммерческом банке / Ларионова И.В. – М.: Издательство
«Консалтбанкир», 2013. – С. 272. – с. 195.
16
- установление факторов, влияющих на общую величину доходов и
расходов, полученных от отдельных видов операций;
- выявление резервов увеличения доходов.
Для наиболее полного раскрытия сущности банковских доходов и
расходов используют следующую классификацию (табл. 1).
Таблица 1. Классификация доходов и расходов коммерческого
банка
Признак
классификации
Доходы
Расходы
По форме
получения
Процентные
Непроцентные
Прочие
Процентные
Непроцентные
Прочие
По
экономическому
содержанию
Операционные
Неоперационные (от
побочной деятельности)
Прочие
Операционные
Функциональные
Прочие
По
периодичности
возникновения
Стабильные
Нестабильные
Текущие
Единовременные
По видам
деятельности
От кредитования
От операций с ценными
бумагами
От операций с инвалютой
От расчетно-кассового
обслуживания
От участия в капитале и
деятельности
др.экономических субъектов
От филиалов банка
От восстановления резервов
Прочие
По привлеченным
ресурсам
По операциям с цен.
бумагами
По операциям с
инвалютой
По расчетно-кассовым
операциям
По филиалам банка
По созданию резерва
По обеспечению
функционирования банка
Прочие
Операционные доходы должны составлять большую долю в структуре
совокупных доходов, а их темпы роста должны быть ритмичными. Рост
17
неоперационных доходов (от побочного вида деятельности) чаще всего
свидетельствуют о неэффективном управлении активно – пассивными
операциями, следует обращать внимание на то, что при увеличении
абсолютного значения неоперационных доходов, их удельный вес должен быть
ниже, чем у операционных. Для более наглядного вида следует построить
круговые диаграммы, отражающие доли операционных и неоперационных
доходов за каждый из исследуемых периодов
5
. При анализе динамики каждого
из двух видов доходов необходимо рассчитать коэффициент опережения (Ко),
который рассчитывается как
ТРнд
ТРод
Ко
где ТРод – темп роста операционных доходов,
ТРнд - темп роста неоперационных доходов.
Для банка, имеющего эффективную политику управления активно –
пассивными операциями Ко должен быть больше единицы.
К доходам от операционной деятельности можно отнести (табл. 1):
- начисленные и полученные проценты;
- полученная комиссия по услугам (расчетно-платежные, кассовые
операции);
- доходы от операций с ценными бумагами;
- доходы от валютных операций;
- комиссии за расчетно – кассовое обслуживание;
- доходы от выдачи гарантии;
- доходы от операций доверительного управления;
- доходы от срочных сделок с фондовыми и валютными активами и
пр.
К доходам от неоперационной деятельности («небанковской») относят:
- доходы от участия в деятельности банков, предприятий, организаций;
5
Управление активами и пассивами банка: практическое пособие / Под ред. А.Е. Кулакова. – М.: Издательская
группа «БДЦ-пресс», 2014. – С 256
18
- плата за оказанные услуги (консультационные, информационные);
- доходы от сдачи имущества в аренду;
- штрафы, пени, неустойки полученные;
- другие (факторинга, форфейтинга, восстановление резерва под
возможные потери и др.) доходы.
При исследовании обязательным является выявление групп стабильных и
нестабильных видов доходов. Выделение данных групп доходов позволяет
банку планировать свой финансовый результат с достаточно высокой степенью
вероятности.
Стабильными доходами являются те, которые остаются практически
постоянными на протяжении достаточно длительного периода времени и могут
легко прогнозироваться на перспективу. Отсутствие стабильности отражает
рискованность бизнеса, чем больше нестабильность в доходах, тем ниже
качество доходов.
Все операционные доходы банка можно классифицировать на две
группы: процентные и непроцентные доходы.
Наиболее значимыми для банка являются процентные доходы,
являющиеся составной частью доходов от операционной деятельности.
Для анализа следует построить таблицу соответствия процентных
доходов и процентных активов на каждый анализируемый период (табл. 2).
Таблица 2. Анализ процентных доходов банка
Процентные доходы
Уд. вес в
процентных
доходах
Процентные
активы
Уд. вес в
работающ
их
активах
От кредитов
юридическим лицам
Кредиты
юридическим
лицам
От кредитов физическим
лицам
Кредиты
физическим
лицам
19
По открытым счетам
Объемы
средств на
кор.счетах в
Банке КР и
др.банках
От кредитов в Банке КР и
других банках
Объем
межбанковски
х кредитов
От депозитов в
Национальном Банке КР
и других банках
Объем
размещенных
межбанковски
х депозитов
Прочие процентные
доходы
Итого процентных
доходов
При формировании и анализе табл. 2 следует обратить внимание на
следующее, строке «Прочие процентные доходы» нет соответствия в столбце
«Процентные активы». Данная ситуация сложилась потому, что среди прочих
работающих активов включены активы, размещенные в ценные бумаги, доход
по которым банк получает и в виде процентов и виде дисконтов. Разделить их
на процентные и дисконтные на базе ф.№101 не представляется возможным.
Анализ данной таблицы позволяет выяснить, за счет каких факторов в
основном доходы получены: в результате изменения цены на размещаемый
ресурс, либо за счет увеличения объемов размещаемых ресурсов, либо всех
факторов одновременно.
В процессе анализа процентных доходов банка необходимо:
во–первых, установить темпы изменений общей величины и структуры
активов, приносящих процентный доход;
во–вторых, произвести сопоставление их с темпами роста (снижения)
полученного дохода через расчет коэффициента опережения (Ко):
20
ТРпа
ТРпд
Ко
где ТРпд – темп роста процентных доходов,
ТРпа – темп роста процентных активов.
В случае если коэффициент выше единицы, это значит, что банк
наращивает полученные доходы путем увеличения цены на реализуемый
ресурс. В том случае, если коэффициент меньше единицы можно говорить о
том, что банк, увеличивая объемы процентных активов снижает их цену.
в–третьих, определить долю процентных доходов в общем объеме
доходов банка (в случае, если в банке превалирующая доля приходится на
непроцентные доходы, то это значит, что банк либо сокращает деятельность по
размещению средств в виде кредита, либо снижает процентную ставку
размещения для достижения определенных целей – вхождение на новый сектор
рынка, соответствие конкурентам, расширение спроса на кредитные услуги и
т.д);
в–четвертых, определить ту статью процентных доходов, увеличение
которой оказывает максимальное воздействие на рост процентных доходов в
целом.
К непроцентным доходам в коммерческом банке относят:
- доходы от операций с ценными бумагами;
- доходы от операций с иностранной валютой;
- комиссионные доходы;
- прочие операционные доходы.
Анализ непроцентных доходов позволяет определить, насколько
эффективно банк использует не кредитные источники получения доходов. При
этом их анализируют по видам операций и в динамике.
При анализе непроцентных доходов необходимо:
во – первых, определить их удельный вес в общем объеме доходов;
во – вторых, определить динамику абсолютного значения непроцетных
доходов и их удельного веса;
21
в – третьих, выявить наиболее доходные непроцентные операции.
В числе непроцентных доходов особенное внимание следует уделять
комиссионным доходам, которые имеют следующую структуру: комиссии по
кассовым операциям, комиссии за инкассацию, комиссии по расчетным
операциям, комиссии по выданным гарантиям, комиссии по др. операциям.
Увеличение их доли и абсолютного значения свидетельствует об активизации
банком операций по расчетно–кассовому обслуживанию клиентов, при этом
следует обратить внимание на динамику средств на расчетных и текущих
счетах клиентов. Если в процессе исследование выявляется, что доходы
увеличиваются при одновременном снижении или при неизменяющейся
динамике объема средств на текущих, расчетных счетах, то можно сделать
вывод о том, что доходы увеличиваются в результате роста тарифов за
расчетно–кассовое обслуживание.
В целом можно сказать, что высокая доля процентных доходов говорит о
высокой конкурентоспособности банка и его активности на рынке. Высокая
доля доходов от операций с ценными бумагами свидетельствует о том, что банк
в своей стратегии больше ориентирован на фондовые спекулятивные операции,
что признается как отрицательный факт в силу их высокого риска. Большая
доля непроцентных доходов может свидетельствовать как о плохой
конъюнктуре на рынке кредитования, так и об уменьшении доли банка на
кредитном рынке
Показателями, анализирующими качество доходов банка являются:
СА
СД
К 1
где СД – совокупные доходы банка,
СА- совокупные активы банка.
Коэффициент характеризует сумму доходов, приходящихся на 1 сом.
средних остатков по активам, и указывает, насколько эффективно
осуществляются активные операции.
22
СА
ОД
К 2
где ОД – операционные доходы банка,
СА- совокупные активы банка.
Характеризует сумму операционных доходов приходящихся на 1 сом.
средних остатков по активам. Увеличение показателя в динамике является
положительным моментом в деятельности банка, т.к. свидетельствует либо об
увеличении доли операций, относящихся к основному виду деятельности, либо
об увеличении цены на эти операции.
Анализ расходов банка осуществляется аналогично доходам, и
начинается с исследования структуры расходов по экономическому
содержанию – операционные и неоперационные расходы. Следует отметить,
что к операционным расходам банка относят все процентные расходы и часть
непроцентных
6
.
К операционным расходам банка относят:
- процентные расходы по привлеченным кредитам, вкладам и
депозитам;
- по операциям с ценными бумагами;
- расходы по обеспечению функциональной деятельности банка –
содержание административно – управленческого аппарата, хозяйственные
расходы, амортизационные отчисления, затраты на ремонт, восстановление и
модернизацию основных фондов, услуги связи, охраны, рекламу и маркетинг,
налоги (за исключением налога на прибыль).
К неоперационным расходам все прочие.
Для анализа следует построить таблицу и круговую диаграмму,
позволяющие оценить динамику долей операционных и неоперационных
расходов за каждый исследуемый период.
6
Финансовый менеджмент банка: Учебное пособие для вузов / Масленченков Ю.С. -М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2013.
- 399 с.